裁判字號：臺中高等行政法院94年訴更一字第26號判決
裁判日期：民國94年12月01日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院判決
94年度訴更一字第00026號原告甲0000000訴訟代理人 曹永仁 會計師被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年6月9日台財訴字第0920028297號訴願決定，提起行政訴訟，經本院判決後，原告不服，提起上訴，經最高行政法院廢棄，發回更審，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
本審及發回前上訴審訴訟費用均由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告在台中市○區○○路○○○號4樓之1經營唐朝舞場，其民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新台幣（下同）21,326,088元，全年所得額2,132,609元，原按擴大書面審核核定，嗣經被告所屬台中市分局抽查，原告未依限提示帳簿憑證供核，乃按營利事業同業利潤標準（以下簡稱同業利潤標準）核定全年所得額8,530,435元，應補稅額1,599,457元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟。經本院92年度訴字第709號判決駁回，原告仍表不服，提起上訴，案經最高行政法院94年度判字第935號判決將原判決廢棄，發回本院更審。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明：求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
⒈按「為簡化稽徵程序，推行便民服務，凡全年營業收入
淨額及非營業收入合計在新台幣3千萬元以下之營利事業，其年度申報書表齊全，自行依法調整之純益率在標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核。」乃擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點所揭櫫之目的。原告實際純益率乃較財政部所頒布之書面純益率為低，惟因考量所經營行業較特殊及會計人員素質較低，雖取具之進項憑證齊全，仍願自動調整純益率達規定標準並繳清稅款，此乃多數中小企業為何採擴大書面審核方式申報之痛處及心聲，惟被告於審查88年度書面審核案件時，凡營業收入較大者，幾乎全面抽查，乃查核方式比照非採書面審核者，嚴格要求成本分析表供核，其查核方法是否公正允當，是否有違人民之信賴保護原則，不無疑義。
⒉按「稅捐核定的處分，是對於受處分人為一侵益行政處
分，如其有違法之處，將持續對受處分人造成不利益狀態，為確切保護人民權益，對於僅具形式上確定力的行政處分，原處分及其上級官署，自仍應就實體上注意查核，如確有違法或不當，致損害人民權利或利益者，即依職權撤銷變更。是由原處分官署應先行自我審查後，如認訴願有理由者，得自行撤銷原處分。」此見解為財政部47台財參發第8329號函釋所肯認。原告於88年開始營業，營業面積約50坪，當時為吸引客戶取名「唐朝舞場」，營業項目中雖有舞場經營業（舞廳除外），食品、飲料零售業，菸酒零售業等，惟實際係經營食品、飲料及煙酒買賣之開放式視唱中心，此有經台中市稅捐處收文之變更營業項目申請書，及復查決定書第3頁第7行亦提及銷貨發票品名係「便餐」可稽；並無舞廳之門票收入，故就租稅實質課稅原則，原告係經營飲酒及餐食之開放式視唱中心，且在營利事業登記證之營業項目亦已標示規定舞廳除外，而被告卻仍按8704-15「舞廳」之小業別，來核課原告之同業利潤淨利率而忽視原告實質之營業屬性，已屬明顯錯誤。因若按「視唱中心」之小業別，其適用同業利潤標準之淨利率為百分之26，而非被告所適用高達百分之40之淨利率。
⒊按57年判字第60號及行政法院判例要旨彙編第247頁，
要旨：「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第83條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額」，原告於復查階段即已依「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」之規定，提示必要之帳簿憑證文據，被告一再強調進貨及銷貨品名皆只寫一批及未提示勞務成本分析表，而無法查核，以同業利潤標準核定，惟原告取得之進項憑證品名並非全部為「式」或「批」，及銷貨發票皆已重新整理，依財政部64年1月7日台財稅第30080號函釋：「‧‧‧其於限期內提供，但不齊全者，應就不齊全部分，依照所得稅法施行細則第81條規定，適用上開所得稅法有關同業利潤標準核定之規定辦理‧‧‧。」，且原告行號名稱雖登記為「舞場」，但實際上係為提供社會人士飲酒（並非調酒）及開放式視唱中心的去處，雖有雇用領班及現場服務人員，按63年判字第114號及行政法院判例要旨彙編第214頁：「所謂『直接人工製造費用』，係指直接從事生產所需之勞力報酬而言，至因供銷商品或管理業務所僱員工之報酬，則屬於營業費用之薪資支出，與營業成本之直接人工製造費用，性質迥異‧‧‧。」，然原告純粹為「酒品」買賣，並無分析勞務成本之必要。原告已將相關帳簿憑證，重新整理，詳實記載完備，絕非被告所稱無法查核。
㈡被告部分：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有
關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所明定。次按「納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第83條第2項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同條第1項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」行政法院61年度判字第198號著有判例。
⒉查原告係經營舞廳業，88年度列報營業收入淨額21,326
,088元，全年所得額2,132,609元，原按擴大書面審核核定，嗣經抽查，被告於90年10月23日及11月13日以中區國稅中市審字第0900038850號及第000000000號函請原告於同年10月30日及11月25日提示相關帳簿憑證供核，有掛號郵件收件回執可稽，並經准原告延至同年12月21日提供，惟原告均未能依限提示，乃按該業（行業標準代號：8704-15）同業利潤標準淨利率百分之40核定營業淨利8,530,435元，全年所得額8,530,435元，應補稅額1,599,457元。原告復查主張不服被告按同業利潤標準核定稅額，其帳簿記載紀錄完整，請重新核實認定云云。復查時被告於91年6月24日及7月3日以中區國稅中市審字第0910020874號及第0000000000號函，請原告於同年7月4日及7月15日提示相關帳簿憑證供核，有掛號郵件收件回執可稽，惟原告逾期未提示，被告於91年7月23日電洽原告，其稱可提示相關帳證，被告乃又於91年8月19日以中區國稅中市審字第0910033092號函通知原告提示相關帳證供核，惟存貨帳銷貨項目與銷貨發票開立品名「便餐」無法勾稽，亦無相關銷售貨物及勞務收入之成本分析表可供查對，被告機關再於91年9月11日以中區國稅中市審字第0910036006號函請原告補提示相關成本分析帳表供核，原告於91年9月23日僅提示商品進銷存明細表計4紙，惟仍未提示其他相關成本分析表供核，且查其商品進銷存明細表產品洋酒等並未依品名、規格分類，單位為一批，如「品名規格：煙酒、單位：一批」，「品名規格：紅酒、單位：一批」．．．等，本件依原告提示之帳證資料仍無法查核勾稽，依首揭規定，原核定全年所得額8,530,435元，並無不合，復查後乃予維持，原告不服經財政部訴願決定亦持與被告相同之論見，駁回其訴願。
⒊原告訴訟意旨略謂：原告88年度營利事業所得稅結算申
報自動調整純益率達擴大書面審核標準，被告抽查是否公正允當及有違信賴保護原則。又其實際經營食品、飲料及煙酒買賣之視唱中心，經台中市稅捐稽徵處收文之變更營業項目申請書及銷貨發票品名係便餐，並無舞廳之門票收入，且營利事業登記證之營業項目舞廳除外，被告機關卻按舞廳之同業利潤標準核定，已屬明顯錯誤，若按視唱中心適用同業利潤標準淨利率為百分之26，而非百分之40，已將相關帳證重新整理，請重新查核認定云云。
⒋本件原告復查時並未主張其為視唱中心及不服被告依舞
廳業之同業利潤標準核定所得額，合先敘明，又依營利事業扣繳單位資料查詢其行業別為舞廳、冰果、冷飲店、飲酒店、啤酒屋及菸酒，並無視唱中心，而開立統一發票品名為便餐，究其實際經營項目為何？如依其主張係銷售食品、飲料及煙酒等，原告統一發票上品名並未按實開立，其實際經營項目無法確知，如何證明其無舞廳門票收入，另原告主張其為視唱中心，惟查其統一發票品名並無包廂費收入，至所提90年12月24日變更營業項目申請書（舞場變更為飲酒店業），係事後所為，本件初查及復查時多次通知原告提示相關帳證供核，惟存貨帳銷貨項目與統一發票開立品名無法勾稽，亦無相關銷售貨物及勞務收入之成本分析表可供查對，且商品進銷存明細表產品洋酒等並未依品名、規格分類，單位為一批，依前述帳證資料其營業收入與營業成本無法查核勾稽，被告依首揭規定核定全年所得額8,530,435元，並無不合，又營利事業所得稅擴大書面審核案件，依營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第4條規定，稽徵機關應每年辦理抽查，被告依規定辦理並無違背信賴保護原則，所訴應無足採。
⒌基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所規定。
又「納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第83條第2項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同條第1項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」亦經最高行政法院61年度判字第198號著有判例可參。
二、本件原告係經營舞廳業，88年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額21,326,088元，全年所得額2,132,609元，原按擴大書面審核核定，嗣經抽查，由被告所屬台中市分局以90年10月23日中區國稅中市審字第0900038850號及11月13日中區國稅中市審字第0900042044號函，通知原告於同年10月30日及11月25日提示相關帳簿憑證供核，有掛號郵件收件回執附原處分卷可稽（見原處分卷第20頁至第23頁），並經准原告申請延至同年12月21日提供（見原處分卷第24頁財政部台灣省中區國稅局台中市分局90年12月12日中區國稅中市審字第0900045148號函），惟原告均未能依限提示，被告乃按該業（行業標準代號：8704-15）同業利潤標準淨利率百分之40核定營業淨利8,530,435元，全年所得額8,530,435元，應補稅額1,599,457元。原告不服申請復查，主張其帳簿記載紀錄完整，被告按同業利潤標準核定稅額，實有未合，請予重新核實認定。被告復查決定以，復查時被告所屬台中市分局再以91年6月24日中區國稅中市審字第091002087
4號及7月3日中區國稅中市審字第0910024616號函，請原告於91年7月4日及91年7月15日提示相關帳簿憑證供核，此亦有掛號郵件收件回執附於原處分卷可參，原告逾期亦未提示，被告所屬台中市分局乃於91年7月16日以中區國稅中市審字第0910026773號函通報依復查程序辦理（見原處分卷第48頁至第50頁），經被告於91年7月23日電洽原告，其稱可提示相關帳證，被告所屬台中市分局乃於91年8月19日以中區國稅中市審字第0910033092號函通知原告提示相關帳證供核（見原處分卷第63頁及第64頁），惟原告所提示之存貨帳銷貨項目與銷貨發票開立品名「便餐」無法勾稽，亦無相關銷售貨物及勞務收入之成本分析表可供查對，被告所屬台中市分局再於91年9月11日以中區國稅中市審字第0910036006號函請原告補提示相關成本分析帳表供核，原告於91年9月23日僅提示商品進銷存明細表計4紙，惟仍未提示其他相關成本分析表供核，此亦有財政部台灣省中區國稅局台中市分局91年9月11日以中區國稅中市審字第0910036006號函及91年9月30日中區國稅中市審字第0910037100號函附原處分卷可稽（見原處分卷第65頁至第68頁）而其商品進銷存明細表產品洋酒等並未依品名、規格分類，且單位為一批，如「品名規格：煙酒、單位：一批」，「品名規格：紅酒、單位：
一批」．．．等，認原告所提示之上開帳證資料仍無法查核勾稽，而駁回原告復查之申請，揆諸上開規定及判例意旨，原處分及復查決定，並無違誤。
三、茲原告起訴主張：其88年度營利事業所得稅結算申報純益率達擴大書面審核標準，被告抽查是否公正允當及有違信賴保護原則。原告於88年開始營業，營業面積約50坪，當時為吸引客戶取名「唐朝舞場」，營業項目中雖有舞場經營業（舞廳除外），食品、飲料零售業，菸酒零售業等，惟實際係經營食品、飲料及煙酒買賣之開放式視唱中心，此有經台中市稅捐處收文之變更營業項目申請書，銷貨發票品名係「便餐」可稽；並無舞廳之門票收入，就租稅實質課稅原則，原告係經營飲酒及餐食之開放式視唱中心，且在營利事業登記證之營業項目亦已標示規定舞廳除外，而被告卻仍按8704-15「舞廳」之小業別，來核課原告之同業利潤淨利率而忽視原告實質之營業屬性，已屬明顯錯誤，若按「視唱中心」之小業別，其適用同業利潤標準之淨利率為百分之26，而非被告所適用高達百分之40之淨利率。原告行號名稱雖登記為「舞場」，但實際上係為提供社會人士飲酒（並非調酒）及開放式視唱中心的去處，雖有雇用領班及現場服務人員，然原告純粹為「酒品」買賣，並無分析勞務成本之必要。原告已將相關帳簿憑證重新整理，詳實記載完備，絕非被告所稱無法查核，請重新查核認定云云，然查：
㈠本件原告復查時並未主張其為視唱中心及不服被告依舞廳業之同業利潤標準核定所得額。
㈡依被告所調取之營利事業扣繳單位資料查詢，其行業別為
舞廳、冰果、冷飲店、飲酒店、啤酒屋及菸酒，並無視唱中心，而所開立統一發票品名卻為便餐，其實際經營項目為何，如依其主張係銷售食品、飲料及煙酒等，原告所開立之統一發票上品名並未按實開立，其實際經營項目無法確知，而營業項目為舞廳則不一定要有舞廳門票收入為依據，況原告主張其為視唱中心，惟查其統一發票品名並無包廂費收入，至於所提90年12月24日變更營業項目申請書（舞場變更為飲酒店業），亦係事後所為，本件被告多次通知原告提示相關帳證供核，非未提示，就是所提之存貨帳銷貨項目與統一發票開立品名無法勾稽，亦無相關銷售貨物及勞務收入之成本分析表可供被告查對，且其商品進銷存明細表產品洋酒等並未依品名、規格分類，單位為一批，依前述原告所提資料其營業收入與營業成本無法查核勾稽，被告依首揭規定核定全年所得額8,530,435元，並無違誤。
㈢又營利事業所得稅擴大書面審核案件，依營利事業所得稅
結算申報書面審核案件抽查辦法第4條規定，稽徵機關應每年辦理抽查，被告依規定辦理，自無違背信賴保護原則，原告主張被告查核方式比照非採書面審核者，嚴格要求成本分析表供核，其查核方法非公正允當，有違人民之信賴保護原則，並非可採。
㈣再原告向台中市政府申請之營利事業登記證，其核准設立
登記日期為88年7月2日，而營利事業名稱為唐朝舞場，營業所在地為台中市○區○○路○○○號4樓之1，營業項目雖登記為舞廳舞場經營業（舞廳除外）、食品飲料零售業及菸酒零售業，該營業地址限舞場使用，並有營業面積555.65平方公尺之限制，此有原告所提之台中市政府營利事業登記證一件附本院卷可稽（見本院卷第47頁），此營業登記僅為形式，原告在此之前亦曾因違反商業登記法受科處罰鍰之處分（見本院92年度訴字第709號卷第69頁），原告實際上有經營舞廳之情事。又依營利事業扣繳單位資料查詢，其行業別為舞廳、冰果、冷飲店、飲酒店、啤酒屋及菸酒（見原處分卷第57頁），已如前所述，並無視唱中心之行業別，而開立統一發票品名為便餐，其統一發票品名並無包廂費收入之記載，是原告主張其經營視唱中心，亦難採信。
㈤依原告所提之營利事業登記證，其營業住址僅限於做舞場
使用，至於原告所提90年12月24日變更營業項目申請書（舞場變更為飲酒店業），係事後所為，亦如前述，原告所經營雖係舞場，依經濟部商業司公司行號營業項目代碼表之分類，原告所經營之行業歸類為舞廳舞場經營業（見本院92年度訴字第709號營利事業所得稅事件卷第48頁及第
49頁之公司行號營頁項目代碼表），原告又自承現場雇用有領班及現場服務人員，並無舞伴自備之規定，所開立之統一發票則均為便餐，所提出之傳票卻均是酒類，且原告88年度自行結算申報之申報書中（見原處分卷第15頁），自行填寫適用之營業收入標準代號為「8704-15」，小業別為「舞廳」，原告有經營舞廳之意思及行為；被告以原告雖登記為舞場然實質經營舞廳，卻未分別依其營業項目登帳，亦無法提出各該營業項目之營收成本費用之各別帳證及相關成本分析帳表，致被告無法查核勾稽，而以實際經營之情形依上開代碼表及稅務行業標準分類規定，故在確實無法查核原告之帳冊時，全部以「舞廳」（行業代號8704-15）之同業利潤標準，予以核課88年度所得額，適用舞廳業之同業利潤標準淨利率百分之40，並無不合，原告主張其88年開始營業，營業面積約50坪，當時為吸引客戶取名「唐朝舞場」，營業項目中雖有舞場經營業（舞廳除外），食品、飲料零售業，菸酒零售業等，惟實際係經營食品、飲料及煙酒買賣之開放式視唱中心，亦非可採。
四、綜上所述，原告主張均非可採，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年12月1日
第二庭審判長法官王茂修
法官林金本法官莊金昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國94年12月1日
書記官邱吉雄