裁判字號：臺灣彰化地方法院92年訴字第513號刑事判決
裁判日期：民國92年07月31日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣彰化地方法院刑事判決九十二年度訴字第五一三號
公訴人臺灣彰化地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十二年度偵字第二三六八號），本院判決如左：
主文乙○○共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。緩刑貳年。
其餘被訴以詐術逃漏營利事業所得稅部分無罪。
事實
一、乙○○係彰化縣○○鎮○○街○○○號「佳達車業股份有限公司」（下稱佳達公司）之負責人，為商業會計法所定之商業負責人。緣民國八十七年間，佳達公司所屬員工戊○○（未據起訴）請求乙○○於製發當年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單時，將其個人當年度薪資所得分散記載於親友名下，以達形式上減少薪資收入從而逃漏戊○○八十七年度個人綜合所得稅之目的。乙○○因同情戊○○財力不豐，乃應允所請，戊○○遂先央求其母丙○○○、繼父丁○○提供私章及身分資料，供其作為分散薪資所得記載之用（丙○○○、丁○○均未據起訴）。待戊○○取得前揭文件後，遂交予佳達公司會計人員即乙○○之妻甲○○（未據起訴）留存，於八十八年（即翌年）初製發前一年度薪資印領清冊及各類所得扣繳暨免扣繳憑單時， 楊金章 明知丙○○○、丁○○二人並無在佳達公司長期受僱領用薪資之事實，竟與甲○○、戊○○、丙○○○、丁○○等人共同基於幫助戊○○逃漏稅捐、登載不實事項於業務文書及填載不實會計憑證之犯意聯絡，由甲○○在佳達公司內，於具有會計憑證性質之佳達公司八十七年度薪資印領清冊上，虛偽填載自八十七年三月至八月間，每月各給付丙○○○、丁○○薪資新台幣（下同）二萬五千元，全年合計給付二人三十萬元，及 蔡秀滿 全年度僅領得二十二萬四千四百元薪資等不實事項，並將戊○○提供之丙○○○、丁○○印章蓋用於員工蓋章欄內，用以表示丙○○○等二人確實受領上開金額之意，而將明知為不實之事項填製於會計憑證上。再委請不知情之會計師事務所人員依據前揭不實薪資印領清冊，在乙○○、甲○○業務上作成之八十七年度扣繳暨免扣繳憑單內，登載丙○○○、丁○○、蔡秀滿三人不實之該筆薪資所得資料。戊○○以前揭手法分散薪資所得後，即依據該紙不實之扣繳暨免扣繳憑單連同結算申報書，以詐術向財政部臺灣省中區國稅局北斗稽徵所辦理該年度個人綜合所得稅結算申報予以行使，足以生損害於稅捐機關稅籍資料課徵管理之正確性。戊○○總計藉此詐術逃漏當年度應納個人綜合所得稅稅額一萬八千元。
二、案經丁○○訴請台灣彰化地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
壹、有罪部分：
一、右揭事實，業據被告乙○○於本院審理時坦承不諱，核與證人甲○○、戊○○、丙○○○證述情節相符，並有扣繳暨免扣繳憑單二份、個人綜合所得稅結算申報書、薪資印領清冊各一份附卷可稽。雖告訴人丁○○於本院訊問時矢口否認曾同意提供私章及身分資料供證人戊○○分散八十七年度薪資所得，惟證人丙○○○業已證稱：丁○○曾提到要幫戊○○的忙，而將身分證件寄給戊○○等語；證人戊○○亦表示：確實獲得告訴人同意並取得私章等物，係因時間經過已久，告訴人恐已遺忘等語。再參以告訴人於收受佳達公司八十七年度扣繳暨免扣繳憑單後，卻未絲毫存疑或表示異議，而告訴人又為證人戊○○之繼父，二人並非毫無親故，衡情告訴人非無可能基於情誼而允諾出借名義供證人戊○○使用，均足徵明告訴人應不致對於證人戊○○借用其名義分散薪資所得乙節全然無知。而證人戊○○以分散八十七年度薪資所得之犯罪手法，所逃漏之個人綜合所得稅稅額為一萬八千元等情，亦據財政部台灣省中區國稅局北斗稽徵所於九十二年七月八日以中區國稅北斗二字第０九二００一二一四四號函覆甚明，被告幫助證人戊○○逃漏稅捐，自足以生損害於稅捐機關稅籍資料課徵管理之正確性。雖證人戊○○嗣於本院審理時翻稱：未將當年度薪資所得分散予丙○○○，丙○○○確曾在佳達公司擔任臨時工云云，惟證人戊○○早於本院九十二年六月二十六日訊問時，已坦承借用其母丙○○○、繼父丁○○之名義為人頭藉以逃漏稅捐等情無訛，復經證人丙○○○陳述出借私章及身分資料予證人戊○○等語綦詳，自不容證人戊○○嗣因懼於遭受刑事追訴而任為翻異。本案事證已臻明確，被告犯行至堪認定。
二、按薪資印領清冊能證明員工薪資支領之經過，並為支出傳票作成之依據，乃足以證明會計事項之發生，屬商業會計法第十五條所稱之會計憑證（最高法院九十年度台上字第四０四九號、九十一年度台上字第三七四八號判決意旨參照）。至於營利事業填報扣繳暨免扣繳憑單及營利所得稅結算申報書，係附隨事業單位業務而製作，則為業務上所掌之文書。而扣繳暨免扣繳憑單僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證（最高法院九十一年度台上字第四二二九、二一三七、一八二八號判決要旨參照），附此敘明。核被告乙○○係佳達公司負責人，囑請其妻甲○○在具有會計憑證性質之薪資印領清冊上填載不實之薪資所得，並委託不知情之他人填載於業務上所作成之扣繳暨免扣繳憑單上，用以幫助證人戊○○逃漏應納稅捐，所為係犯刑法第二百十六條、二百十五條之行使業務登載不實文書罪（扣繳暨免扣繳憑單部分），商業會計法第七十一條第一款之填載不實會計憑證罪（薪資印領清冊部分），及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。公訴人逕認被告製作之扣繳暨免扣繳憑單為會計憑證，而就其登載不實部分論以商業會計法第七十一條第一款之填載不實會計憑證罪，尚不合於近來實務見解，恐嫌未洽，爰於社會基本事實同一之範圍內，變更起訴法條為前揭行使業務登載不實文書罪。被告製作業務上不實文書之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。其與證人甲○○、戊○○、丙○○○、丁○○等人就行使業務登載不實文書及填載不實會計憑證等犯行，均有直接或間接之犯意聯絡，應論以共同正犯。其中證人戊○○、丙○○○、丁○○等人固不具有各該刑罰規定之特別身分，仍應依刑法第三十一條第一項論以共犯，附此敘明。至於被告就幫助逃漏稅捐部分，因稅捐稽徵法第四十三條第一項係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之獨立處罰規定，該法條所謂幫助乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。故被告與前揭證人甲○○等人同犯該條之罪，亦有共同正犯之適用（司法院七十八年十一月二十四日《七八》廳刑一字第一六九二號函、臺灣高等法院暨所屬法院八十七年法律座談會刑事類提案第五十一號研討結果均同此見解）。又被告利用不知情之會計師事務所人員為其製作不實之業務文書，無異以他人為其犯罪工具，被告應論以間接正犯。被告所犯之幫助逃漏稅捐罪、行使業務登載不實文書罪、填載不實會計憑證罪間，具有方法結果之牽連關係，仍從法定刑度較重之填載不實會計憑證罪論處。公訴意旨疏未深究被告幫助證人戊○○逃漏當年度個人綜合所得稅之事實，致未於起訴書中詳載此部分犯罪情節，自非允洽，惟因此與前揭業經起訴之填載不實會計憑證罪、行使業務登載不實文書罪有牽連犯之裁判上一罪關係，已如前述，應為起訴效力所及，基於審判不可分之原則，本院自應併予審理；另商業會計法第七十一條第一款之填製不實之會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，就被告製作不實薪資印領清冊部分，即不應再論以刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪，末此敘明。爰審酌被告幫助逃漏稅額不高，且於犯罪後坦承犯行，態度非無足取，及其犯罪動機、目的、手段、具有高職畢業學歷之智識程度、所生危害等一切情狀，量處如主文所示之刑，併諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。又被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有刑案資料查註紀錄表及臺灣高等法院被告全國前案紀錄表在卷可按，其經此教訓，當知警惕，應無再犯之虞，本院審酌上情，認主文所宣告之刑，以暫不執行為宜，爰併宣告緩刑二年，以啟自新。
三、又被告為前開犯罪行為後，刑法第四十一條已於九十年一月十日修正公布，經比較修正前後之規定，以修正後之新法較有利於被告，爰依刑法第二條第一項前段規定，適用修正後之刑法第四十一條第一項前段，而諭知易科罰金之折算標準，附此敘明。
四、證人甲○○、戊○○、丙○○○、告訴人丁○○前揭涉案部分，另由本院函請臺灣彰化地方法院檢察署依法偵辦，附此敘明。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨另以：被告乙○○係納稅義務人佳達公司之負責人，於前揭時地在扣繳暨免扣繳憑單及薪資印領清冊上虛偽登載告訴人丁○○薪資所得十五萬元，據以製作佳達公司八十七年度營利事業所得稅結算申報書，虛增該公司人事成本而逃漏營利事業所得稅，因認被告另涉有稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之詐術逃漏稅捐罪嫌等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實，刑事訴訟法第一百五十四條定有明文。經查：被告雖有登載不實事項於前揭會計憑證及業務文書之事實，已如前述，惟其目的係在幫助該公司所屬員工即證人戊○○以形式上分散薪資所得之方式，逃漏當年度個人綜合所得稅；亦即將佳達公司實際上已支付證人戊○○之薪資總額，分別記載為證人戊○○、丙○○○、丁○○三人各自領取，藉以減少證人戊○○當年度之所得總額，然就佳達公司當年度實質支出之薪資成本而言，應無虛增情事。換言之，被告僅將受領薪資對象由一人改列為三人，既不影響於佳達公司薪資支出總額之認定，亦無從獲得逃漏八十七年度營利事業所得稅之不法利益。是以公訴人逕認被告涉有前揭詐術逃漏營利事業所得稅犯行，自有未合，不足為採。此外，復查無其他積極證據足認被告確有公訴人所指之前揭犯行，不能證明其犯罪，而公訴人亦認此部分與前揭填載不實會計憑證罪係犯意各別之數罪關係，應由本院另諭知無罪之判決。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百零一條第一項，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項前段、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官吳芙如到庭執行職務。
中華民國九十二年七月三十一日
臺灣彰化地方法院刑事第三庭
法官高文崇右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀(須附繕本)。
告訴人或被害人對於判決如有不服具備理由請求檢察官上訴者，其上訴期間之計算係以檢察官收受判決正本之日期為準。
法院書記官謝志鑫中華民國九十二年八月七日商業會計法第七十一條第一款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第四十三條第一項:
①教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役、或科新臺幣六萬元以下罰金。
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。