裁判字號：最高行政法院89年判字第1210號判決
裁判日期：民國89年04月21日
裁判案由：營利事業所得稅
行政法院判決八十九年度判字第一二一○號
原告元康商業股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺北市國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年三月四日台八八訴字第○八一七八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十三年度營利事業所得稅結算申報，對被告核定之利息支出六、八八一、七六九元及前五年核定虧損扣除額一、四二二、二六五元部分不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，乃就利息支出部分提起行政訴訟。
茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰按「土地如未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化」，為財務會計準則第三號公報關於「利息資本化會計準則」第四項所明定。原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出一六、七二六、○二九元，均為向金融機構借款作營業週轉之用，並無土地專案貸款，原無利息資本化之適用，況依首揭規定土地未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化。原告本期支付系爭預付土地款係購買台中縣東勢子段、新店安坑段及 李中山 同安厝段土地，因尚未過戶，故無可能進行開發或建造工作，被告按帳列預付土地款二七二、四一四、三二○元予以利息資本化九、八四四、二六○元，調減利息支出，核與首揭規定不符，應予撤銷。次查原告八十二年度營利事業所得稅結算申報書資產負債表申報預付土地款
七四、七六○、○○○元，八十三年度營利事業所得稅結算申報書資產負債表申報預付土地款二七二、四一四、三二○元，故八十三年間預付土地款增加一九七、六五四、三二○元。惟查原告八十三年間營運資金來源計有營業收入三六、八七四、二八六元，有現金增資款七○、○○○、○○○元，預收款六○、○○○、○○○元，發行商業本票款一四九、三八二、六八八元，總計三一六、二五六、九五六元，有該二年度資產負債表可供比較勾稽。從而被告以原告預付土地款資金來自銀行借款而利息資本化，全然漠視其他營運資金的運用，顯與事實不符，加重原告不當的租稅負擔，為公平計，亦應按資金來源之比例，計算利息資本化之金額，以維原告之權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「非營業所必需之借款利息，不予認定。」、「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為行為時營利事業所得稅查核準則第九十七條第二款及第九款所明定。二、原告本期列報利息支出一六、七二六、○二九元，預付土地款二七二、四一
四、三二○元。被告以原告帳載預付土地款未計算資本化利息，與上開查核準則第九十七條第九款規定不合，乃核算應資本化之利息支出為九、八四四、二六○元，自列報利息支出項下減除，核定利息支出為六、八八一、七六九元。三、查原告主要營業項目為委託營造廠商興建國民住宅及商業大樓出售出租業務，系爭預付土地款係預付購買台中縣東勢子段、新店安坑段及李中山同安厝段土地款，而原告本期借款利息支出多達一六、七二六、○二九元，其支付預付土地款由銀行往來帳上觀之，大部分係來自銀行借款甚明，原核定依上開查核準則第九十七條第九款規定，按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息支出比較從低認定土地利息資本化與營利事業所得稅查核準則第二條第一項規定適用法令之順序並無不合，尚無優先適用財務會計準則相關規定之情事。另原告訴稱預付土地款設算利息資本化，應按資金來源之比例計算乙節，以原告銀行往來帳上記錄，其應收帳款（即應收土地款）一一九、五○○、○○○元係用於購買交通大飯店股票，現金增資七○、○○○、○○○元係買入萬通商業銀行商業本票到期後償還股東，其餘如營運收入（租金收入）三六、八
七四、二八六元，預收股款（環亞大飯店股票款）六○、○○○、○○○元，銀行借款等資金係混同使用，是原核定按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息支出比較從低認定利息資本化九、八四四、二六○元，已考慮到動用自有資金，所訴核不足採，併予陳明。本件原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由按「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第九十七條第九款所明定。原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出一六、七二六、○二九元，帳列預付土地款二七二、四一四、三二○元，被告初查核定依查核準則第九十七條第九款規定，預付土地款應利息資本化金額為九、八四
四、二六○元，利息支出同額調減，乃核定為六、八八一、七六九元。原告主張利息資本化應依財務會計準則第三號公報規定之原則處理，土地如未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化。系爭預付土地款之土地目前雖未能提供營業使用，惟亦未在進行使其達到可供使用之必要購置或建造工作之資產，不得將其利息資本化云云，申經被告復查決定，以原告主要營業項目為委託營造廠商興建國民住宅及商業大樓出售出租業務，系爭預付土地款係預付購買台中縣東勢子段、新店安坑段及李中山同安厝段土地款，而原告本期借款利息支出多達一六、七二六、○二九元，其支付預付土地款由銀行往來帳上觀之，大部分係來自銀行借款甚明，原核定依首揭規定，按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息支出比較從低認定土地利息資本化，尚無不合，乃未准變更。揆諸首揭規定，經核並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴稱依財務會計準則第三號公報關於「利息資本化會計準則」第四項所定「土地如未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化」。原告本期列報利息支出一六、七二六、○二九元，均為向金融機構借款作營業週轉之用，並無土地專案貸款，原無利息資本化之適用，況依首揭規定不得將購置土地之利息資本化。系爭預付土地款係購買台中縣東勢子段、新店安坑段及李中山同安厝段土地，因尚未過戶，故無可能進行開發或建造工作，被告按帳列預付土地款二七二、四
一四、三二○元予以利息資本化九、八四四、二六○元，調減利息支出，核與首揭規定不符云云。經查原告本期列報利息支出多達一六、七二六、○二九元，預付土地款則為二七二、四一四、三二○元，依卷附銀行往來帳觀之，原告本期支付預付土地款大部分係來自銀行借款，被告依首揭規定核算其預付土地款應資本化之利息支出，自原告列報之利息支出項下減除，經核並無違誤。次查依查核準則第二條第一項規定：「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。」被告認為本件應依上開準則規定辦理，尚無優先適用財務會計準則第三號公報關於「利息資本化會計準則」第四項之相關規定，亦無不合。原告另訴稱八十二年度營利事業所得稅結算申報書申報預付土地款七四、七六○、○○○元，八十三年度結算申報書申報預付土地款二七二、四一四、三二○元，八十三年間預付土地款增加一九七、六五四、三二○元。惟原告八十三年間營運資金來源計有營業收入三六、八七四、二八六元，有現金增資款七○、○○○、○○○元，預收款六○、○○○、○○○元，發行商業本票款一四九、三八二、六八八元，總計三一六、二五六、九五六元，被告以原告預付土地款資金來自銀行借款而利息資本化，全然漠視其他營運資金的運用，顯與事實不符，為公平計，亦應按資金來源之比例，計算利息資本化之金額云云。卷查依原告銀行存款帳之記載，現金增資款七○、○○○、○○○元係買入萬通商業銀行商業本票到期後償還股東，營運收入（租金收入）三六、八七四、二八六元、預收股款（環亞大飯店股票款）六○、○○○、○○○元、銀行借款等資金係混同使用，是被告核定按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息支出比較從低認定利息資本化金額九、八四四、二六○元，業已考慮到動用自有資金，所訴核無足採。原告起訴意旨難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年四月二十一日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 姜仁脩 右正本證明與原本無異
法院書記官葛雅慎中華民國八十九年四月二十一日