裁判字號：臺灣高雄地方法院91年訴字第3482號刑事判決
裁判日期：民國92年02月27日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高雄地方法院刑事判決九十一年度訴字第三四八二號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告丙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵緝字第一四三一號），本院判決如左：
主文丙○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處拘役肆拾日，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
事實
一、丙○○係設在高雄縣○○鄉○○路○○○巷○○號「龍玉企業行」之負責人，為從事業務之人。詎丙○○明知乙○○於民國八十六年間並未在龍玉企業行任職，亦未領取薪資，竟基於登載不實事項於其業務上作成之文書之犯意，在八十六年十二月某日辦理八十六年度薪資所得結算申報時，委由不知情之會計人員登載乙○○薪資所得為新台幣（以下同）十二萬元於八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（以下簡稱「扣繳憑單」）上，而製作業務上不實之文書，再將上開不實事
項列入成本支出，填製龍玉企業行於八十六年度之營利事業所得稅損益及稅額計算表，並於八十七年三月間某日，委由不知情之會計人員持以向財政部高雄市國稅局岡山稽徵所辦理申報八十七年度之營利事業所得稅，足以生損害於乙○○及稅捐機關核稅之正確性；惟因龍玉企業行於當年度申報營利事業所得稅時因未提示帳證，而由財政部高雄市國稅局依同業利潤標準核算該年度應納稅額，而未發生逃漏稅捐之情形。嗣因乙○○查覺向財政部高雄市國稅局提出檢舉而查獲上情。
二、案經高雄縣警察局岡山分局報請台灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告丙○○矢口否認有何虛報被害人乙○○薪資之犯行，辯稱：乙○○曾陸陸續續到我那裡工作，我也有給付工資給她云云。經查：被告於八十六年十二月間，辦理龍玉企業行八十六年度薪資所得結算申報時，委請會計人員登載被害人乙○○於該年度薪資所得為十二萬元於扣繳憑單上等情，為被告所不否認，並有被害人乙○○出具之檢舉書影本及扣繳憑單影本各一紙在卷足憑。再查，被害人乙○○於偵查中陳稱：其雖有於「龍玉企業行」工作過，但那已是十幾年前之事，其於八十六年間並未曾至龍玉企業行工作過，亦不曾支領薪資等情明確（見雄檢九十一年度偵緝字第一四三一號第二十六頁），並提出其於八十六年度實際工作之「金明工程行」所填製之扣繳憑單為憑；而被告雖辯以確曾給付薪資與被害人乙○○云云，然於本院審理時又陳稱：我已不記得乙○○是否有於八十六年間在我那兒工作，通常若我承攬到工程，工頭就帶整批工人來工作，我有親自去點人數，若人數核算無誤，就發放薪資給工頭，現在已不記得工頭為何人了等語（見本院九十二年二月十七日審判筆錄）；則據被告所述，被告當時既有實際清點來工作之工人，自應對於被害人乙○○是否有於八十六年間至龍玉企業行工作一情知之甚明，然其又稱不記得被害人乙○○是否有於八十六年至龍玉企業行工作云云，顯前後不符；再佐以被告並未能提出八十六年度龍玉企業行之薪資表或其他給付被害人乙○○薪資之收據等相關資料，以供本院查證，是其所辯實無從查證，自難遽為有利於被告之認定。此外，復有財政部台灣省南區國稅局岡山稽徵所九十一年十二月三十一日南區國稅岡山二字第０九一００二七四五一號函、龍玉企業行於財政部高雄市國稅局八十七年度營利事業所得稅結算申報書影本在卷足憑。本件事證明確，被告犯行洵堪認定。
二、按各類所得扣繳暨免扣繳憑單，是由扣繳義務人依所得稅法第八十八條規定，就規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅單所製作之單據，為業務上製作之文書，是被告行使業務上登載不實之扣繳憑單，所為係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪，公訴意旨認被告係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使私文書罪，尚有未合，惟與起訴之基本事實同一，本院自得加以審理，並變更起訴法條。又被告從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，復持以行使，則業務上登載不實之低度行為，為高度之行使行為所吸收，不另論業務上文書登載不實罪。被告利用不知情之會計人員於扣繳憑單上登載不實事項，又持該扣繳憑單向稅捐單位報稅而行使之，應論以間接正犯；又公司行號向稅捐稽徵機關申報營利事業所得稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務上之行為，是被告填載營利事業所得結算申報書向財政部高雄市國稅局申報，縱有不實，就此部分已不再成立業務上登載不實文書罪，併此敘明。爰審酌被告以非法手段影響國家賦稅之公平性及稅捐機關核稅之重要性，並未與被害人乙○○達成和解，惟念其實際未有逃漏稅捐數額等一切情狀，量處如主文所示之刑。又被告行為後，中華民國刑法第四十一條第一項業於九十年一月十日修正公布，同年月十二日生效，雖被告所犯為最重本刑三年以下有期徒刑之罪，且經本院量處有期徒刑三月，依其行為時即修正前刑法第四十一條之規定，所宣告之刑本得易科罰金，然其行為後刑法第四十一條既經修正，且修正後新法規定得宣告易科罰金之範圍，較修正前之舊法為廣，自應依刑法第二條第一項前段「從新從輕」原則，適用裁判時之法律即修正後之刑法第四十一條第一項之規定，並諭知易科罰金之折算標準。
三、另公訴人認被告虛報薪資持之向稅捐稽徵機關申報，藉以逃漏稅捐，尚涉犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪云云，惟按稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，係結果犯，並無處罰未遂之規定，須以發生逃漏稅捐之結果為成立要件（最高法院八十三年度臺上字第二一五七號判決參照）。本件「龍玉企業行」於申報八十六年度營利事業所得稅時，因未提示帳證，由稅捐稽徵機關依照所得稅法第八十三條按同業利潤標準核定應納稅額在案，而非依照其所申報之成本支出核定應納稅額，是當年度「龍玉企業行」之營利事業所得稅經財政部台灣省南區國稅局核定後，實際所繳納之所得稅額高達七十八萬三千一百三十五元，是縱其自行核計之營利事業所得稅損益及稅額計算表中，申報稅額僅為四十一萬七千零六十七元，然經扣除該筆浮報薪資十二萬元後，所計算出之應繳納稅額仍遠低於「龍玉企業行」於當年度實際已繳納之七十八萬三千一百三十五元，故縱被告虛報被害人乙○○支領十二萬元薪資，仍未發生逃漏稅捐之情形等節，業經證人即財政部台灣省南區國稅局岡山稽徵所人員甲○○到庭證述綦詳，並有該所九十一年十二月三十一日南區國稅岡山二字第０九一００二七四五一號函、龍玉企業行八十六年度營利事業所得稅損益及稅額計算表及八十六年度營利事業所得稅結算申報核定通知書在卷可按；揆諸上揭說明，被告所為既未發生逃漏稅捐之結果，即無成立稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐罪之餘地，惟公訴人認此部分與前開有罪部分具有方法結果之牽連犯裁判上一罪關係，基於審判不可分原則，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，刑法第二條第一項前段、第二百十六條、第二百十五條、第四十一條第一項，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
中華民國九十二年二月二十七日
臺灣高雄地方法院刑事第一庭
審判長法官林水城
法官謝雨真法官盧怡秀右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官林佳蓉中華民國九十二年二月二十七日附錄論罪科刑法條：
中華民國刑法第二百一十五條(業務上文書登載不實罪)從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
中華民國刑法第二百一十六條(行使偽造變造或登載不實之文書罪)行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。