最高行政法院93年度判字第703號判決

裁判字號：最高行政法院93年判字第703號判決

裁判日期：民國93年06月03日

裁判案由：綜合所得稅

最高行政法院判決九十三年度判字第七○三號
再審原告甲○○訴訟代理人乙○○再審被告財政部臺灣省中區國稅局代表人 許虞哲 右當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國九十一年十一月二十二日本院九十一年度判字第二一一三號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告係和平中醫醫院合夥人之一，八十三年度綜合所得稅結算申報，自行申報執行業務所得為零元，嗣八十三年度該醫院之執行業務所得總額，經再審被告核定為新臺幣（下同）九、三七五、八一六元，並按再審原告佔合夥比例十三分之一核定再審原告執行業務所得七二一、二一七元，再審原告不服，申請復查，請求就該院自費收入及掛號費收入項目重新查核。復查決定就掛號費收入部分准予減列四八二、○四五○元，再審原告仍不服，就核定自費收入一○、九八○、○○○元部分提起訴願，未獲准變更，遂提起行政訴訟，經臺中高等行政法院八十九年度訴字第二三一號判決（下稱原審判決）駁回，向本院提起上訴，亦經本院九十一年度判字第二一一三號判決（下稱原判決）駁回。再審原告仍表不服，以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款適用法規顯有錯誤之再審事由，提起再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
再審原告起訴意旨略謂：一、依所得稅法施行細則第七十二條規定，所謂查得資料係指實際查核再審原告所提示帳簿文據所獲致之結果（於本案係指逐一比對一、四、七月共九十二天，合計三、五○五筆自費交易資料所獲得漏報自費收入四五、一五○元之結果），因再審被告就自費收入部分未再查核其餘月份，故依司法院釋字第二一八號解釋推計核定課稅之意旨，應獲得全年自費收入漏報一八○、六○○元之結果（以查核三個月所獲得漏報自費收入四五、一五○元乘以四倍推算全年十二個月合計漏報一八○、六○○元，亦即於系爭八十三年度結束並辦理結算申報後，依實際執行調查工作所查得之資料推計再審原告八十三年度漏報自費收入之金額），除非有其他更客觀、明確且公平合理，並經查證屬實之資料以為反證，否則依實際查核一、四、七月所獲致資料來推算八十三年度自費收入漏報金額，方符合所得稅法第八十三條及執行業務所得查核辦法第八條規定之意旨。二、再審被告據以供作核課依據之「八十三年度醫師執行業務所得調查記錄表」，除於系爭八十三年度中某一日製作（非八十三年度結束後方製作）外，並未經查核驗證，且該表調查訪問記事欄所填寫之自費看診收費金額、拿藥天數及每日看診人數等資料，再審被告既未實際查核驗證，又未提出任何資料以資佐證，其製作方式與坊間街頭問卷模式相同，係再審被告派員至轄區內醫療院所逐戶口頭詢問，就該表適當欄位填寫而成。因係年度中製作，除詢問時未加查證外，詢問後至當年底所填資料是否有變更亦未探究，其除不具可靠性及正確性外，其公平性及合理性亦受質疑。因稅法尚無得逕依未查證之口述記錄作為核課依據之條文，以該未經查證之調查記錄表為核課依據，除有違租稅法律主義外，以之充作所得稅法第八十三條適用依據以為核課，尚與該條文所謂「查得資料」之意旨不合，故依該調查記錄表所述而引用所得稅法第八十三條之課稅處分及支持該處分之判決顯屬適用法規錯誤，尚非查得資料之優先認定問題，再審被告以未經查證之資料卻引用所得稅法第八十三條對再審原告施以課稅處分，顯係適用法規錯誤，原判決竟未予糾正，爰請廢棄原判決、原審判決並撤銷訴願決定及自費收入部分之原處分等語。
再審被告答辯意旨略謂：依所得稅法第八十三條第三項前段及執行業務所得查核辦法第八條前段固規定，執行業務者於規定期限內辦理結算申報，並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。然如提供帳證不合或不實，即屬未依規定提供，自應依各該條項後段規定辦理。而所得稅法第八十三條第三項後段所稱「稽徵機關得依查得之資料核定其所得額」，並未限定其查得方式，不以核對帳證所查得者為限，其由不同方式查得之所得數額如有不同，何者可採，自可依證據認定之，非以由帳證核對所得數為優先。本件再審原告復查時提供該院一、四、七月三個月份「自費門診病患清單」所載，系爭清單係於八十六年三月十八日及二十日列印，且依其所載門診日期亦非按日期先後順序排列，是再審原告主張由該院每日印製「自費門診病患清單」已足供證明自費收入金額，故並無未能提示足資證明所得額之帳簿、文據供核乙節，尚不足採。請判決駁回再審原告之訴等語。
理由按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審理由。次按「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」所得稅法第八十三條第三項定有明文。又「執行業務者於規定期限內辦理結算申報，並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」亦為執行業務所得查核辦法第八條所明定。查本件原判決係以：「原審判決就如何認定上訴人（即本件再審原告，下同）所得稅法第八十三條第三項前段及執行業務所得查核辦法第八條前段固規定，執行業務者於規定期限內辦理結算申報，並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。然如所提供帳證不合或不實，即屬未依規定提供，自應依各該條後段規定辦理。所得稅法第八十三條第三項後段所稱「稽徵機關得依查得之資料核定其所得額」，並未限定其查得方式，不以核對帳證所查得者為限。其由不同方式查得之所得額數如有不同，何者可採，自可依證據認定之，非以由帳證核對所得數為優先。上訴人（即本件再審原告，下同）主張系爭調查記錄表係稽徵機關於八十三年度中某日派員至和平醫院訪談醫院人員，就其記憶所及所作之口述筆錄，該筆錄所述是否與實際情況相符，未加查證，故該調查記錄表並非所得稅法第八十三條所述之查得資料。所得稅法第八十三條所謂查得資料，應係實際執行查核工作，逐一比對一、四、七月共九十二日「自費門診病患清單」、「自費患者處方箋」及「免掛號費患者明細表」所得之結果，被上訴人未採實際調查比對所得之資料以為核課及判決依據，違反所得稅法第八十三條及執行業務所得查核辦法第八條之規定云云，顯無足採。原審判決已詳細敘明其認定調查報告表可採，上訴人所提供核之總分類帳、日記帳、自費門診清單記載均有不實，無從據為核定該年度執行業務所得之心證理由，並無牴觸司法院釋字第二一八號解釋或本院六十一年判字第七十號判例意旨，或與證據法則或經驗法則相違背，其理由亦無矛盾之處。又行政程序法係九十年一月一日起施行，本件尚無該法之適用。上訴人猶執詞爭執，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使指摘，難認為有理由，應予駁回。」等語為得心證之理由，判決駁回再審原告之上訴。經核原判決所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與函釋、解釋意旨亦無相牴觸之情形。再審原告無非以法律上見解之歧異，執前程序所為主張，並為原判決所不採之事由再行爭執，已非可採。況查再審原告於復查時提供和平中醫醫院一、四、七月三個月份「自費門診病患清單」所載，系爭清單係於八十六年三月十八日及二十日列印，且依其所載門診日期亦非按日期先後順序排列，再審原告主張由該院每日印製「自費門診病患清單」已足供證明自費收入金額，故並無未能提示足資證明所得額之帳簿、文據供核等情，要無可採。又和平中醫醫院於八十三年八月一日負責人由 李阿立 變更為鄒政權，訪查記錄表雖由李阿立蓋章認證，惟李阿立當年度仍為合夥人之一，且當年度前七個月份仍為該院負責人，其對該院業務應知之甚詳，故由其蓋章認證之調查訪問記事，應具客觀性與代表性，再審原告仍執詞主張，核無足採。綜上所述，再審原告所訴各節，均無足取，應認其再審之訴為無理由，而予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年六月三日
最高行政法院第四庭
審判長法官徐樹海
法官黃合文法官高啟燦法官吳錦龍法官林茂權右正本證明與原本無異
法院書記官王褔瀛中華民國九十三年六月三日