裁判字號：高雄高等行政法院91年訴字第877號判決
裁判日期：民國91年12月25日
裁判案由：營業稅
高雄高等行政法院判決九十一年度訴字第八七七號
原告精明金屬股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 吳燦寬 被告高雄縣稅捐稽徵處代表人乙○○處長訴訟代理人戊○○
丙○○丁○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月十五日台財訴字第○九○○○六九四三五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告涉嫌於民國（下同）八十五年間向峰安金屬工業股份有限公司（下稱峰安公司）進貨，卻取得非實際交易對象麗佑股份有限公司（下稱麗佑公司）所開立統一發票，字軌號碼：ＣＺ00000000、ＣＺ00000000、ＣＺ0000000
0、ＣＺ00000000等四筆（後兩筆訴願決定及復查決定書均誤載為ＣZ000000000、ＣＺ二○六○九等二十二筆），銷售額合計新台幣（下同）一○、
八二七、五○一元（不含稅），作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額計五四一、三七六元，逃漏營業稅額，案經被告查獲，核定補徵營業稅五四一、三七六元，並按銷售額處百分之五之罰鍰計五四一、三七五元。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）查照司法院大法官會議釋字第三三七號解釋，營業稅法第五十一條第五款虛報進項稅額之規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，復經行政法院依照前揭大法官解釋於八十三年度判字第二四四六號判決指明：營業人取得非實際交易對象開立統一發票申報扣抵銷項稅額，縱開立統一發票者，為虛設之公司行號而實際上無銷貨之事實，茍其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為，尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕對之補徵稅款並依營業稅法第五十一條第五款處罰之餘地。
（二）營業稅法第十九條第一項列舉五款不得扣抵之進項稅額，其中第一款：「購進之貨物或勞務未依法規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」其不得扣抵之立法意旨，並非因其進項稅額不得扣抵，而係指未取得並保存憑證不予以扣抵而已，而第二款至第五款不得扣抵之立法理由，則係基於營業稅由消費者負擔之基本精神，而各該款之進項稅額應由消費之營業人自行負擔，而訂定不得扣抵之排除條款。兩者立法意旨截然不同，況查本條款（第十九條）僅規定進項稅額不得扣抵之情形，倘違反此項規定，其應補稅款與應處罰鍰，依大法官會議解釋，則須符合虛報進項稅額並因而逃漏稅款者之立法意旨，始得依同法第五十一條第五款之規定為處罰與否之論斷依據，然嗣後修正之營業稅法施行細則第五十二條復將營業稅法第十九條各款加以聯結，作為追補稅款之依據，究非合理之解釋？畢竟營業稅法第十九條第一項第一款尚非法律效果要件之規定。
（三）又八十五年間，峰安公司為一上市公司，且其產品品質穩定，原告因營業需求乃向該公司訂購鋅合金錠等產品，於直接交貨後，該公司以為達控制產能之經濟規模，除經常往來客戶因其需求量穩定由公司直接銷售外，餘之散戶，公司建立有盤商經銷制度，且原告非該公司經常往來客戶，乃將訂單轉由該公司所屬南區盤商麗佑公司為由，並持麗佑公司開立之發票交付予原告作為進貨之憑證，原告質以訂購時，為何未言明？該公司以經銷制度始創立為由，況交付貨品確係峰安公司所生產之產品，又原告衡量國內大型企業，亦建有經銷制度，況按民商法體系私法自治原則，交易相對人本有契約自由，且其銷售體系之建立本屬峰安公司內部事項，與交易常情尚無違背，乃持麗佑公司開立之發票申報扣抵營業稅，嗣後被告以「峰安公司為調節營業額而與麗佑公司為不實交易」並經台灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號提起公訴為由，除追補原告扣抵之營業稅額五四一、三七六元，並處罰鍰五四一、三七五元，原告對相關稅法之規定未盡瞭解，況原告於八十五年間之進貨事實為被告認定屬實，則僅依檢察署檢察官以「．．．．由峰安公司銷售產品後，直接交付此三家之發票」為由認定屬不得扣抵營業稅而補稅並處罰，準此被告認事用法與事實不符，亦有違行政法之「有利不利應予注意」之原則。
（四）按司法院大法官會議釋字第二七五號：「人民違反法律上之義務而應為行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受罰。．．．．」又我國行政程序法於第八條後段亦規定：「行政行為．．．．並應保護人民正當合理之信賴。」原告八十五年間購入之鋅合金錠乙批，如前述三之說明，實基於商場交易之慣例，並確信麗佑公司屬峰安公司之經銷盤商，始取得麗佑公司之進貨發票憑證，且有關麗佑公司與峰安公司其間之交易狀況，亦非原告所能了解。被告僅依台灣高雄地方法院檢察署檢察官提起公訴為由，逕以認定麗佑公司自始全無交易行為，處原告罰鍰，亦嫌草率。
（五）按行政程序法第三十六條規定：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」另刑事訴訟法第一百五十四條規定：「犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實。」又最高法院六十九年台上字第四九一三號判決有「所謂認定犯罪事實之證據，係指是以證明確有犯罪行為之積極證據而言，該項證據必須適合於犯罪事實之認定，始得採為斷罪之資料」；且「認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據」亦為最高法院三十年上字第八一六號著有之判例。
（六）被告僅依台灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號起訴書所載「．．．。又八十五年至八十六年間明知峰安公司與上明哲有限公司等營業人並無實際交易情形，又以．．．購得上述公司之發票，並將此不實事項填製會計憑證分別記入該三家公司帳證，．．．．，而後再將取得之發票據以申報扣抵其經營峰安等三家公司之稅捐。」並以此推定「麗佑公司實際上為峰安公司所控管且麗佑公司之發票應是峰安公司所銷售，麗佑公司應無實際交易行為」因此以原告違反營業稅法第十九條第一款虛報進項稅額，除補繳稅款並處罰鍰。準此，被告之認事用法推定方式，實以一遍全，更遑認其自由心證調查證據之結果，受有「經驗法則」及「論理法則」之拘束。
（七）被告據台灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號起訴書所載，據以推定麗佑公司並無實際交易情事，而處原告補繳稅款及罰鍰，惟經核被告亦於八十七年間以麗佑公司等並無實際生意往來，．．．．簽發或取得不實統一發票方式．．．．。函送台灣高雄地方法院檢察署偵辦，並經台灣高雄地方法院八十八年度訴字第五○七號及台灣高雄地方法院八十八年度訴字第九九五號判決略以：「麗佑公司等涉嫌違反營業稅法第十九條第一項虛報進項稅額，逃漏營業稅等情，經高雄縣稅捐稽徵處予以裁罰處分後，．．．申請復查結果，．．．並無逃漏實際交易之應納稅額，而撤銷原處分。足見被告等並無虛開發票．．．．等情事。」而判決無罪。換言之，麗佑公司應有實際交易之營業行為，為被告所認之不爭事實，惟被告又據所謂「八十九年度偵字第九二八九號」起訴書所載，推定原告購入屬峰安公司生產之鋅合金錠等產品所取得之進項發票應為峰安公司所銷售等，處原告補稅及罰鍰，則被告所謂推定似嫌草率。
（八）按營業稅係對營業人銷售貨物或提供勞務之行為而課徵，屬於消費稅性質，又我國營業稅之課徵係採多階段銷售行為課稅，稅款可經由交易過程及價格機能轉嫁歸由最終消費者負擔。因此營業人在交易過程中，包括製造、批發、零售至最終消費者等階段，只要有銷售行為，除依法免稅者外，均應依法報繳營業稅，開立發票，此為營業稅法第三十二條所明定，又因屬多階段銷售行為，故稽徵機關可依營業人申報之統一發票明細勾稽查核營業人所開立之統一發票是否取得上游廠商所開立之進項統一發票及營業人是否漏列開立銷貨之統一發票；又同法第五十一條所訂之罰則，亦因同法第三十二條之規定所循致能查核認定。衡諸國內大型企業採產銷分離制及財政部所頒「中華民國稅務業標準分類」區分有製造業、批發業、零售業，其各個銷售階段亦因依法開立發票而產生交易制度之穩定性。準此，麗佑公司依台灣高雄地方法院及高等法院判決既有營業事實，且其既屬峰安公司下游經銷商，依營業稅法第三十二條規定則其所開立銷貨統一發票，應有向峰安公司進貨之進項發票，因此原告依法持之扣抵稅額並無不符，此亦與被告所謂依「改制前行政法院八十七年七月庭長評事聯席會之決議」有別，蓋依其意旨乃因「營業人所取得之非交易對象開立之進項憑證，其所取得之開立進項憑證之營業人並未取得原交易對象開立之進項憑證，按我國現行加值型營業稅系統，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，因交易對象與非交易對象間業未開立相關發票憑證，故採補繳。」準此，被告依此就原告核定補繳稅款及罰鍰，顯亦違所謂「正當法律程序原則」。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．．」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」分別為稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條第一項第一款、第三十二條所明定。次按「．．．二、為符合司法院大法官釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：「．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」為財政部八十三年七月九日台財稅字第八三一六○一三七一號函所明釋。
（二）查訴外人 朱安雄 為使峰安公司股票能順利上市，及維持上市後業績，而設立聖星、聖舫、麗佑企業股份有限公司（下稱聖星、聖舫及麗佑公司）等三家行號以調節該公司營業額，麗佑等三家公司與峰安公司為不實交易後，有大量進項稅額，即由峰安公司銷售該三家公司之發票與需要發票之公司，貨由峰安公司銷售產品後，直接交付此三家之發票等情。而朱安雄業經台灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號起訴書起訴在案。又原告負責人甲○○至被告岡山分處所書具之承諾書中，亦坦承「係直接向峰安公司購買鋅合金錠一批，並取得所屬麗佑企業股份有限公司開立之發票。」是以原告實際交易對象為峰安公司，卻取得非實際交易對象麗佑公司所開立之發票甚明。依營業稅法第三十二條第一項規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」又稅捐稽徵法第四十四條所謂「他人」，係指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷售人以外之他人。營利事業銷售貨物，不對直接買受人開立統一發票，而對買受人之客戶開立統一發票，係未依規定給予他人憑證，則營業人進貨不對銷貨人取得發票，而取得其交付第三者發票，即屬未依規定取得憑證，有司法院大法官會議第二五二號解釋意旨可參。是以，營業稅法第十九條第一項第一款規定，非原告主張係指未取得並保存憑證不予以扣抵，原告顯然曲解法意，顯不足採。
（三）據台灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號起訴書所載，朱安雄為峰安公司之實際負責人，自八十年間為圖峰安公司之股票能順利上市及維持上市後業績，即基於概括犯意，以 彭春貴 、 陳金鶴 （後改 時高信 ）、劉輝聰（後改 劉明枝 ）名義設立聖星、聖舫及麗佑公司，而以聖星、聖舫及麗佑公司配合峰安公司，調節峰安公司營業額，虛列銷售貨物與該三家公司，並將不實之交易登載於冊上。嗣聖星等三家公司與峰安公司為不實交易後，有大量之進項金額，即由峰安公司銷售該三家公司之統一發票與需要發票公司，或由峰安公司銷售產品後，直接交付此三家公司之發票。八十三年直接銷售貨品與附表所列之公司後，交付聖星公司等三家之統一發票，又八十五年至八十六年間，明知峰安公司與上明哲有限公司等營業人並無實際交易情形，又以發票金額百分之五或七之代價向不詳姓名者購得上述公司之發票，並將此不實事項據以填製會計憑證分別記入該三家公司帳冊，且為避免稅務機關察覺，作所經營三家公司與所取得之前開虛設公司發票有付款事實之支票及合約書等資料以備查核，而後再將取得之發票據以申報扣抵其經營峰安等三家公司之稅捐。綜據上述，聖星、聖舫及麗佑公司實際上為峰安公司所控管，且該三家公司收入復均入帳於峰安公司所使用之人頭戶，則前述三家公司之發票應是峰安公司所銷售，應可認定。據上，顯見原告自無與麗佑公司交易事實，其所作之交易明細表，乃原告為配合取具之進項發票以作為安排帳載資料，徒以合法之外觀文件以掩飾非法行為。
（四）又營業稅雖屬間接稅性質，實際稅負轉嫁給消費者，但依營業稅法第二條規定，營業稅納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人。按營業稅法第三十二條第一項規定，原告應取得「真正交易對象」所開立之發票始為適法而得以其進項稅額申報扣抵銷項稅額，然原告卻取得非實際交易對象所開立之發票充作進項憑證申報扣抵，自非合法，即屬首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定不得扣抵銷項稅款之憑證。改制前行政法院八十七年七月庭長評事聯席會議決議：「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。故該非交易對象之人是否已按其開立之發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦採應補繳營業稅之見解，被告分別依營業稅法第十九條第一項第一款規定，及追補本稅五四一、三七六元，依稅捐稽徵法第四十四條規定，處罰鍰五四一、三七五元，洵無違誤。
理由
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．
．」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」分別為稅捐稽徵法第四十四條及行為時營業稅法第十九條第一項第一款、第三十二條第一項前段所明定。次按「．．．二、為符合司法院大法官釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：．．．２、有進貨事實者：（１）進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。（２）至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅字第八三一六○一三七一號函所明釋。按財政部前揭函釋係上級機關為下級機關在執行職務時之依據所為之解釋，性質上屬行政規則；查其內容係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅係屬加值型營業稅之特性相合，亦與司法院釋字第三三七號解釋意旨相符，故上述函釋應自原法規生效日起有其適用（司法院釋字第二八七號解釋參照）。
二、本件原告因於八十五年間向峰安公司進貨，卻取得非實際交易對象麗佑公司所開立統一發票，字軌號碼：ＣＺ00000000、ＣＺ00000000、ＣＺ00000000、ＣＺ00000000等四筆，金額合計一○、八二七、五○一元（不含稅），作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額計五四一、三七六元，被告認有逃漏營業稅額，核定補徵營業稅五四一、三七六元，並按銷售額處百分之五之罰鍰計五四一、三七五元等情，業經兩造分別陳明在卷，並有復查決定書附原處分卷可稽，自堪認定；而原告提起本件訴訟，無非以其確向峰安公司進貨，於該公司交貨後，由其所屬南區盤商麗佑公司開立發票予原告作為進項憑證，且實際交貨物品確係峰安公司之產品，原告因確信麗佑公司屬峰安公司之經銷盤商，始取得前揭發票憑證，被告僅以台灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號起訴書所載，推定麗佑公司並無實際交易情事，而處原告補繳稅款及罰鍰，實屬草率，又營業稅之課徵係採多階段銷售行為課稅，麗佑公司既有營業事實，且其屬峰安公司之下游經銷商，則所開立之發票，應有向峰安公司進貨之進項發票，故原告依法持之扣抵稅額並無不符等語，資為爭執。
三、爰分別就補徵營業稅及裁處罰鍰部分分述如後：
甲、關於補徵營業稅部分：
（一）經查，證人 李富生 曾於台灣高雄地方法院檢察署八十九年度偵字第九二八九號違反商業會計法案偵查中證稱：其曾擔任峰安公司南區業務處長，峰安公司與聖星、聖舫及麗佑公司間交代業務人員成立買賣契約，向峰安公司買合金原料，開立發票給該三家公司，其等再依進銷憑證收取百分之七或八之金額存入彰化銀行前鎮分行 陳守 帳戶內，已作帳賣出存貨，再私下賣給其他要貨但不用發票之廠商；而聖星、聖舫及麗佑公司於峰安公司上市前是由峰安公司離職人員到三家公司負責開立發票之帳務工作，上市後則人員均入峰安公司大樓直接受會計處長指揮做帳務處理工作等語甚明；而聖星、聖舫、麗佑公司之營業收入係由峰安公司之職員填具繳款書辦理收繳，嗣並存入峰安公司所掌握運用之陳守、 劉登山 、 蘇明楨 及 陳振榮 之帳戶內一節，亦經上述偵查案之檢察官向繳款單上所載票據之付款人銀行函查甚明，並有附表附於起訴書內可按。又查聖星、聖舫、麗佑公司倘有實際營業，則其營業收入當非由峰安公司之職員填具繳款書辦理收繳，更不應存入峰安公司所掌握運用之陳守、劉登山、蘇明楨及陳振榮之帳戶；且於八十一、二年間，聖星、聖舫、麗佑三家公司曾先後遷往同處之高雄縣鳳山市○○路○○○號六樓之四，並於峰安公司上市後，將上揭三家公司之會計，集中至峰安集團設址於高雄市○○區○○○路二十四之一號五樓行政中心內，有此三家公司遷於上址之登記資料可憑，並經李富生證述如前，而峰安公司另一職員 黃惠萍 亦證稱：聖星等三家公司職員曾在峰安公司集團內上班一節。再者，聖星、聖舫、麗佑公司在第一商業銀行小港分行亦有支票及乙種活期存款帳戶，而其聯絡電話均為0000000號，而此即為安峰鋼鐵股份有限公司之電話總機，亦即峰安公司所屬集團所使用之電話，有此三家公司在銀行開戶之資料可佐，並據其開戶資料之記載，此三家公司開戶之介紹人即為峰安公司所屬集團之關係企業安統實業股份有限公司，又證人即第一銀行小港分行之甲存帳戶承辦人 陳金霞 亦於偵查中到庭證實，該銀行打電話聯絡此三家公司時均為峰安公司集團之總機所接，並於銀行表明找這三家公司後，總機即會主動轉接財務部門等語，此有台灣高雄地方法院檢察署八十九年度偵字第九二八九號起訴書及相關偵查卷證資料影本附於本院九十一年度訴字第一一四號營業稅事件卷可稽，業經調閱該卷查明。故本件麗佑公司實際上為峰安公司所控管，乃峰安公司為調節公司營業額所虛設之公司，亦即麗佑公司實際上並未為營業行為，僅是峰安公司以帳務處理方式形成該等公司有對外營業之假象，應堪認定，原告自不可能與其交易。原告雖主張「八十五年間，峰安公司為一上市公司，且其產品品質穩定，原告因營業需求乃向該公司訂購鋅合金錠等產品，於直接交貨後，該公司以為達控制產能之經濟規模，除經常往來客戶因其需求量穩定由公司直接銷售外，餘之散戶，公司建立有盤商經銷制度，且原告非該公司經常往來客戶，乃將訂單轉由該公司所屬南區盤商麗佑公司為由，並持麗佑公司開立之發票交付予原告作為進貨之憑證，原告質以訂購時，為何未言明？該公司以經銷制度始創立為由，況交付貨品確係峰安公司所生產之產品，又原告衡量國內大型企業，亦建有經銷制度，況按民商法體系私法自治原則，交易相對人本有契約自由，且其銷售體系之建立本屬峰安公司內部事項，與交易常情尚無違背，乃持麗佑公司開立之發票申報扣抵營業稅。」等情，並提出台灣高等法院高雄分院上訴字第九九五號違反稅捐稽徵法等刑事案件判決為證；惟查上開刑事判決係就公訴人認該案被告（即聖舫公司負責人彭春貴、聖星公司負責人時高信、與麗佑公司負責人劉明枝）所經營之公司相互開立發票，而無出、進貨單據及金額支付憑證，亦無銀行資金往來帳目，顯無實際買賣交易之行為，而相互有虛開發票及虛報進項稅額，涉有業務上登載不實，以逃漏營業稅及營利事業所得稅之犯行，認該案被告所經營公司及存貨倉庫均設於同一地點，雖無交易買賣行為，但因盤點時互相調貨，而同業間調貨行為，依規定應開立發票，表示符合存貨帳目之記載，並已繳交應繳之稅捐，彼等未逃漏稅捐等情，而作成無罪之判決，有該等刑事判決影本附卷可稽，與本件事實並無關聯，自無從採為原告有利之認定；且依其上開所述，其係以峰安公司為直接交易對象甚明，縱屬其係誤信峰安公司人員之言而取具麗佑公司所開立之發票，亦無法改變其向非實際交易對象取具憑證之事實。又原告係相信峰安公司人員之言而為交易，其既非出於被告（行政機關）之行為所致，自無行政程序法第八條所規定信賴保護原則之適用甚明，則原告主張適用信賴保護原則，亦無可採。
（二）又稅捐稽徵法第四十四條所謂「他人」，係指貨物或勞務之直接買受人或直接銷售人，非指直接買受人或直接銷售人以外之他人。營利事業銷售貨物，不對直接買受人開立統一發票，而對買受人之客戶開立統一發票，係未依規定給予他人憑證，則營業人進貨不對銷貨人取得發票，而取得其交付第三者之發票，即屬未依規定取得憑證。是以，原告主張：營業稅法第十九條第一項第一款「購進之貨物或勞務未依法規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」之規定，其不得扣抵之立法意旨，並非因其進項稅額不得扣抵，而係指未取得並保存憑證不予以扣抵而已，即屬誤解，而不足採。
（三）其次營業稅雖屬間接稅性質，實際稅負轉嫁給消費者，但依營業稅法第二條第一款規定，營業稅納稅義務人為銷售貨物或勞務之營業人。原告既為買受人，依同法法第三十二條第一項規定，自應取得實際交易對象所開立之發票始得以其進項稅額申報扣抵銷項稅額，然原告卻取得非實際交易對象所開立之發票充作進項憑證申報扣抵，自非合法，即屬首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定不得扣抵銷項稅款之憑證。改制前行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議謂：「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」亦採相同見解。查本件麗佑公司既非原告之實際交易對象，故原告雖提出台灣高等法院高雄分院八十八年度上訴字第九九五號違反稅捐稽徵法等刑事案件判決，主張麗佑公司既有營業事實，且其屬峰安公司之下游經銷商，則所開立之發票，應有向峰安公司進貨之進項發票，主張不應再對原告補徵營業稅云云，顯對加值型營業稅之規定有所誤解，故被告依原告申報扣抵銷項稅額核定補徵營業稅五四一、三七六元，自無不合。
乙、違反稅捐稽徵法罰鍰部分：
（一）查本件原告取得非實際交易對象麗佑公司開立之發票，充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，已如前述，原告雖稱有進貨事實，然係以峰安公司為交易對象，亦為原告所自承，是原告未向實際交易對象之峰安公司取得憑證，依前揭函釋所示，被告依稅捐稽徵法第四十四條規定，處以銷售額百分之五即五四一、三七五元罰鍰，自無不合。原告主張依司法院釋字第三三七號解釋，須於符合虛報稅額並因而逃漏稅款者，始得依營業稅法第五十一條第五款規定處以漏稅罰等語，惟查被告係依稅捐稽徵法第四十四條處以行為罰，而非以營業稅法第五十一條第五款規定處以漏稅罰，故原告所訴顯有誤會，自不可採。
（二）又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定有過失，於行為人不能舉證明自己無過失時，即應受罰。．．．．」司法院釋字第二七五號解釋可資參照。查原告自陳其所購得之鋁錠係峰安公司生產之貨物，卻取具麗佑公司所開立之發票，故原告就其購貨對象非開立發票之麗佑公司一節，應屬明知；且就交易對象是否即為開立統一發票者，本屬其應查明且非不可注意之情事，則縱如原告所稱其因相信峰安公司人員之言始收取該非實際交易對象之發票，亦有未盡注意義務之過失。
四、綜上所述，原告之主張並無可採。被告以原告於八十五年間購買金額合計一○、
八二七、五○一元鋁錠，未依規定取得合法憑證，而取得非實際交易對象麗佑公司開立之發票，充當進項憑證並持以申報扣抵銷項稅額，依法補徵營業稅五四一、三七六元，並按銷售額處百分之五之罰鍰計五四一、三七五元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十二月二十五日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官陳光秀法官楊惠欽法官李協明右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年十二月二十五日
法院書記官周良駿