裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第1583號判決
裁判日期：民國90年11月30日
裁判案由：稅捐稽徵法
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第一五八三號
原告盛裕碎石股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人 劉正宗 會計師被告財政部 台灣省 南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十年五月十八日台財訴字第○九○○○○一八一九號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於八十七年度向未依法辦理營業登記之營業人 周居文 購買貨物及勞務，復未依法取得憑證，而以周居文交付之 徐玉美 等一百三十八名人頭資料，據以開立該年度員工薪資所得扣繳憑單作為原始憑證，金額共計新台幣（下同）二七、七一
九、○四八元，違反所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定，案經法務部調查局高雄縣調查站（以下簡稱高雄縣調查站）查獲，移由被告審理違章成立，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，按查明認定總額處百分之五罰鍰一、三八五、九五二元。原告不服，申經復查結果未獲變更，復循序提起訴願，亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⑴訴願決定及原處分均撤銷。
⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
如主文所示。
三、兩造之爭點：原告於八十七年間，依周居文提供之資料開立八十七年度員工薪資所得扣繳憑單金額計二七、七一九、○四八元作為原始憑證，並據此而申報該年度之營利事業所得稅，惟周居文究係原告僱用之員工，抑或係出售砂石級配等原料予原告之營業人，而上開金額究為原告支付該年度僱用臨時工之工資，抑屬原告向周居文購買砂石級配等原料之價額，此為兩造爭執之所在。
甲、原告主張之理由：⒈按「支付臨時工資應有簽名或蓋章之收據或名冊為憑」及「薪資支出之原始憑
證，為收據或簽收之名冊」，分別為營利事業所得稅查核準則第七十一條第十款及十一款所明定。又「第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年度扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管理稽徵機關查核，並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。」，復為所得稅法第九十二條所明定。查本件原告支付土石採取場之臨時員工工資二七、七一九、○四八元，均已依規定取得受領員工簽章認領之清冊作為原始憑證，並據以開具扣繳憑單申報及填發每位臨時員工，依法並無不合。上開臨時員工苟無受僱於原告在土石採取場工作而領取工資之事實，即不可能在臨時工資清冊加以簽章認領，並接受原告所填發之扣繳憑單繳納所得稅之道理（其中除徐玉美及 江秀鳳 被其他員工冒用名義領取工資外，其餘並無不符），亦足證明上開臨時工資二七、七一九、○四八，並非係原告向周居文購買貨物或勞務之金額。
⒉周居文自民國七十二年以迄八十九年五月止一直為原告及所屬關係企業之長期
員工，除有周居人歷年按月具領薪資及勞工保險資料、八十七年度在溪底土石採取場職務上簽認之文件及由其負責代僱員工及代領轉發臨時員工工資之事實，可資佐證外，周居文本人在高雄縣調查站之調查筆錄內亦坦承「我一直在盛裕碎石場任職」、「我在盛裕公司工作，因盛裕公司本身沒有砂石車至河床底部載砂石原料，所有砂石車都是由我對外僱用，另怪手也是我負責僱用，所有砂石原料都是自河床溪底，載運交給公司或工程包商使用。」、「這些工資都是我統一向盛裕公司請領後，再轉發僱用的砂石車、怪手司機及作業員。」，故周居文在八十七年度確為原告所僱用負責代僱臨時員工及轉發臨時工資之事實，至為明確。
⒊按「申請採取土石者，除本規則另有規定外，以依法辦妥土石採取業之公司或
商業登記者為限。」、「土石採取人應於取得土石採取許可證後六個月內，遴選土石採取場負責人，向縣市政府申請開工。」、「土石採取人有左列情形之一者，由縣市政府撤銷其土石採取許可證，二、以核准之土石區轉讓、出租、由他人承攬採取或超越核准地域採取者。」，分別為土石採取規則（民國八十一年五月二十日，經濟部經礦字第○八四一七六號令修正發布施行）第五條、第二十四條及第三十七條第一項第二款所明定。查本案周居文既無辦理營業登記即不可能取得土石採取許可證自行採取，亦不可能承攬採取，並且在採取場作業之司機、臨時工大多均瞭解非法採取土石負有刑責，更加不可能受僱於周居文，故被告主張「周居文為原告之級配原料（土石）外包商」，為根本不可能之事實。
⒋依營業稅法第六條第一款：「有左列情形之一者，為營業人：一、以營利為目
的之公營、私營或公私合營之事業。」及所得稅法第二十四條第一項：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」規定觀之，顯然營利事業須具備收入及損費之計算，並自負盈虧責任為必要條件。查本案由周居文代領轉發之臨時員工工資二七、七一九、○四八元，均經受領員工簽章認領屬實，亦有原告據以開具及填發之扣繳憑單為憑，其「代領」與「轉發」之金額，並無任何差異，亦為被告機關所不爭事實，既屬代領即非其「營業收入」，轉發金額亦非其「營業成本費用及損失」，周居文受僱於原告係按月具領固定之薪資，均有薪資印領清冊及其薪資扣繳憑單為憑，準此，周居文既不具備收入損費之計算並自負盈虧之責任，即非營業人，足證被告主張：「原告向未辦理營業登記之營業人周居文購買貨物及勞務」乙節，全屬虛構之事實。
⒌「被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈押或其他不正之方法
，且與事實相符者，得為證據。」、「被告之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符。」，為刑事訴訟法第一五六條第一項及第二項所明定。本案雖屬行政訴訟，既同屬訴訟，其理相通。查本案前負責人 王源林 在高雄縣調查站所作之筆錄，乃因調查人員於製作筆錄之前，以不正之方法，誘以承認周居文為包商即可無事，以致王源林信以為真，為期無事而予以配合承認，並且筆錄之內容亦與事實不符，故王源林在調查站所作之調查筆錄即不得作為證據。上該筆錄苟非調查站人員之誘騙誤導，豈有當事人對明知非事實及對己不利之事會加以承認而甘願受罰之道理，並且原告前任負債人王源林及員工周居文二人在調查站製作之筆錄內容，非但不一致，更屬相左。
⒍本案在周居文是否為營業人及有無銷售級配原料與原告尚未查明之前，被告尚
不得以周居文因違反營業稅法業經高雄縣稅捐稽徵機關依法處罰在案，即據為原告未依規定取得合法憑證之證據。
⒎綜上論結，上開臨時員工之工資，確為原告所僱用及支付，原告以受領人簽章
之臨時員工清冊作為原始憑證，依法並無不合。周居文亦為原告所僱用之員工，並非營業人，故原告並無被告所指：「向未辦理營業登記之營業人周居文購買貨物或勞務，未依規定取得憑證。」之情事，爰請撤銷被告之處分及財政部訴願決定。
乙、被告答辯之理由：⒈按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。
前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」，分別為所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一、二項所規定。又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」，復為稅捐稽徵法第四十四條所明定。
⒉原告本年度向未依法辦理營業登記之營業人周居文購買貨物及勞務，未依規定
取得憑證，而以周居文交付之徐玉美等一百三十八名人頭資料，據以開立本年度員工薪資所得扣繳憑單作為原始憑證，金額計二七、七一九、○四八元，違反前揭法條及辦法之規定，案經高雄縣調查站查獲，檢送周居文及原告公司行為時（即前任）負責人王源林調查筆錄、徐玉美等一百三十八名人頭所得額統計表暨原告寄發前述人頭之扣繳憑單郵局執據影本，移由被告依法審理違章成立，乃依首揭稅捐稽徵法第四十四條規定，按查明認定總額處百分之五罰鍰即
一、三八五、九五二元，依法並無不合。⒊查有關原告所稱周居文是否確屬其僱用員工，或周居文本身為營業人，或王源
林調查筆錄之真實性等，均經原告於復查及訴願理由一再主張，並經被告及財政部訴願委員會依據相關證據予以駁回在案，請詳復查及訴願決定理由，不再贅述。另依台灣高等法院高雄分院八十九年度上訴字第一○三四號對周居文及王源林因違反稅捐稽徵法等案件所為刑事判決，其判決理由內容指出：㈠依據相關人證筆錄復審酌原告對前開扣繳憑單人頭之通知函，內容係載明如對扣繳憑單資料有疑問者請速向「包商」周居文或來電本公司會計聯絡，通知函上並記名周居文之地址及電話，其將原告與「包商」周居文清楚並列，更可見周居文對原告而言確係包商，而非公司內部之職員，故得到明確之心證，足認周居文原係受僱在原告處工作，至遲在八十七年間即已辭職自行在外承包工程，並承包原告有關砂石級配原料之供應運送之生意。㈡由王源林於調查站及檢察官偵查中所作筆錄，王源林確係知悉周居文自原告處領得承包級配原料供應之款項，原應製發銷售發票交予原告，如係由原告僱用臨時工，豈有付工資而索取發票之理；再者，周居文亦供承前開扣繳憑單上年籍住所等資料均係由其收集提供予原告，足認周居文確係承包原告級配砂石供應等生意而有營業行為，惟因未為營業登記無法給予銷售發票，乃商得原告前負責人王源林同意，由其提供前揭人頭資料予原告製作所得扣繳憑單以逃漏稅捐至為明顯等語，並分別判處周居文及王源林兩人有期徒刑壹年貳月及拾月在案，更證明原告所辯，核不足採。
⒋綜上，原告之訴顯無理由，應予駁回，以維稅政。
理由
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」，為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。．．．前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。」，復分別為所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一、二項規定甚明。是營業人有交易之事實，即需依規定取得實際交易對象開立之進項憑證，若未取得憑證或取得不實之憑證，即屬違章行為，其理甚明。
二、原告從事砂石採取買賣之營業事業，於八十七年度以周居文交付之徐玉美等一百三十八名人頭資料，據以開立該年度員工薪資所得扣繳憑單作為原始憑證，而向被告申報營利事業所得稅，金額計二七、七一九、○四八元，被告依高雄縣調查站移送之相關資料，以周居文係未依法辦理營業登記之營業人，非屬原告僱用之員工，而原告向周居文購買砂石級配等原料，因周居文未為營業登記無法給予銷售發票，乃由其提供人頭資料予原告製作所得扣繳憑單以逃漏稅捐，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，按查明認定總額對原告處以百分之五罰鍰即一、三八五、九五二元等情，此有被告之處分書附於原處分卷可稽；而原告起訴主張略以：周居文並無售與原告砂石級配等原料之事實，實際上，周居文係原告僱用之員工，本案由其代僱並轉發臨時工工資二七、七一九、○四八元，均有取得受領員工簽章認領工資之清冊，是原告以此作為原始憑證並據以開立扣繳憑單申報，依法並無不合云云。是本件兩造所爭執者，乃周居文究係原告僱用之員工，抑屬出售砂石級配等原料予原告之營業人，及上開金額計二七、七一九、○四八元，究為原告支付該年度僱用臨時工之工資，抑或是原告向周居文購買砂石級配等原料之價額等問題。
三、經查，原告雖一再主張周居文為其或公司僱用之員工，在八十七年度期間並無與周居文有買賣砂石級配云云，固據其提出周居文八十七年度之勞工保險卡為證，然：原告之前負責人王源林於八十八年四月三十日在高雄縣調查站所製作之調查筆錄，業已坦承「周居文約在八十五、六年間即向盛裕公司供應級配原料迄今，是盛裕公司之級配原料外包商，包括運費在內，周居文平均每月供應二百多萬元之級配原料予盛裕公司。」、「周居文由於每月要向公司支領二百多萬元供應級配原料價金，相對的即須提供發票予本公司，惟周居文由於本身沒有發票提供予本公司，因此即以前述該一百三十八名人頭提供予本公司避稅用。」，此有調查筆錄附於原處分卷內可稽。又王源林於台灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查時，復供稱；「周居文本在我公司（盛裕公司）任職，到八十七年間他自己做，公司的工程由他承包，他負責自己找車子運送碎石，車子我不管，由他負責車輛幫我運貨。」等語，此外，周居文於檢察官訊問其與盛裕公司之關係時，周居文亦自承伊本來是受僱，後來自己出來包工程等語（參被告提出之台灣高等法院高雄分院八十九年度上訴字第一○三四號刑事判決書）。尤有甚者，原告前寄給其所開立扣繳憑單之徐玉美等人之通知函，其內容係載明：「此扣繳憑單是由包商周居文先生所提供資料．．．若資料有任何疑問，請速向包商或來電本公司會計聯絡」，而該通知函上並記名周居文之地址及電話，其將原告與「包商」周居文清楚並列，足徵周居文對原告而言確係包商，而非公司內部之員工，要屬無疑。何況，如謂原告所開立之扣繳憑單確係支付一百三十八名公司臨時員工薪水之憑證，惟渠等既屬公司之員工，則其薪水逕可由公司直接發放，何須勞由周居文「代領」後，再以「轉發」給該等員工，顯與常情有違。再者，周居文因每月要向原告請領砂石級配原料款，自須提供發票予原告，惟周居文本身未辦營業登記並無發票可提供，始提供徐玉美等一百三十八名人頭資料予原告，據以開立八十七年度員工薪資所得扣繳憑單而作為進貨成本原始憑證等情，復經台灣高等法院高雄分院查明屬實，並分別以王源林明知不實事項而填製會計憑證；及周居文以不當方法逃漏稅捐，將渠等二人各判處有期徒刑在案，此亦有該院八十九年度上訴字第一○三四號刑事判決書在卷可參，在在可證明周居文雖曾受僱於原告而為其員工，惟至遲應在八十七年間即辭職而自行在外承包工程，並負責供應原告有關砂石級配等原料，是周居文於八十七年間即使名義上為原告之員工，亦無礙其實際為承攬級配原料供應商之事實，從而原告上開主張，核無足採。
四、其次，原告雖另主張其前負責人王源林在高雄縣調查站所作筆錄，係調查員以不正方法，誘使王源林配合承認，且筆錄之內容亦與事實不符云云，惟查王源林在於檢察官偵查時中亦明確供認周居文原係受僱於盛裕公司，之後離開公司自行承包工程等情，其在不同階段之偵查中為相同之陳述，應堪信為真實。抑且，台灣高等法院高雄分院刑事庭於審理王源林、周居文涉嫌違反稅捐稽徵法案件時，亦曾傳訊承辦該案件之高雄縣調查站調查員 蔡秋男 到庭證述王源林確有承認周居文係其包商，因其沒有設立行號，未繳營業稅。盛裕公司所開立之扣繳憑單是周居文所提供，不是實際他的工人等語（參台灣高等法院高雄分院八十九年度上訴字第一○三四號刑事判決書理由二、㈡所載），是原告以王源林在高雄縣調查站所為之陳述並非出於自願性，其主張不足為採。抑且，周居文八十七年度未依法辦理營業登記，擅自銷售級配原料予原告，違反營業稅法部分，亦經高雄縣稅捐稽徵處依法處以所漏稅額三倍之罰鍰，並已告確定，復為原告所不爭執，足資證明周居文與原告間確有購買級配原料之交易行為存在。而原告未依法取具憑證，而以未辦營業登記之包商提供之人頭資料據以開立當年度員工薪資所得扣繳憑單作為原始憑證，其違章事證堪予認定。原告上揭主張，均屬事後推諉卸責之詞，實不足採信。
五、綜上所述，本件原告向未依法辦理營業登記之營業人周居文購買級配原料，未依法取得合法憑證，而以其提供之人頭資料據以開立八十七年度員工薪資所得扣繳憑單作為原始憑證，金額共計二七、七一九、○四八元，被告以原告違章事證明確，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，按查明認定總額處百分之五罰鍰一、三八
五、九五二元，認事用法，洵無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十一月三十日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官林茂權法官蘇秋津法官邱政強右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年十一月三十日
法院書記官涂瓔純