臺中高等行政法院91年度訴字第894號判決

裁判字號：臺中高等行政法院91年訴字第894號判決

裁判日期：民國92年04月02日

裁判案由：綜合所得稅

臺中高等行政法院判決九十一年度訴字第八九四號
原告甲○○被告財政部台灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丁○○
丙○○右當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月十八日台財訴字第０九一００一一六六五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要﹕緣原告係甲○○建築師事務所負責人，民國八十七年度綜合所得稅結算申報，自行申報該事務所收入新台幣（下同）一０、五一０、三九六元，費用九、四六二、七七五元，全年所得額為一、０四七、六二一元，案經被告初查核定該事務所收入為一０、五一０、三九八元，費用為七、七一九、七三九元，全年所得額為二、七九０、六五九元，合併歸課原告八十七年度綜合所得總額為二、八六二、六０三元，應補稅額三
一四、四一一元。原告不服，就其執業建築師事務所業務費用項下修繕費、燃料費、保險費、稅捐、折舊及利息支出等項目，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告訴之聲明：請求判決原處分（復查決定）及訴願決定均撤銷。
二、被告答辯之聲明﹕請求判決駁回原告之訴。
丙、兩造之陳述﹕
一、原告起訴意旨略以﹕
（一）原告八十七年度所申報之執行業務所得各項收支明細，係按執行業務所得之查核規定辦理，按該辦法第二章第六條及第八條規定依法設置「日記帳」、「分類帳」，按規定期限內辦理結算申報，並提供調查，該帳簿內容明列各項會計項目之收支明細，並製作傳票，即是記明資金往來之流程，足供查核，自無需再提所謂「足資證明所貸款項目直接必要用於業務上之資金使用流程供核」，對於被告認為「原告空言主張，核不足採」之核定，令人不服。
（二）按執行業務所得之查核辦法第三章第三節第十三條第二款「供執行業務使用之汽車、機車，如屬執行業務者所有，經載於財產目錄並取得合法憑證者，其使用牌照稅及燃料稅，應准核實認定」及第四章第一節第十五條「˙˙如因業務需要，使用兩輛以上者，應提出使用情形及與業務有關之事實證明，核實認列。」。本所使用之車輛均依規定登記於財產清冊，建築師事務所之組織型態與一般中小企業無異，雖歸類執行業務，但絕非稅法所示「憑一己技能謀生」之型態，現代化家庭家中數部車供使用是常見的，何況一家小企業，稅法上限制一部車是明顯嚴重失真於社會現況的法令規定。所以登記財產目錄之汽機車供業務使用者之牌照稅、燃料稅、保險維修、折舊等，自應全額核定，僅認列二分之一是不合理的核定。訴願程序中，提供使用員工之駕照、辦公處所租有車位之合約、出差未具領交通津貼等佐證資料，足證所使用之汽車純供業務使用，但均不為核實認定，徒呼不合情理，然又能如何。
（三）系爭利息支出疑慮，附有原告逕向中華銀行以不動產設定抵押質借現金，限供週轉用，按需求的時間先後分批撥款（因執行業務所得盈虧，每年均需結算申報、扣繳完帳，盈虧不能保留到下一年度，故每年在尚未有營收之際，均向銀行借貸，以支付平日之各項支出。）。執行業務所得之查核辦法第三章第四節第三條第三款「執行業務者之事務所使用本人所有之房屋，不得列支租金」，由原告提供之辦公處所（台中市○○區○○路二段二六二號七樓之八），並未申報租金支出，然該建物抵押貸款、預定額度、供週轉用，其借貸之利息自當准予認列，才不有失公平原則，偏頗只認定收入不認定費用之偏差的核定標準，所以有關借貸供週轉用之利息支出，有其存在的必要與事實，全數剔除，實難服人。
（四）原告經營小型事務所，平日奉公守法，相關稅賦，遵守一切法令規章之規定，對於被告九十一年一月七日中區國稅法字第０九一００００二０四號復查決定書之處分，原告不服，經提起訴願而後駁回，復提起本件訴訟，以便有機會提出意見，請求撤銷被告原處分，以維護權益等語。
二、被告答辯意旨略以﹕
Ａ、修繕費、燃料費、保險費、稅捐及折舊：
（一）按「執行業務者之汽車，如係執行業務與家庭合用者，其相關費用，以二分之一認列。執行業務者列報之汽車相關費用以一輛並列入財產目錄者為限，如因業務需要，使用兩輛以上者，應提出使用情形及與業務有關之事實證明，核實認列。」為執行業務所得查核辦法第十五條第二、三項所明定。
（二）查原告本期列報該事務所業務費用之修繕費三０五、七一四元、燃料費一三九、四四四元及保險費二六九、六九二元，初查依被告機關八十六年四月十八日中區國稅法字第八六００二二八０七號復查決定書有關該事務所八十三年度列報之三輛汽車相關費用以二分之一認列之決定，遂將本年度列報與汽車相關之修繕費一七八、七四七元、燃料費一三九、四四四元及保險費七五、九四二元，皆予以剔除二分之一，核定當年度修繕費二一六、三四一元、燃料費六九、七二二元，及保險費二三一、七二一元。原告不服，復查主張該事務所列報之三部汽車，均係提供所內員工往返各工地監造、土地勘查及縣市政府洽公之用，並無作私人使用情事，請准予全數認列云云。申經被告機關復查決定以，經查系爭三部車輛，該事務所分別於八十二年度購入兩部，八十三年度購入一部，又其八十三年度列報之汽車相關費用申經復查結果，准予認列所列報三部汽車相關費用之二分之一，並已確定在案，原告本年度僅空言主張系爭車輛並未作私人使用，尚難採據。次查該事務所列報稅捐一二七、七二三元，初查以其中四月二十九日金額二八、二二０元，未取具合法憑證，遂予剔除，核定稅捐
九九、五０三元。原告不服，復查主張核認云云，申經被告機關復查決定以，經查系爭二八、二二０元乙筆支出，該事務所既未取具合法憑證，是初查不予核認該筆支出，應無違誤；況查依前揭汽車相關費用復查結果，應僅准予認列汽車相關稅捐之二分之一，而初查關於業取具合法憑證之汽車稅捐，並未剔除二分之一，惟基於改制前行政法院六十二年判字第二九八號判例揭示之「行政救濟除原處分適用法律錯誤者外不得為更不利之決定」，稅捐復查後遂維持原核定。再查該事務所列報折舊五三一、０五三元，初查以其列報乙部汽車之折舊一六六、六六六元，因該部汽車業於八十七年九月份耐用年限屆滿，而該事務所仍列報全年度折舊金額一六六、六六六元，遂將溢提折舊四一、六六六元剔除，另補增列原告未列報之其他兩部汽車折舊一０八、五００元，並將系爭三部車輛折舊，依八十三年度復查決定結果剔除二分之一，計剔除汽車折舊四
九、九一六元，另加計電器設備溢提折舊三、九五六元，合計剔除折舊五三、八七二元。原告不服，復查主張增列被告機關初查以與住家合用為由剔除之折舊云云。申經被告機關復查決定以，經查依前揭汽車其他相關修繕費、燃料費及保險費復查結果，因原告僅空言主張，是被告機關初查參照業已確定且具遞延性之以前年度復查結果予以剔除二分之一汽車折舊，應無違誤，復查後仍予以維持。訴願時，除復執前詞外，並無其他新主張或事證，財政部訴願決定，亦持與被告機關相同之論見，駁回其訴願。
（三）原告訴稱系爭車輛已登載於財產目錄，確供員工公務使用，並無與住家合用情事，是其相關之修繕費、燃料費、保險費、稅捐及折舊等，自應依其申報數全數核認云云，資為爭議。
（四）經查原告復查、訴願及本次行政訴訟，均主張系爭車輛已登載財產目錄，供員工洽談業務、申請建照及工程監造之用，並無與住家合用情事，惟其並未提示未與住家合用之相關證明文件，原告空言主張，核無足採。
Ｂ、利息支出：
（一）按「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第十四條所明定。
（二）查原告本期申報該事務所利息支出一、二三四、四０四元，被告機關所屬黎明稽徵所初查以該事務所每年皆列報執行業務所得，其所稱週轉金應係代墊業主之相關費用，核係私人借貸，援引上年度核定情形，予以全數剔除。原告不服，復查時主張該事務所業務量小，故需向金融機構借貸，以支應各項費用，是其借款確係業務所需等情。申經被告機關復查決定以，被告機關以九十年七月六日中區國稅法字第０九０００四０二四九號函，請原告提示所貸款項逐筆使用之資金流程及與業務有關證明文件，惟原告並未能提供；又查原告上年度（八十六年度）利息支出申經復查結果，亦經被告機關以其未能證明所貸款項確屬業務所需而予駁回在案，是本年度原告既亦僅空言主張而未能提示相關資料以實其說，依首揭規定，初查未予認定，尚無不合為由，乃駁回其復查申請。
訴願時，原告除復執前詞外，並提示中華商業銀行授信審核表及放款借據證明，經財政部訴願決定以，原告仍未能提示足資證明所貸款項直接必要用於業務上之資金使用流程供核，遂駁回其訴願。
（三）原告訴稱系爭貸款係供建築師事務所營業週轉之用，確屬業務所需，請准予認列等情，資為爭議。
（四）經查原告復查、訴願及本次行政訴訟，均主張系爭貸款確屬業務所需，惟並未提示足資證明所貸款項直接必要用於業務上之資金使用流程供核，被告機關未予認定，揆諸首揭規定，尚無不合，原告除復執前詞外，並無其他新主張或事證，其所訴殊無足採。
Ｃ、基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決等語。理由
一、本件訴訟繫屬中，被告代表人 楊重華 於九十二年一月二十七日變更為乙○○，其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、本件原告為甲○○建築師事務所負責人，原列報八十七年該事務所業務費用之修繕費三０五、七一四元、燃料費一三九、四四四元及保險費二六九、六九二元，並列報該事務所利息支出一、二三四、四０四元，被告初查以該事務所八十三年度列報之三輛汽車相關費用以二分之一認列之決定，遂將本年度列報與汽車相關之修繕費一七八、七四七元、燃料費一三九、四四四元及保險費七五、九四二元，皆予以剔除二分之一，核定當年度修繕費二一六、三四一元、燃料費六九、七二二元，及保險費二三一、七二一元，另以該事務所每年皆列報執行業務所得，其所稱週轉金應係代墊業主之相關費用，核係私人借貸，援引上年度核定情形，予以全數剔除。原告不服循序提起行政救濟，主張該事務所列報之三部汽車，均係提供所內員工往返各工地監造、土地勘查及縣市政府洽公之用，並無作私人使用情事，請准予全數認列，又以該事務所業務量小，故需向金融機構借貸，以支應各項費用，是其借款確係業務所需等情，申經被告復查決定以，經查系爭三部車輛，該事務所分別於八十二年度購入兩部，八十三年度購入一部，又其八十三年度列報之汽車相關費用申經復查結果，准予認列所列報三部汽車相關費用之二分之一，並已確定在案，原告本年度僅空言主張系爭車輛並未作私人使用，尚難採據﹔次查該事務所列報稅捐一二七、七二三元，初查以其中四月二十九日金額
二八、二二０元，未取具合法憑證，遂予剔除，核定稅捐九九、五０三元，且查依前揭汽車相關費用復查結果，應僅准予認列汽車相關稅捐之二分之一，而本案關於取具合法憑證之汽車稅捐，並未剔除二分之一，是以基於前行政法院六十二年判二九八號判例有關行政救濟除原處分適用法律錯誤者外不得為更不利之決定規定，稅捐復查後應維持，又該事務所八十七年度列報折舊五三一、０五三元，初查以其列報乙部之汽車折舊一六六、六六六元，因該部汽車業於八十七年九月份耐用年限屆滿，而該事務所仍列報全年度折舊金額一六六、六六六元，遂將溢提折舊四一、六六六元予以剔除，另補增列原告未列報之其他兩部汽車折舊一０
八、五００元，並將系爭三部車輛折舊，依八十三年度復查決定結果剔除二分之一，既剔除折舊四九、九一六元，另加計電器設備溢提折舊三、九五六元亦應予剔除，合計剔除折舊五三、八七二元﹔另就利息支出部分，被告前以九十年七月六日中區國稅法字第０九０００四０二四九號函，請原告提示所貸款項逐筆使用之資金流程及與業務有關證明文件，惟原告並未能提供，又查原告上年度利息支出申經復查結果，亦經被告以其未能證明所貸款項確屬業務所需而予駁回在案，是本年度原告既亦僅空言主張而未能提示相關資料以實其說，依法令規定不予認定，尚無不合為由，乃駁回原告主張。
三、原告雖起訴主張因行業特性緣故，其事務所八十七年度財產目錄中列報之三部車輛，皆為事務所作為員工洽談業務、申請建築執照及工程監工之用，並無與住家合用之情，其相關修繕費、燃料費、保險費、稅捐及折舊等，自應依其申報數全數核認﹔又系爭貸款確係供該事務所營業週轉之用，確屬業務所需，並提示中華商業銀行授信審核表及放款借據為憑，其借貸之利息自當准予認列，才不有失公平原則云云。
四、惟按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上僱用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目﹔帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存五年。執行業務者為執行業務而使用之房屋及器材、設備之折舊，依固定資產耐用年限表之規定。執行業務費用之列支，準用本法有關營利事業所得稅之規定﹔其辦法由財政部定之。」為所得稅法第十四條第二類所明定。是關於執行業務所得者費用之計算，除依據所得稅法規定外，財政部復本於法律授權，於八十六年二月十二日修正頒布「執行業務所得查核辦法」為細節性之規定，依該辦法第十五條第二、三項規定，「執行業務者之汽車，如係執行業務與家庭合用者，其相關費用，以二分之一認列，且執行業務者列報之汽車相關費用以一輛並列入財產目錄者為限，如因業務需要，使用二輛以上者，應提出使用情形及與業務有關之事實證明，核實認列。」。
五、本件原告爭執之修繕費、燃料費、保險費、稅捐及折舊部分：經查系爭三部車輛，原告事務所分別於八十二年度購入兩部，八十三年度購入一部，又其八十三年度列報之汽車相關費用，准予認列所列報三部汽車相關費用之二分之一，並已確定在案，原告本年度（八十七年度）主張系爭車輛專供業務使用並未作私人使用，其稱可提出員工之駕照、租賃車位合約、員工出差未具領交通津貼資料，惟並未據提出，且上開資料亦不足以證明其說，其八十七年度列報該事務所業務費用之修繕費三０五、七一四元、燃料費一三九、四四四元及保險費二六九、六九二元，被告機關參酌八十三年度列報之三輛汽車相關費用以二分之一認列之決定，將本年度列報與汽車相關之修繕費一七八、七四七元、燃料費一三九、四四四元及保險費七五、九四二元，皆予以剔除二分之一，核定當年度修繕費二一六、三四一元、燃料費六九、七二二元，及保險費二三一、七二一元，尚無不合。又原告所列報稅捐一二七、七二三元，其中八十七年四月二十九日金額二八、二二０元，未取具合法憑證，被告機關予以剔除，並無不合；再原告事務所列報汽車折舊五三一、０五三元，其中乙部之折舊一六六、六六六元，因該部汽車業於八十七年九月份耐用年限屆滿，而該事務所仍列報全年度折舊金額一六六、六六六元，被告遂將溢提（三個月）折舊四一、六六六元剔除，另補增列原告未列報之其他兩部汽車折舊一０八、五００元，並將系爭三部車輛折舊，依八十三年度復查決定結果剔除二分之一，計剔除汽車折舊四九、九一六元，另加計電器設備溢提折舊三、九五六元，合計剔除折舊五三、八七二元。被告機關均係參照業已確定且具遞延性之以前年度復查結果予以剔除二分之一汽車折舊，亦無違誤。至利息支出部分，按「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」為執行業務所得查核辦法第十四條所明定。原告本期申報該事務所利息支出一、二三
四、四０四元，並未舉證證明與其業務有關，經被告機關以九十年七月六日中區國稅法字第０九０００四０二四九號函，請原告提示所貸款項逐筆使用之資金流程及與業務有關證明文件，惟原告並未能提供；為原告所不爭，而其提出之中華商業銀行授信審核表及放款借據、及帳簿資料，並不足以證明系爭貸款係供建築師事務所營業週轉之用。是原告此部分主張，亦非可採。
六、綜上所述，本件原告於行政救濟及訴訟中，雖一再陳稱系爭三部汽車相關之費用及貸款支付之利息，確屬業務所需，惟卻未能提出相關憑證證明，供被告查核認定，是原處分（復查決定）否准認列系爭部分費用，洵無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年四月二日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官許武峰法官黃淑玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中華民國九十二年四月二日
法院書記官黃靜華