裁判字號：最高行政法院99年判字第1207號判決
裁判日期：民國99年11月11日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決
99年度判字第1207號再審原告 陳光雄 訴訟代理人 林瑞彬 律師
張憲瑋 律師再審被告財政部臺北市國稅局代表人 凌忠嫄 上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國97年12月11日本院97年度判字第1118號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審原告民國89年度綜合所得稅結算申報，原申報台灣曼秀雷敦股份有限公司(以下簡稱曼秀雷敦公司)分離課稅之營利所得新臺幣(下同)5,333,200元，再審被告初查以其上開營利所得不適用20%分離課稅之規定，將其併入綜合所得總額按累進稅率核課；又其申報列舉扣除醫藥及生育費182,861元，核定認列醫藥及生育費扣除額69,760元，其餘112,051元、1,050元，分別以該醫藥費收據非特約醫療院、所開立及未檢附醫療院、所開具之單據，未符合行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目第3小目及同法施行細則第24條之1為由，共計否准認列醫藥及生育費扣除額113,101元。而核定綜合所得總額為15,499,027元，淨額為13,767,080元，應補稅額1,111,196元。再審原告就營利所得、醫藥及生育費扣除額等2項不服，申請復查，經再審被告以94年8月11日財北國稅法字第0940205543號復查決定(下稱原處分)駁回，提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂提起行政訴訟，經臺北高等行政法院95年度訴字第1253號判決駁回再審原告之訴，再審原告遂對之提起上訴，經本院97年度判字第1118號判決（下稱原確定判決）駁回，再審原告猶未甘服遂對之提起再審。
二、再審原告起訴主張：㈠促進產業升級條例（下稱促產條例）第13條第2項並無排除或限制非中華民國居民僅能自一家被投資事業取得營利所得並適用該條例分離課稅規定，原確定判決不察，增加法律所無之要件，違反租稅法律主義以及司法院釋字第413號解釋判決有判決適用法規不當之違法。又原確定判決前述見解與本院94年度判字第1662號判決相歧異，有統一解釋之必要。另原確定判決就促產條例第13條第2項認定擔任董事、監察人、經理人而經營或管理單一公司達183天以上者，已與實務上經濟實質相違，難謂與實質課稅之公平原則相等。又促產條例第13條第2項就原扣繳股利之規定，如認為需已有實際經營或管理投資事業為要件，又將該要件事實之舉證責任歸於主張適用之再審原告，惟再審原告僅需證明其擔任董事所應行使之職權即屬經營或管理曼秀雷敦公司，是原確定判決誤用證據法則，顯違反一般經驗法則及論理法則。承上，再審原告就實際經營管理曼秀雷敦公司之事實，已提出參與曼秀雷敦公司系爭年度董事會之議事錄及該公司出具之說明書，說明公司董事會決策模式及再審原告為曼秀雷敦公司融資事件擔任連帶保證人等事實，均為再審原告積極參與曼秀雷敦公司經營管理之具體事證，原確定判決僅以曼秀雷敦公司另設有總經理執行公司平常業務，即推論再審原告並無實際經營管理事實，實屬速斷，蓋公司有總經理執行平常業務，與董事是否有參與經營管理，本屬二事。再審原告實已舉證證實確有實際經營管理曼秀雷敦公司，促產條例第13條第2項其餘構成要件之該當，為當事人不爭之事實，如認再審原告關於適用分離課稅部分為有理由，請本院為該部份一部廢棄原確定判決，並自為判決撤銷原違法之處分。㈡再審被告並無公告會計記錄完備醫療院所清單，再審原告就醫前無法查證醫院是否符合法令規定，原處分違反行政程序法第8條誠實信用原則及第9條行政機關應就人民有利不利事項一體注意原則，原確定判決未指摘有判決違背法令。且原確定判決結果將使日後納稅義務人急病求醫時，必須事先調查相關醫療院所是否符合特定資格後再行就醫，無異加重納稅義務人負擔，亦違反經驗法則。綜上所述，原確定判決有違反行政訴訟法第273條第1項第1款之判決適用法規顯有錯誤或不適用法規之違法等語，求為撤銷原確定判決、臺北高等行政法院95年度訴字第1253號判決、原處分及訴願決定。
三、再審被告則以：本件原確定判決以原判決認原處分認事用法，並無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回再審原告在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形，再者，證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形；再審原告對於業經原判決證據取捨、事實認定，詳予論述不採之事由再予爭執，核屬事實之認定或法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形，再審原告仍執前詞，為無理由，乃判決駁回再審原告在前訴訟程序之上訴。
核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院按：㈠當事人對於確定終局判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法
第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由。
㈡本件原確定判決以：１、促產條例第13條第2項規定而言，在
中華民國境內無住所之個人，而於一課稅年度內在境內居留合計滿183天者，本屬中華民國境內居住之個人，應依行為時所得稅法第71條規定，為所得稅之結算申報，上開促產條例第13條第2項規定，於符合其規定要件情形下，得排除所得稅法結算申報之規定，而亦有前項就源扣繳、分離課稅之適用，則該條文自係行為時所得稅法第7條第2項之特別規定，是華僑於上開條件下居留我國境內超過183天時，仍有分離課稅規定之適用，不受所得稅法之拘束，自不待言。２、鑑於上開規定乃係考慮華僑須實際經營及管理依僑外投資法令投資之特定事業而留在國內，若其日數超過所得稅法第7條第2項第2款規定之183天，即須視同「中華民國境內居住之人」，不再享有外國人適用單一稅率就源扣繳之利益，乃特別規定就投資事業所生之營利所得仍得適用分離課稅之優惠，是促產條例第13條第2項所定稅捐優惠構成要件，除須形式上擔任投資事業之董事後，尚須實質參與投資事業之經營與管理，始足當之。換言之，徒具董事之身分，而非因經營或管理其投資事業需要，於一課稅年度於我國境內期間合計縱超過上開天數，尚無上開優惠規定之適用，蓋該稅捐主體既非為「實際」經營管理該投資事業，而居留國內，自無給予稅捐優惠之正當性；此觀該條由行政院所提立法理由記載「為配合技術引進及學人回國創業服務，規定依華僑回國投資條例核准投資，並擔任該事業之董事、監察人或經理者，『因經營或管理其投資事業需要』」等文，係期由華僑在國內之指導，落實國內產業升級之立法目的益明；因此在中華民國境內居留超過183天之華僑，同時擔任數家投資事業之董事、監察人或經理人雖非法所不許，然若欲享有前開稅捐優惠，仍須逐一檢視其居留是否與各該經營或管理其投資事業所需要，始符上開法律規定之構成要件，此乃法條文義及立法解釋之當然結果，不論擔任董事、監察人或經理人均然，而屬法律構成要件事實之認定問題。３、另按行為時公司法第202條、第203條第1項、第205條、第206條第1項、第207條、第208條第1項、第3項前段、第210條、第211條著有規定。是以單純股份有限公司之董事，並不具對外代表公司之權限，其職權行使之表現，主要在於參與董事會決議，決議且採多數決，法律並未強制要求所有之董事出席，以執行公司業務及履行上述法定之備置章程、報告等義務，董事長並經法律賦予較多之行為義務，而董事會之議事，並應作成議事錄保存以供查核。具有董事職務固有上述法定職權，然是否有執行法律所賦予之職權，仍須依具體客觀事實判斷之，蓋具備職權及確為職權之行使，乃係二事，猶如有經營管理能力與為實際經營管理行為，乃不可混為一談。遑論前揭促產條例係規定華僑除具董事資格外，尚須「因經營或管理其投資事業需要」而居留超過183天，須其居留與經營管理有因果關係，始符其要件，應無疑義。本件再審原告為新加坡華僑，為非我國境內居住之個人，經依華僑回國投資條例核准在我國內投資且於89年度擔任曼秀雷敦公司董事，於該年度在我境內居留逾183天(實際居留天數為313天)之事實，為兩造所不爭。再審原告雖主張其因經營管理曼秀雷敦公司需要，而於該年度在我國居留逾183天，依促產條例第13條第2項適用同條第1項之規定，得就我國境內取得之股利扣繳20%分離課稅等情。惟原審本於職權調查證據後，認定再審原告僅於89年9月21日出席曼秀雷敦公司第3屆第4次及第4屆第1次董事會，且係於同一日召開；此外即未見其有何參與董事會執行公司業務情事。且該公司有另聘請總經理執行公司平常業務，再審原告復未再提出其有經營或管理上開公司之具體事證，或提出其他證據資料以供調查，難認再審原告上開主張屬實。進而維持原處分及訴願決定，業已就上開爭點，明確詳述其得心證之理由，尚無判決不適用法規或適用不當之違法；亦難謂有判決不備理由之違法。４、又行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目、第3小目及同法施行細則第24條之1定有明文。綜合所得稅之課徵，除考慮個人之各種所得以衡量其納稅能力外，更以不同之免稅額及扣除額項目之減除，以使相同所得之人，因其個人負擔之不同，而負不同之所得稅，俾使綜合所得稅之公平性更能充分發揮，以符合量能課稅原則。前揭所得稅法第17條第1項第2款第2目第3小目所定「醫藥費」列舉扣除額之立法意旨，係針對身體病痛接受治療而支付之醫療費用，因屬生活中之必要支出，故於計算所得淨額時予以扣除，且因個人醫藥費支出，查證不易，為使稅捐稽徵機關正確把握醫療費用支出，不致浮濫，乃以法律明文規定以該等醫藥費用係支付予「公立醫院、公務人員保險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限」，始得將醫藥費列為扣除額，核亦與實質課說及課稅公平原則無違。本件再審原告檢具非屬上開醫療院、所(杏群聯合診所)之單據申報列舉扣除，再審被告否准認列，於法自無不合。５、原審對於上訴人所主張有利之論點何以不採，均已逐一詳加論駁，原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規、判例、解釋並無相違背或牴觸之情事，認事用法均妥適，上訴意旨仍執前詞，主張原判決不備理由、不適用法規、適用法規不當等等之違誤，求予廢棄，為無理由，予以駁回。㈢經查，原判決認原處分認事用法，並無違誤，維持原處分及訴
願決定，而駁回再審原告在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形，再者，證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形；再審原告對於業經原判決證據取捨、事實認定，詳予論述不採之事由再予爭執，核屬事實之認定或法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形，再審原告仍執前詞，為無理由，乃判決駁回再審原告在前訴訟程序之上訴。核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。
㈣另按綜合所得稅係以曆年制為課徵期間，自應以稽徵機關依職
權查得該年度之課稅要件事實而為法規範之適用。本院94年度判字第1662號判決固維持原該案原審92年度訴字第1256號、93年度訴字第441、442號判決就再審原告85至88年度取得台納、曼秀雷敦及富農等3家公司之股利，為准分離課稅，而撤銷訴願決定及原處分之判斷，惟前開判決僅屬個案見解，尚非判例，本件仍應就本年度再審被告、受理訴願機關及各級行政法院調查事實、適用法律，獨立為判斷，無拘束原確定判決之效力，自難據此主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情形。再審原告主張：原確定判決前述見解與本院94年度判字第1662號判決相歧異，其適用法規顯有錯誤等語，要無可採，爰併此敘明。
㈤綜上，本件再審之訴，並無再審理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年11月11日
最高行政法院第三庭
審判長法官高啟燦
法官張瓊文法官黃合文法官劉介中法官陳鴻斌以上正本證明與原本無異中華民國99年11月12日
書記官張雅琴