臺灣雲林地方法院106年度訴字第8號刑事判決

裁判字號：臺灣雲林地方法院106年訴字第8號刑事判決

裁判日期：民國106年10月18日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣雲林地方法院刑事判決106年度訴字第8號公訴人臺灣雲林地方法院檢察署檢察官被告黃宗毅上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，檢察官提起公訴（105年度偵緝字第91號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主文黃宗毅犯如附表編號１、２所示之罪，各處如附表編號１、２所示之刑。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
壹、犯罪事實：黃宗毅可預見以其名義供他人擔任公司行號之掛名負責人，將使他人得以利用「人頭公司」從事商業不法行為，竟仍不違背其本意，受姓名年籍不詳自稱「 楊家昇 」之成年男子委託，以每月新臺幣（下同）6,000元之代價，自民國93年9月6日起，擔任址設苗栗縣○○市○○里○○路○○○號3樓「漢城土木包工業有限公司」（下稱漢城土木公司）之登記負責人，迄至96年8月3日，而為商業會計法上之商業負責人，並為從事業務之人。其明知漢城土木公司並未實際營業，未銷售貨物或勞務予附表所示之品祥營造有限公司等8家營業人，竟分別為下列行為：
一、於94年4月至94年7月間，基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之概括犯意，與「楊家昇」基於犯意聯絡，明知與附表編號１所示之買受人無實際交易，陸續開立附表編號１所示統一發票共26紙，給附表編號１所示之買受人充當進項憑證，再由附表編號１所示之買受人持其中25張統一發票（除凱馨實業股份有限公司未申報扣抵），分向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此不正方法幫助附表編號１所示之買受人逃漏如附表編號１所示之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課稅額之正確性及漢城土木公司於商業會計事務處理之正確性。
二、於95年8月間某日，基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意，與「楊家昇」基於犯意聯絡，明知與附表編號２所示之買受人無實際交易，接續開立附表編號２所示統一發票共44紙，給附表編號２所示之買受人充當進項憑證，再由附表編號２所示之買受人持以分向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此不正方法幫助附表編號２所示之買受人逃漏如附表編號２所示之營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關核課稅額之正確性及漢城土木公司於商業會計事務處理之正確性。
貳、認定事實所憑之證據及理由被告黃宗毅於本院審理時坦承上開犯罪事實，並有漢城經理公司變更登記表3紙、營業稅稅籍資料查詢作業（統一編號：00000000、查詢日期：98年10月2日）8紙、同意書1紙、臺灣彰化地方法院檢察署檢察官105年度偵緝字第248、
249、250號聲請簡易判決處刑書、臺灣高雄地方法院檢察署檢察官105年度偵字第14287號起訴書、臺灣臺中地方法院檢察署檢察官105年度偵字第16267、21529號起訴書、臺灣臺中地方法院檢察署檢察官103年度偵緝字第1381、1382號起訴書、臺灣臺中地方法院105年度審簡字第1號判決書、臺灣臺中地方法院103年度訴字第698號、臺灣臺北地方法院103年度審簡字第977號判決書、臺灣臺北地方法院
103年度審簡字第194號判決書、臺灣臺北地方法院104年度簡字第1816號判決書、臺灣臺中地方法院105年度審簡字第1901號判決各1份、財政部臺灣省中區國稅局刑事案件告發書附件之漢城經理公司營業稅年度資料查詢銷項去路明細排行前50、30名各2紙、漢城經理公司涉嫌部分虛進虛銷交易流程圖、涉嫌取得及開立不實發票明細表各1紙、營業人取得虛設行號漢城經理公司（00000000）不實統一發票派查表、專案申請調檔統一發票查核名冊各2紙、專案申請調檔查核清單5紙、專案申請調檔統一發票統計表、凱馨實業股份有限公司說明書、承諾書各1紙、營業人進銷項憑證交查異常查詢清單（B表）5紙、財政部臺灣省中區國稅局欠稅總歸戶查詢情形表、欠稅明細資料查詢、漢城經理公司說明書、財政部高雄市國稅局裁處書、95年退稅抵繳證明書各1紙、漢城經理公司承諾書3紙、營業稅稅籍管理查詢作業（統一編號：Z000000000、查詢日期：98年10月1日）1紙、營業稅稅籍資料查詢作業（統一編號：00000000、查詢日期：98年9月30日）3紙、營業稅稅籍資料查詢作業（統一編號：00000000、查詢日期：98年10月12日）、虛設行號查核管制建檔各1紙在卷可憑。又「楊家昇」係因標工程要有3間公司比價，而成立漢城土木公司，並由被告擔任漢城土木公司負責人等情，為由被告於偵查中自陳在卷，其並陳稱：我去過公司一次，公司沒有員工等語，堪認漢城土木公司確係虛偽設立之公司，自不可能有交易之事實，且被告前於91年間，已因受領對價而受他人委託虛設公司並填製不實會計憑證案件，經臺灣臺中地方法院以94年度重訴字第299號判決判決有罪確定，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表、判決書在卷足憑，被告對於「楊家昇」之目的自不可能不知悉。足認被告自白與客觀事實相符，堪以採信。本案事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
參、新舊法比較
一、被告於犯犯罪事實一所示犯罪行為後，商業會計法業經修正，並於95年5月24日經總統公布修正，自95年5月26日施行生效，其中就商業會計法第71條第1款所定「以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。」之犯行，將法定刑度自「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，依據修正後刑法第2條第1項前段之規定，經比較新舊法之結果，顯以修正前商業會計法第71條之規定對被告較為有利，被告犯罪事實一部分，應適用修正前商業會計法第71條第1款之規定予以論處。
二、被告於犯犯罪事實一行為後，刑法部分條文已於94年2月2日修正公布，並自95年7月1日施行。依修正後刑法第2條第1項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。
但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」，此條規定與刑法第1條罪刑法定主義契合，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據，是刑法第2條本身雖經修正，尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條，以決定適用之刑罰法律，合先敘明。
又本次修正涵蓋之範圍甚廣，故比較新舊法時，應就罪刑有關之共犯、牽連犯、連續犯、有無累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，復有最高法院95年5月23日95年第8次刑庭會議決議可資參照。茲就本案有關之法條修正比較適用如下：
１、被告行為後，刑法第28條業經修正公布施行，修正後刑法第28條規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」，與修正前同條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」不同，經比較後，修正後之規定並無較有利於被告之情形，依修正後刑法第2條第1項從舊從輕原則，應依修正前刑法第28條規定論處。
２、刑法第56條有關「連續數行為而犯同一之罪名者，以一罪論，但得加重其刑至二分之一。」之連續犯規定，業經修正刪除。此雖非犯罪構成要件之變更，惟顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律變更。被告犯罪事實一所為之犯行係發生於新法施行之前，且其所為之各次行為、時間，各均獨立，但其時間緊接，所犯均係構成要件相同之罪名，主觀上顯係基於概括犯意所為，為連續犯，依修正前刑法第56條規定，論以一罪，較依新法分論以數罪之結果，對被告較為有利。
３、刑法第55條後段牽連犯之規定，業經修正刪除，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依刑法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用最有利於被告之行為時法律即廢止前刑法第55條後段牽連犯之規定。
４、刑法第33條第5款有關罰金之最低數額部分，刑法分則編各罪所定罰金之貨幣單位原為銀元，修正前刑法第33條第
5款規定：「罰金：（銀元）一元以上」，而銀元與新臺幣間之折算，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1元折算新臺幣3元；修正後刑法第33條第5款則規定：「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」；經比較修正前、後之規定，修正後刑法第33條第5款所定罰金之最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5款規定有利於被告。
５、修正前刑法第51條第5款規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年」，惟修正後刑法第51條第5款規定：「五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年」，並參照最高法院95年第8次刑事庭會議決議，關於數罪併罰情形而定應執行刑者：「新法第51條第5款提高多數有期徒刑合併應執行之刑不得逾30年，新法施行後，應依新法第2條第1項之規定，適用最有利於行為人之法律。
裁判確定前犯數罪，其中一罪在新法施行前者，亦同」。
是比較新舊法之結果，修正後刑法第51條第5款並非較有利被告。
６、又被告行為時之易科罰金折算標準，依廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則被告行為時之易科罰金折算標準，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定，應以銀元30
0元即新臺幣900元折算1日，惟94年2月2日修正後之刑法第41條第1項規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、千元或三千元折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。」；至98年12月30日修正公布，99年1月1日施行之刑法第41條第1項規定為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。但易科罰金，難收矯正之效或難以維持法秩序者，不在此限。」，僅屬文字之修正；又依被告行為時之刑法第41條第2項原規定「併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執刑之刑逾六月者，亦同。」，而95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第2項則規定為「前項規定於數罪併罰，其應執刑之刑未逾6月者，亦適用之。」，99年1月1日修正公布施行之刑法第41條第8項再修正為「第一項至第四項及第七項之規定，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應執行之刑逾六月者，亦適用之。」，故經比較結果後，95年7月1日及99年1月1日修正公布施行之刑法第41條規定均非較有利於被告，故依刑法第2條第1項前段之規定，仍應依行為時之法律即95年7月1日修正公布施行前刑法第41條之規定。
７、綜合上述各條文修正前後之比較，揆諸修正後刑法第2條第1項規定之「從舊從輕」原則及前揭最高法院決議意旨，修正後之規定並非較有利於被告，爰依刑法第2條第1項前段規定，適用行為時即修正前之刑法，對被告較為有利。
肆、論罪科刑：
一、按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票3類，此觀諸商業會計法第15條、第16條、第17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度臺非字第389號判決意旨參照）。復按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度臺上字第11號、92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。
二、犯罪事實一部分：核被告此部分所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。又稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（司法院第二廳78年11月24日（78）廳刑一字第1692號函函覆意見、臺灣高等法院暨所屬法院87年11月法律座談會討論意見參照）。被告與「楊家昇」間，就上開填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯行有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。其等於94年5月間至95年1月間，所為多次填製不實發票均時間緊接，所犯方法分別相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係各基於概括犯意為之，應依廢止前刑法第56條之連續犯規定，論以一罪，並依法加重其刑。所犯上開二罪，有手段目的之關係，為牽連犯，應依廢止前刑法第55條後段規定，從一重之連續填製不實會計憑證罪論處。
三、犯罪事實欄二部分：核被告此部分所為，係犯稅捐稽徵法第43條第1項、商業會計法第71條第1款之罪。被告與「楊家昇」間，就上開填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯行有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。被告在同一報稅期間所為多次填製不實會計憑證或幫助逃漏稅捐之行為，應論以一罪。又被告係一行為同時觸犯上開二罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條前段規定，從一重之違反商業會計法第71條第1款之罪處斷。
四、數罪併罰：被告上揭所犯連續違反修正前商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、違反商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪等二罪間，其犯意各別，行為互殊，時間不同，應予分別論罪，併合處罰。
五、爰審酌被告擔任公司負責人，自承公司為標工程而成立，無營業之事實，並容任他人以填製不實統一發票之方式，幫助他人逃漏稅捐，使稅捐機關核課稅捐發生錯誤，對財政秩序造成危害，實值非難，惟念及被告坦承犯行，現從事塑膠射出工作，與祖母、父親同住，未婚之家庭狀況，國中畢業之學歷等一切情狀，分別量處如主文所示之刑及易科罰金之折算標準。
六、減刑之說明：被告上開犯行，其犯罪時間均在96年4月24日以前，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款所定之減刑要件，且被告係於99年8月10日始經雲林地檢署發布通緝（見臺灣高等法院被告前案紀錄表），是被告係於該條例施行後始經通緝，與該條例第5條不得減刑之規定不符，自得減刑，爰分別減其宣告刑二分之一。
七、依修正前刑法第51條第5款規定，定其應執行之刑。又按數罪併罰有二以上裁判，於合併定執行刑時，如就易刑標準數判決有所不同時，依最高法院72年度第9次刑事庭會議決議，應為受刑人之利益，而擇有利於受刑人之折算標準適用之。本件被告所犯上開二罪之易刑標準並不相同，揆諸前開說明，自應為有利於被告之利益，而擇銀元300元即新臺幣90
0元折算1日為定應執行刑後之易科罰金折算標準，併此敘明。
八、沒收部分：被告自承受委託擔任數公司登記負責人領有報酬犯罪所得共125,000元，然該報酬已經臺灣臺中地方法院以105年度審簡字第1901號判決沒收，有該判決在卷可參，如再宣告沒收，顯有過苛之虞，爰不予宣告沒收。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，商業會計法第71條第
1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第2項、第11條前段、第28條、第55條前段、第41條第1項前段，95年7月1日修正公布施行前刑法第28條、第55條前段、第41條第
1項前段、第51條第5款、廢止前刑法第56條，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條。
本案經檢察官李松諺、李文潔到庭執行職務。
中華民國106年10月18日
刑事第三庭法官楊陵萍以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官蔡嘉萍中華民國106年10月18日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表：
┌──┬────┬────┬──┬───────────┬─────┬─────┬─────┐│編號│申報月份│發票│張數│買受人名稱│銷售金額│營業稅額│宣告刑││││開立年月│││（新臺幣）│（新臺幣）││├──┼────┼────┼──┼───────────┼─────┼─────┼─────┤│１│94年5月│94年4月│11│建佑營造有限公司│34,480,000│1,724,000│黃宗毅共同│││至95年3│至95年2│││││連續犯修正│││月│月│││││前商業會計││├────┼────┼──┼───────────┼─────┼─────┤法第七十一│││95年1月│94年12月│12│建佑營造有限公司彰化分│39,737,000│1,986,850│條第一款之││││││公司│││填製不實罪││├────┼────┼──┼───────────┼─────┼─────┤，處有期徒│││94年11月│94年10月│2│冠雲營造有限公司│730,000│36,500│刑陸月，如│││││││││易科罰金，││├────┼────┼──┼───────────┼─────┼─────┤以銀元參佰│││94年7月│94年6月│1│凱馨實業股份有限公司│2,077,631│未持向稅捐│元即新臺幣││││││││機關申報扣│玖佰元折算││││││││抵營業稅│壹日，減為│││││││││有期徒刑參│││││││││月，如易科│││││││││罰金，以銀│││││││││元參佰元即│││││││││新臺幣玖佰│││││││││元折算壹日│││││││││。││││││││││├──┼────┼────┼──┼───────────┼─────┼─────┼─────┤│２│95年8月│95年8月│2│品祥營造有限公司│7,395,000│369,750│黃宗毅共同│││（95年9││││││犯商業會計│││月1日起││││││法第七十一│││至15日前││││││條第一款之│││申報）││││││填製不實罪││││├──┼───────────┼─────┼─────┤，處有期徒│││││5│建佑營造有限公司│12,020,000│601,000│刑陸月，如│││││││││易科罰金，││││├──┼───────────┼─────┼─────┤以新臺幣壹│││││17│建佑營造有限公司彰化分│30,599,000│1,529,950│仟元折算壹││││││公司│││日，減為有││││├──┼───────────┼─────┼─────┤期徒刑參月│││││2│建佑營造有限公司大里分│4,410,000│220,500│，如易科罰││││││公司│││金，以新臺││││├──┼───────────┼─────┼─────┤幣壹仟元折│││││16│誠敬營造股份有限公司│44,582,000│2,229,100│算壹日。│││││││││││││├──┼───────────┼─────┼─────┤│││││2│浩泰營造有限公司│5,350,000│267,500│││││││││││└──┴────┴────┴──┴───────────┴─────┴─────┴─────┘