裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第1910號判決
裁判日期：民國98年12月08日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1910號98年11月24日辯論終結原告七銘企業股份有限公司代表人甲○（董事長）住同被告臺北縣政府稅捐稽徵處代表人乙○○（代理處長）訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國98年7月16日北府訴決字第0980121526號訴願決定（案號：00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國（下同）77年4月8日買賣登記取得坐落臺北縣汐止市○○段○○○○號土地（重測前為汐止市○○○段蕃子寮小段262-19地號，下稱系爭125地號土地），原按公共設施保留地稅率課徵地價稅。被告所屬汐止分處於96年清查發現系爭125地號土地為58年12月24日發布實施「核定汐止鎮都市計畫」編定之乙種工業區，非屬公共設施保留地，核與土地稅法第19條規定不符，復未經工業主管機關核定規劃使用，遂於發現後按一般用地稅率補徵系爭125地號土地91年至95年差額地價稅依序為新臺幣（以下同）82,816元、82,816元、79,720元、79,720元、79,720元(合計404,792元)。另原告所有同段124地號土地（下稱系爭124地號土地），亦為乙種工業區，惟亦未經工業主管機關核定規劃使用，經被告所屬汐止分處繼續核定系爭124、125地號等2筆土地96年地價稅為190,132元。原告不服，申請復查，案經被告審查結果認為：（一）按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地……。」「供下列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之︰一、工業用地、礦業用地。」、「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年(期)地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。」、「稅捐之核課期間，依左列規定：……。二、……，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」分別為土地稅法第10條第2項前段、第18條第1項第1款、第41條第1項及稅捐稽徵法第21條第
1項第2款及第2項所明定。（二）次按「主旨：土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之十五（編者註：現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。說明：二、查工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」為財政部68年9月14日台財稅字第36472號函釋示在案。（三）卷查原告於77年4月8日買賣登記取得系爭125地號土地，被告所屬汐止分處原按公共設施保留地稅率課徵地價稅，嗣被告所屬汐止分處於96年清查發現系爭125地號土地為58年12月24日發布實施「核定汐止鎮都市計畫」編定之乙種工業區，非屬公共設施保留地，此有臺北縣汐止市公所96年8月3日北縣汐工字第0960020561號函附卷可證。又被告所屬汐止分處96年1月3日派員至現場勘查結果，系爭125地號土地現況蓋有鋼造屋（地上建物門牌地址為汐止市○○路○段○○○號），且經調閱91年1月航照圖，與現況無異，且系爭125地號土地地上建物查無工廠登記，是被告所屬汐止分處遂於核課期間內按一般用地稅率補徵系爭125地號土地91至95年差額地價稅依序為82,816元、82,816元、79,720元、79,720元、79,720元，並以97年3月31日北稅汐一字第0970002380號函函送繳款書，固非無據。惟查，被告所屬汐止分處因原核定稅額繳款書漏未記載代表人，致原送達未發生效力，乃重新發單再以97年
8月20日北稅汐一字第0970014395號函函送重新改訂繳納日期之繳款書，並於97年8月22日始合法送達原告，然重新送達時補徵系爭125地號土地之91年差額地價稅部分已逾核課期間。從而，原核定補徵系爭125地號土地91年差額地價稅
82,816元，應予撤銷，其餘補徵92至95年差額地價稅，並無違誤，仍予以維持，以為妥適。（四）次查系爭124地號土地亦為乙種工業區，現況蓋有鋼造屋（地上建物門牌地址為汐止市○○路○段○○○號），且經調閱91年1月航照圖，與現況無異，且系爭124地號地上建築物查無工廠設立登記資料，又原告迄今並未提出經工業主管機關核准工廠登記之證明文件，是系爭124地號土地自無按工業用地特別稅率課徵地價稅之適用。是被告所屬汐止分處將系爭124、125地號土地2筆，按一般用地稅率核定96年地價稅為190,132元，於法亦無違誤。遂作成98年1月7日北稅法字第0980000847號復查決定（下稱原處分），以系爭125地號土地原核定補徵之91年地價稅，已逾核課期間，爰予撤銷，餘復查駁回。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）按原告所有系爭124地號土地及系爭125地號土地共計2筆，被告一直未查察，嗣後遞而補徵92至96年地價稅依序為92年82,816元、93年79,720元、94年79,720元、95年79,720元、96年190,132元（合計512,108元），良令原告不服，其因上述二筆土地係依據工業分區使用辦法編定為工業區，何來補徵，顯失依據其理由如下：
1.系爭124地號土地部分：查核系爭124地號土地即為乙種工業區，被告嗣後亦以查無「工業主管機關核准之工廠設立登記」資料，又認原告迄今未提出經工業主管機關核准工廠登記之證明文件，依96年清查發現未經工業主管機關核定規劃使用，被告即將系爭124地號土地，按一般用地稅率核定，亦於法無據，其因乃僅依96年清查，即判定嗣後未使用顯係認事用法欠公允。
2.系爭125地號土地部分：查核125地號土地使用分區為保護區，依91年1月航照圖所示未作農業使用，被告即將系爭125地號土地，按一般用地稅率核定96年地價稅為190,132元，亦於法無據，其因乃僅依91年1月航照圖所示，即判定嗣後未作農業使用顯係認事用法欠公允。
（二）末查按憲法第19條國民有依法納稅之義務；惟被告更應按「事實」、「證據」及「法律依據」三者皆符合，方可為課稅之依據，否則即有違失，其課稅自應註銷。詎原告向被告為註銷補稅之申請，被告竟遽行駁回，嗣經原告提起訴願，台北縣政府之訴願決定亦難昭服，爰於法定期間內提起本件訴訟，敬請本院判決如下述之聲明：
1.原處分（復查決定）不利原告部分及訴願決定均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地……。」、「供下列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之︰一、工業用地、礦業用地。」「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年(期)地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。」「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」分別為土地稅法第10條第2項前段、第18條第1項第1款、第41條第1項、同法施行細則第13條第1項第1款及第14條第1項第1款所明定。又按稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：……。二、……，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」
（二）次按「土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之十五（編者註：現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。……工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」為財政部68年9月14日台財稅字第36472號函釋示在案。綜合以上相關法規函釋，可知工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件析言有三：1、須為工業用地，其範圍依土地稅法施行細則第13條第1項第1款所定。2、須供事業直接使用且按目的事業主管機關核定規劃使用，其是否已按核定規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準。3、須經申請，並提供土地稅法施行細則第14條第1項規定相關資料。
（三）按原告於77年4月8日買賣登記取得系爭125地號土地，被告所屬汐止分處原按公共設施保留地稅率課徵地價稅，嗣被告所屬汐止分處於96年清查發現系爭125地號土地為58年12月24日發布實施「核定汐止鎮都市計畫」編定之乙種工業區，非屬公共設施保留地，此有臺北縣汐止市公所96年8月3日北縣汐工字第0960020561號函附卷可證。又被告所屬汐止分處96年1月3日派員至現場勘查結果，系爭125地號土地現況蓋有鋼造屋（地上建物門牌地址為汐止市○○路○段○○○號），且經調閱91年1月航照圖比對結果，與現況無異（因為原處分卷所附之航照圖不清楚，故於98年11月11日行準備程序時，當庭提出系爭土地彩色航照圖供參酌），且系爭125地號土地地上建物查無工廠登記（請參酌臺北縣政府經濟發展局97年6月18日北經登字第0970452347號函），是被告所屬汐止分處遂於核課期間內按一般用地稅率補徵系爭125地號土地91至95年差額地價稅依序為82,816元、82,816元、79,720元、79,720元、79,720元(合計404,792元)，並以97年3月31日北稅汐一字第0970002380號函函送繳款書。惟查，被告所屬汐止分處因原核定稅額繳款書漏未記載代表人，致送達未發生效力，乃重新發單再以97年8月20日北稅汐一字第0970014395號函函送重新改訂繳納日期之繳款書，並於97年8月22日始合法送達與原告，然重新送達時補徵系爭125地號土地之91年差額地價稅部分已逾核課期間。從而，被告原處分將原核定補徵系爭125地號土地91年差額地價稅82,816元，予以撤銷，其餘補徵92至95年差額地價稅，仍予以維持，於法並無違誤。
（四）次查系爭124地號土地亦為乙種工業區，經被告所屬汐止分處勘查，均同前開125地號土地，其現況蓋有鋼造屋（地上建物門牌地址為汐止市○○路○段○○○號），復經調閱91年1月航照圖比對結果，與現況無異，且系爭124地號地上建築物查無工廠設立登記資料（請參酌臺北縣政府經濟發展局97年6月18日北經登字第0970452347號函），又原告迄今並未提出經工業主管機關核准工廠登記之證明文件，是系爭124地號土地自無按工業用地特別稅率課徵地價稅之適用。是被告所屬汐止分處繼續就系爭124、125地號土地2筆按一般用地稅率核定96年地價稅為190,132元，於法亦無違誤。
（五）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有臺北縣政府98年3月31日北府訴行字第0980244107號函、原告98年3月25日訴願理由書、經濟部工廠登記證（編號：00-000000-00）、建物登記謄本、臺北縣政府工務局使用執照、原告98年2月9日訴願申請書、98年
1月13日原處分及92-96年地價稅繳款書之送達證書、原處分、原告97年9月19日復查申請書、原告97年10月8日復查補充理由書、91年至96年地價稅繳款書、被告所屬汐止分處行政救濟案件會核意見表、臺北縣政府經濟發展局97年6月18日北經登字第0970452347號函、土地建物查詢資料（臺北縣汐止市○○段00000-000建號）、被告所屬汐止分處97年
8月20日北稅汐一字第0970014395號函、97年8月22日送達證書、線上查詢徵銷檔、91年至96年地價稅課稅明細表、原告97年6月5日復查申請書、被告所屬汐止分處97年3月31日北稅汐一字第0970003151號函、被告所屬汐止分處97年3月31日北稅汐一字第0970002380號函、被告所屬汐止分處96年5月24日北稅汐一字第0960008482號函、土地建物查詢資料（系爭124地號、系爭125地號）、臺北縣汐止市地籍圖查詢資料、汐止市土地使用分區線上查詢系統資料、臺北縣汐止市公所96年8月3日北縣汐工字第0960020561號函、被告所屬汐止分處會勘紀錄（95年12月8日）、被告所屬汐止分處97年7月4日北稅汐一字第0970010682號函、及被告97年10月2日北稅法字第0970166487號函、被告98年2月17日北稅法字第0980012735號函、臺北縣政府98年3月13日北府訴行字第0980192220號函、臺北縣政府98年3月16日通知補正函（案號：00000000號）送達證書及被告98年4月9日北稅法字第0980033533號函、原告優良事蹟簡介資料及系爭土地彩色航照圖等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告以系爭2筆土地，應一般用地稅率課徵地價稅，補徵系爭125地號土地92年至95年地價稅321,976元，核定系爭2筆土地96年地價稅190,132元，是否適法？原處分有無違誤？茲分述如下：
（一）按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；……」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」、「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年(期)地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。……」、「依本法第18條第1項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」為土地稅法第10條第2項前段、第18條第1項第1款、第41條第1項、土地稅法施行細則第13條第1項第1款、第14條第1項第1款所明定。次按稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」又按「土地稅法第18條規定，工業用地統按千分之十五（註：現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。……工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」為財政部68年9月14日台財稅第36472號函釋示在案。綜合以上相關法規函釋，可知工業用地之地價稅得適用特別稅率，其要件析言之有三：1、須為工業用地，其範圍依土地稅法施行細則第13條第1項第1款所定。2、須供事業直接使用且按目的事業主管機關核定規劃使用，其是否已按核定規劃開始使用，以工業主管機關之認定為準。3、須經申請，並提供土地稅法施行細則第14條第1項規定相關資料。
（二）次按上揭土地稅法第18條第1項第1款規定：「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：1、工業用地、礦業用地。」其立法目的係在於鼓勵興辦工業，換言之，本條工業用地優惠稅率適用之前提，仍以經目的事業主管機關核定規劃使用者為要件；又參照上開土地稅法施行細則第13條第1項第1款及第14條第1項第1款規定、財政部68年9月14日台財稅第36472號函釋意旨，認定是否已按核定規劃使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅，工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自應以工業主管機關之認定為準。
（三）原告主張：系爭125地號土地使用分區為保護區，被告僅依91年1月航照圖所示，即判定嗣後未作農業使用，認事用法欠公允云云。惟查：原告於77年4月8日買賣登記取得系爭125地號土地，被告所屬汐止分處原按公共設施保留地稅率課徵地價稅，被告所屬汐止分處嗣於96年清查發現系爭125地號土地為58年12月24日發布實施「核定汐止鎮都市計畫」編定之乙種工業區，非屬公共設施保留地，此有臺北縣汐止市公所96年8月3日北縣汐工字第0960020561號函附原處分卷可稽（見原處分卷第8頁）。又被告所屬汐止分處於96年1月3日派員至現場勘查結果，系爭
125地號土地現況蓋有鋼造屋（地上建物門牌地址為臺北縣汐止市○○路○段○○○號），復經調閱91年1月航照圖比對，與現況無異，此有91年1月彩色航照圖附於本院卷可參（見本院卷第39頁），且系爭125地號土地地上建物亦查無工廠登記，此有臺北縣政府經濟發展局97年6月18日北經登字第0970452347號函附於原處分卷可參（見原處分卷第44頁）。又原告迄今亦未提出經工業主管機關核准工廠登記之證明文件，是系爭125地號土地自無按工業用地特別稅率課徵地價稅之適用。從而，被告所屬汐止分處爰於核課期間內按一般用地稅率補徵系爭125地號土地91至95年差額地價稅依序為82,816元、82,816元、79,720元、79,720元、79,720元(合計404,792元)，並以97年3月31日北稅汐一字第0970002380號函送繳款書。惟被告所屬汐止分處因原核定稅額繳款書漏未記載代表人，致送達未發生效力，乃重新發單再以97年8月20日北稅汐一字第0970014395號函送重新改訂繳納日期之繳款書，並於97年
8月22日始合法送達原告，然於重新送達時系爭125地號土地補徵之91年差額地價稅部分已逾核課期間。從而，被告以原處分撤銷系爭125地號土地原核定補徵之91年差額地價稅82,816元，其餘補徵92年至95年差額地價稅，仍予以維持等情，此有97年3月31日北稅汐一字第0970002380號函、97年8月20日北稅汐一字第0970014395號函及原處分附於原處分卷可參。足見原處分揆諸前揭規定，並無違誤。足見原告此部分之主張，不足採信。
（四）原告又主張：系爭124地號土地既為乙種工業區，被告嗣後亦以查無「工業主管機關核准之工廠設立登記」資料，又認原告迄今未提出經工業主管機關核准工廠登記之證明文件，而被告僅依96年清查發現未經工業主管機關核定規劃使用，即判定嗣後未使用，認事用法欠公允云云，惟查：系爭124地號土地亦為乙種工業區，經被告所屬汐止分處勘查，均同前開125地號土地，其現況蓋有鋼造屋（地上建物門牌地址為汐止市○○路○段○○○號），復經比對調閱91年1月航照圖，與現況無異，此有91年1月彩色航照圖附於本院卷可參（見本院卷第39頁），且系爭124地號地上建築物亦查無工廠設立登記資料，此有臺北縣政府經濟發展局97年6月18日北經登字第0970452347號函附於原處分卷可參（見原處分卷第44頁）。又原告迄今亦未提出經工業主管機關核准工廠登記之證明文件，是系爭124地號土地自無按工業用地特別稅率課徵地價稅之適用。從而，被告屬汐止分處以原處分，就系爭124、125地號土地2筆按一般用地稅率核定其96年地價稅為190,132元等情，此有原處分附於原處分卷可參。足見原處分揆諸前揭規定，亦無違誤。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分不利原告部分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。
原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年12月8日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官王立杰
法官楊得君法官許麗華上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年12月9日
書記官林淑盈