裁判字號：臺北高等行政法院97年訴字第3260號判決
裁判日期：民國98年04月23日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3260號原告忠玟股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）住同上訴訟代理人乙○○兼送達代收
丁○○丙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月31日台財訴字第09700476250號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告（原名為嘉方股份有限公司，民國97年1月7日經臺北市政府核准遷移營業地址至臺北市中山區並變更名稱為忠玟股份有限公司）於96年10月3日經人檢舉於89至95年間有短、漏開統一發票及漏報銷售額情事，惟被告受理本件檢舉案時，原告涉嫌於89年1至8月間銷貨漏開統一發票部分，因已逾稅捐稽徵法第21條第3項規定之7年核課期間，該部分不予查核補徵，僅就原告89年度9至12月間之漏銷事證予以查明核處，另因原告於97年1月7日已將營業地址遷移至臺北市○○區○○街○○號2樓，故90至95年間漏銷部分，移請財政部臺北市國稅局所屬中南稽徵所（下稱中南稽徵所）查處在案。案經被告審理結果，原告漏報89年9月至12月銷售額屬實，乃核定補徵營業稅額合計新臺幣（下同）290,260元，並處罰鍰合計290,259元。嗣原告於97年
7月7日具文向被告申請退還已納之稅款及罰鍰，主張該營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書於送達原告時，已逾5年核課期間云云，案經被告以97年7月29日北區國稅淡水三字第0970003230號函（下稱原處分）復否准其申請，原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，其聲明及陳述依其起訴狀及補充理由狀之記載）㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：
甲、原告主張之理由：
一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。……未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」、「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」、「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」、「違反行政法上之義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」分別為稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款、第22條第1款、第28條、第49條前段及行政罰法第7條第1項所明定。次按「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存5年。」復為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第27條第1項所規定。
二、本件被告雖曾以96年10月17日北區國稅淡水三字第0960003659號函請原告提供89至95年度開立統一發票存根聯、統一發票明細表、出貨單、收款資料（含存摺影本）及帳冊備查，惟，前開除帳冊外被告通知提示之各項憑證，均已逾前揭法定保存期限，原告除尚保存之統一發票存根聯外，其餘各項憑證均已無保存。
三、檢舉人所提供之銷貨收款憑證、買賣合約書及銷貨單等資料是否為真實、是否係檢舉人變造，被告均未提示供原告確認，亦未經查證其確實，僅以檢舉人提供之資料作為補稅處罰之唯一證據。被告雖有查對89年度開立統一發票存根聯，惟檢舉人所提供資料未經原告確認亦未經查證確實之前，被告所為之補稅罰鍰本應撤銷，遑論本案系爭核課期間為7年，其法律要件及證據闕如，被告補稅罰鍰顯然違背稅捐稽徵法第21條第1項及第3項，其罰鍰部分尚違反行政罰法第7條第1項。另原告雖簽有承諾書，惟其僅為確實有短漏報銷售額時，可取得較輕處罰之要件而已，並不因此成為被告補稅罰鍰之證據。再者，被告仍應對檢舉人提供資料是否為真實、核課期間為7年及行政罰法第7條第1項之故意或過失負舉證之責。
四、其次訴願決定書「原告89至95年間連續7年均有短、漏開統一發票並漏報銷售額之情事，被告查核結果，據以認定原告顯有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅之情事……其核課期間為7年」惟查，前開90至95年間中南稽徵所雖核有漏報銷售額之情事，但原告不服申經復查，並經改以更正程序處理中。截至目前前開營業稅事件，除91至95年12月尚處於更正程序由中南稽徵所審理中，其餘部分均由中南稽徵所撤銷。由此可證，被告答辯所指：「經稽徵機關查獲於89年至95年間連續7年均有短漏開統一發票……共違章行為達7年」之事實並不存在；另被告：「足認原告有積極短、漏開發票以逃漏稅捐之故意……」顯然為臆測想像推論之詞，進而核認核課期間為7年與稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定之法律要件自有未合，所為之處罰違反行政罰法第7條第1項之規定。
五、又按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每
2個月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書……向主管稽徵機關申報銷售額……」，前條第1項核課期間之起算，依下列規定：「……依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐……已在規定期間內申報者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」、「……其中所謂應於核課期間發單，自係應於核課期間內將稅單送達者而言。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第35條第1項、稅捐稽徵法第22條第1項、第2項及財政部75年3月28日台財稅字第7533353號函所明定。本件罰鍰部分89年9至10月及89年11至12月裁罰處分書分別於96年12月31日及97年1月14日作成，其繳款書送達日期顯然於前開日期之後，故系爭核課期間無論為5年或7年均已逾法定核課期間，被告均不得再行處罰。
乙、被告主張之理由：
一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義務
人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。………未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」、「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」、「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」分別為稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款、第22條第1款、第28條及行政罰法第7條第1項所明定。次按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……短報、漏報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……短報或漏報銷售額者。」為營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第4款及第51條第3款所規定。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」、「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項及第26條第1項前段所規定。再「本案遺產稅既已於核課期間內發單開徵，嗣後因更正稅額，於核課期間屆滿後，予以改訂繳納期間，應不發生稅捐稽徵法第21條規定有關核課期間之適用問題。」為財政部71年8月30日台財稅字第36419號函所明釋。
二、本案件核課過程述明如下：㈠原告於96年10月3日（被告所屬淡水稽徵所收文日）經人檢
舉於89至95年間銷貨漏開統一發票，惟89年1至8月間銷貨漏開統一發票部分，因已逾稅捐稽徵法第21條第3項規定之
7年核課期間，不予查核補徵，被告僅就原告89年9至12月間之漏銷事證予以查明核處。另原告於97年1月7日經臺北市政府核准遷移營業地址至臺北市○○區○○街○○號2樓，故屬90至95年間漏銷部分，已移請中南稽徵所查處在案，合先敘明。
㈡本案前經被告所屬淡水稽徵所以96年10月17日北區國稅淡水
三字第0960003659號函請原告提供89至95年度開立統一發票存根聯、統一發票明細表、出貨單、收款資料（含存摺影本）及帳冊備查，惟原告僅提示89年度開立統一發票存根聯資料供核。該所乃依據檢舉人提供之銷貨收款憑證、買賣合約書及銷貨單等資料與原告提示之89年度開立統一發票存根聯查對結果，查得原告89年9至12月間銷貨漏開統一發票屬實，為考量核課時效，遂先予核定原告89年9至10月之漏銷金額5,002,162元（未稅），並補徵營業稅250,108元，其繳款書（限繳日期至96年11月10日）經原告於96年10月31日至淡水稽徵所領取而送達在案。
㈢惟原告對核定該筆稅捐不服，主張核定漏銷金額中，其買受
人 汪生福 之貨款600,000元（含稅）已開立統一發票（發票字軌號碼：DR00000000），另有代收連盈群租金20,000元已轉交出租人 黃啟明 ，非屬原告之收入，案經被告查證屬實，准予更正追減前揭2筆金額計620,000元，重行核定漏銷金額4,173,488元【（5,002,162－620,000）／1.05】及應補徵營業稅208,674元（4,173,488元×5%），併同裁處罰鍰626,000元。而該更正後營業稅繳款書（展延限繳日期至
96年12月10日）及罰鍰繳款書（限繳日期至96年12月10日），同時於96年11月14日經原告領取而完成送達程序。
㈣嗣原告於96年12月17日提示前更正後營業稅繳款書208,674
元（補徵89年9至10月營業之部分）已依限於96年12月10日完稅之證明，並承諾違章事實且願意繳清罰鍰（有承諾書附卷可稽），請求更正原裁罰金額云云。
㈤爰於被告同時已核定原告89年11至12月之漏銷金額1,631,71
4元，並補徵營業稅81,586元在案，遂一併將該筆營業稅繳款書（限繳日期至97年1月10日）送交原告繳納，原告並書面承諾違章事實，且同意繳清罰鍰以減輕處罰（有承諾書併案佐證）。嗣原告提示已於97年1月9日繳納81,586元營業稅之繳款書（補徵89年11至12月營業稅之部分），作為減輕裁處罰鍰倍數之依據，被告遂核處原告89年11至12月營業稅罰鍰81,585元，並將該罰鍰繳款書及處分書（處分日：97年
1月14日）與前已重新更正核處原告89年9至10月營業稅罰鍰為208,674元（原核定罰鍰626,000元）之更正後罰鍰繳款書及處分書（更正罰鍰之處分日：96年12月31日），一併於97年1月14日送達原告（係由原告至淡水稽徵所親自領回上開繳款書），並分別於97年1月18日及1月23日繳清罰鍰在案。
㈥惟原告於97年7月7日具文申請註銷原處分及退還已納營業
稅及罰鍰，主張該營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書於送達原告時，已逾5年核課期間云云。案經被告以原處分，否准其申請。
三、原告訴訟意旨略謂：㈠89年度會計憑證已逾5年保存期限，原告除保存統一發票存
根聯外，其餘憑證均已無保存，被告僅查對檢舉人提供之相關資料與原告89年開立之統一發票存根聯，即據以認定有漏銷之事實，並未查證檢舉人所提供之資料是否真實，亦未經原告確認其資料之正確性，即予補稅及裁罰，於法不合。又原告雖簽有承諾書，其僅為確實有短漏報銷售額時，可取得較輕處罰，不應以此為補稅處罰之證據。
㈡中南稽徵所雖核認原告於90至95年間有漏報銷售額情事並予
補稅及裁罰在案，惟業經原告申請復查，已改為更正程序辦理，被告據以核認核課期間為7年之事實（即認定原告89至95年間連續有短、漏報銷售額情事，有故意以詐欺或不正當方法逃漏稅捐之行為），已至今不復存在。
㈢本件89年9至10月及11至12月罰鍰處分書分別在96年12月31
日及97年1月14日作成，其繳款書送達日期顯然在前開日期之後，既已逾核課期間，卻仍予以補稅及處罰，違反稅捐稽徵法第21條第1項第3款及行政罰法第7條第1款規定云云。
四、答辯理由：㈠查本件原告經人檢舉連續於89至95年間有短、漏開統一發票
及漏報銷售額情事，案經被告函請原告提供開立統一發票存根聯、統一發票明細表、出貨單、收款資料（含存摺影本）及帳冊備查，惟原告未提供帳簿（依首揭規定應保存10年）供查，僅提示89年度開立統一發票存根聯資料，被告遂依據檢舉人提供之銷貨收款憑證、買賣合約書及銷貨單等資料與原告提示之89年度開立統一發票存根聯查對結果，認定原告89年9至12月間確有銷貨漏開發票情事，經核定89年9至10月漏銷金額5,002,162元（未稅）及89年11至12月漏銷金額1,631,714元，惟原告查對後主張原核89年9至10月之漏銷金額中有600,000元已開立統一發票，另有20,000元屬代收代付租金性質，不得列為其收入，並提示相關證明資料請被告辦理更正，嗣經更正重核89年9至12月間之漏銷金額合計為5,805,202元，並由原告於查對後以書面承諾違章事實（有承諾書併案佐證），是原告主張未經查證檢舉人提供之資料是否屬實，亦未經原告確認其資料之正確性，即據為補稅及處罰乙節，屬空言主張，況依改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨：「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，其原告未提示帳證資料供核，被告所屬淡水稽徵所依查得資料核課，並無不合。
㈡次查原告雖於規定申報期間內完成89年9至12月營業稅申報
，惟經稽徵機關查獲於89至95年間連續7年均有短、漏開統一發票並漏報銷售額之情事，原告漏報系爭銷貨收入，且未提供銷售合約、出貨單、客戶收款明細表及往來銀行帳戶等帳證供核，共違章行為達7年（平均每年短漏開銷貨發票1,
720萬元，占當年度營業收入32%～45%），足認原告有積極短、漏開發票以逃漏稅捐之故意，顯與單純之不作為有別，自構成故意以其他不正當方法逃漏稅捐之可責要件，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，核認其核課期間為7年，洵無不合，自亦無違反行政罰法第7條第1項之規定。
㈢且據原告檢附中南稽徵所98年2月13日財北國稅中南營業二
字第0980208214號函略以：「原告於91至95年12月間涉嫌違反加值型及非加值型營業稅法案，經查對原告補具統一發票存根聯、收款紀錄及原告總經理 林永坤 等人到所陳述意見，按更正重核後漏開（漏報）銷售額94,279,253元，稅額4,713,962元，本所刻正依法審理尚未開單移罰」亦足見原告91至95年間之營業稅事件，仍經中南稽徵所核認有短漏統一發票之違章行為，且漏稅金額94,279,253元已達91至95年度申報營業稅銷售額總計數之51.07%（91至95年度銷售額：26,000,138元＋37,888,459元＋47,893,819元＋55,024,307元＋17,817,717元＝184,624,440元），漏銷比例異常偏高。顯然在89至95年間，原告明知其係使用統一發票之營業人，卻長時間以消極不作為之方式漏開發票及漏報銷售額，且故意隱匿帳證資料，違反自動誠實申報義務，以遂其積極逃漏稅之目的，核屬稅捐稽徵法第21條第1項第3款所稱「故意以其他不正當方法逃漏稅捐」，仍認本件核課期間為7年。是本件原處分並無違誤。
㈣又原告訴稱本件89年9至10月及11至12月罰鍰處分書分別於
96年12月31日及97年1月14日始作成，質疑繳款書送達時已逾核課期間乙節，經查原告89年9至10月及11至12月營業稅暨罰鍰之核課期間分別於96年11月15日及97年1月15日屆滿，本案補徵原告89年9至10月之營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書分別於96年10月31日及96年11月14日合法送達原告，惟查89年9至10月罰鍰繳款書於核課期間內96年11月14日送達原告後，嗣因原告申請更正罰鍰金額，始於96年12月31日另為更正後罰鍰處分書，並於97年1月14日送達更正後處分書及罰鍰繳款書在案，依首揭財政部71年8月30日台財稅字第36419號函釋規定，於核課期間內發單開徵，嗣後因更正稅額，於核課期間屆滿後重新發單並改訂限繳日期者，仍不發生核課期間之適用問題。另補徵原告89年11至12月營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書亦分別於96年12月17日及97年1月14日合法送達原告，惟89年11至12月罰鍰處分書於97年1月14日由淡水稽徵所作成處分，並由原告於當日親自至該所領取該處分書及罰鍰繳款書，是並無逾核課期間之情事，況原告對系爭營業稅及罰鍰亦已繳清稅款且未申請復查而告確定，亦已繳納在案，所稱繳款書送達已逾核課期間等語，核不足採。
㈤至原告90至95年營業稅（含罰鍰）案件由中南稽徵所審理，並不影響本案核課期間為7年之認定，併予指明。
理由
壹、程序方面：本件原告經合法通知，無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條、民事訴訟法第386條各款所列情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
貳、實體方面：
一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。……未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」、「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」、「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起
5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。（嗣於98年1月21日稅捐稽徵法第28條第1、2項修正為『納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，不得再行申請｛第1項｝。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起
2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限｛第
2項｝。』」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第21條第1項第1款、第3款、第22條第1款、第28條、第49條前段定有明文。次按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……短報、漏報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……短報或漏報銷售額者。」營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第4款及第51條第3款亦定有明文。再按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」、「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。
」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項、第26條第1項前段復定有明文。又「本案遺產稅既已於核課期間內發單開徵，嗣後因更正稅額，於核課期間屆滿後，予以改訂繳納期間，應不發生稅捐稽徵法第21條規定有關核課期間之適用問題。」、「納稅義務人違反稅法規定裁罰期間之起算……，於罰鍰案件依稅捐稽徵法第49條準用時，應準用同法第21條規定，視其有無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，分別認定為5年或7年。……。」分經財政部71年8月30日台財稅字第36419號函、74年3月20日台財稅字第13298號函釋在案。查上揭函釋係財政部本於稅捐稽徵中央主管機關職權，就稅捐核課期間之適用相關事項所為之釋示，核與上揭法律規定無違，並無違反法律保留原則，被告就相關案件予以適用，自無不合。
二、本件原告於96年10月3日經人檢舉於89至95年間銷貨漏開統一發票，惟被告受理本件檢舉案時，原告涉嫌於89年度1至8月間銷貨漏開統一發票部分，因已逾稅捐稽徵法第21條第3項規定之7年核課期間，該部分不予查核補徵，被告僅就原告89年度9至12月間之漏銷事證予以查明核處，另因原告於97年1月7日經臺北市政府核准將營業地址遷移至臺北市中山區，故屬90至95年間漏銷部分，移請中南稽徵所查處在案。又被告曾函請原告提供89至95年度開立統一發票存根聯、統一發票明細表、出貨單、收款資料（含存摺影本）及帳冊備查，惟原告僅提示89年度開立統一發票存根聯資料供核，被告乃依據檢舉人提供之銷貨收款憑證、買賣合約書及銷貨單等資料與原告提示之89年度開立統一發票存根聯查對結果，查獲原告89年9至12月間銷貨漏開發票金額合計5,805,20
2元（89年9至10月4,173,488元；89年11至12月1,631,71
4元），遂依法核定補徵營業稅額合計290,260元（89年9至10月208,674元；89年11至12月81,586元）並處罰鍰合計290,259元（89年9至10月208,674元；89年11至12月81,585元），原告亦已繳納在案。嗣原告於97年7月7日具文向被告申請退還已納之稅款及罰鍰，主張該營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書於送達原告時，已逾5年核課期間云云，案經被告以原處分否准原告所請等情，經被告 陳明 在卷，原告經合法通知，未到庭爭執，復有被告所屬淡水稽徵所處分書、被告所屬淡水稽徵所營業稅違章核定稅額繳款書、被告所屬淡水稽徵所營業稅稅額繳款書、被告違章案件罰鍰繳款書、被告處分書、營業人銷售額與稅額申報書、徵銷明細清單、承諾書、買賣合約書、被告營業稅選案查核報告表、被告所屬淡水稽徵所96年10月17日北區國稅淡水三字第0960003659號函、檢舉函、收款紀錄表、證明函、統一發票、承諾書、原告97年7月7日函、原處分等附原處分卷可稽，為可確認之事實。原告起訴主張原告89年度會計憑證已逾5年保存期限，原告除保存統一發票存根聯外，其餘憑證均已無保存，被告僅查對檢舉人提供之相關資料與原告89年開立之統一發票存根聯，即據以認定有漏銷之事實，並未查證檢舉人所提供之資料是否真實，亦未經原告確認其資料之正確性，即予補稅及裁罰，於法不合；又原告雖簽有承諾書，其僅為確實有短漏報銷售額時，可取得較輕處罰，不應以此為補稅處罰之證據；再中南稽徵所雖核認原告於90至95年間有漏報銷售額情事並予補稅及裁罰在案，惟業經原告申請復查，已改為更正程序辦理，被告據以核認核課期間為7年之事實至今不復存在；本件89年9至10月及11至12月罰鍰處分書分別在96年12月31日及97年1月14日作成，其繳款書送達日期顯然在前開日期之後，既已逾核課期間，卻仍予以補稅及處罰，違反稅捐稽徵法第21條第1項第3款及行政罰法第7條第
1款規定云云。
三、本件原告主張被告上揭核定補徵其89年9月至12月營業稅及罰鍰繳款書送達原告時，已逾法定核課期間，原告因疏未查覺，而繳清上揭營業稅及罰鍰，遂依稅捐稽徵法第28條申請被告退還云云。茲按納稅義務人因適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，而有溢繳稅款時，始得申請退還溢繳之稅款或由稅捐稽徵機關查明退還，首揭修正後稅捐稽徵法第28條第1、2項規定甚明。是本件應審究者乃本件稅額繳款書、罰鍰繳款書是否有誤，又上揭繳款書送達原告時，是否已逾核課期間？原告依稅捐稽徵法第28條請求退還所繳稅款是否有理由等問題。
四、查本件原告經人檢舉連續於89至95年間有短、漏開統一發票及漏報銷售額情事，案經被告函請原告提供開立統一發票存根聯、統一發票明細表、出貨單、收款資料（含存摺影本）及帳冊備查，惟原告未提供帳簿供查，僅提示89年度開立統一發票存根聯資料，被告遂依據檢舉人提供之銷貨收款憑證、買賣合約書及銷貨單等資料與原告提示之89年度開立統一發票存根聯查對結果，認定原告89年9至12月間確有銷貨漏開發票情事，經核定89年9至10月漏銷金額5,002,162元（未稅）及89年11至12月漏銷金額1,631,714元，惟經原告查對後主張原核89年9至10月之漏銷金額中有買受人為汪生福之貨款600,000元（含稅）已開立統一發票（發票字軌號碼：DR00000000），另有代收連盈群租金20,000元已轉交出租人黃啟明，非屬原告之收入，案經被告查證屬實，准予更正追減前揭2筆金額計620,000元，重行核定漏銷金額4,173,
488元【（5,002,162－620,000）／1.05】及應補徵營業稅208,674元（4,173,488元×5%），併同裁處罰鍰626,00
0元。而該更正後營業稅繳款書（展延限繳日期至96年12月10日）及罰鍰繳款書（限繳日期至96年12月10日），同時於96年11月14日經原告領取而完成送達程序。嗣原告於96年12月17日提示前更正後營業稅繳款書208,674元（補徵89年9至10月營業之部分）已依限於96年12月10日完稅之證明，並以承諾書承諾違章事實且願意繳清罰鍰，請求更正原裁罰金額云云。茲因被告同時已核定原告89年11至12月之漏銷金額1,631,714元，並補徵營業稅81,586元在案，遂一併將該筆營業稅繳款書（限繳日期至97年1月10日）送交原告繳納，原告並以書面承諾違章事實，且同意繳清罰鍰以減輕處罰。嗣原告提示已於97年1月9日繳納81,586元營業稅之繳款書（補徵89年11至12月營業稅之部分），作為減輕裁處罰鍰倍數之依據，被告遂核處原告89年11至12月營業稅罰鍰81,585元，並將該罰鍰繳款書及處分書（處分日：97年1月14日）與前已重新更正核處原告89年9至10月營業稅罰鍰為208,67
4元（原核定罰鍰626,000元）之更正後罰鍰繳款書及處分書（更正罰鍰之處分日：96年12月31日），一併於97年1月14日送達原告（係由原告至淡水稽徵所親自領回上開繳款書），並由原告分別於97年1月18日及1月23日繳清罰鍰在案等情，據被告陳明在卷，且有相關資料附原處分卷可按，可堪信為真正。原告主張被告未予詳查原告於89年9至12月之漏銷金額，僅憑檢舉人所提供資料云云，然參酌上情可知，本件固經由人檢舉原告之故，惟被告除參酌檢舉人所提供資料外，業已發函請原告提供相關資料予以查證，且嗣經原告提示相關證明資料請被告辦理更正，被告嗣經更正重核原告89年9至12月間之漏銷金額合計為5,805,202元，並由原告於查對後出具書面承諾書承諾違章事實，是被告就上揭原告違規與否，業經相當查證始為認定，即屬有據。且查，依上揭稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項、第26條第1項前段規定可知，原告就相關憑證應予保存，且其設置帳簿應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存10年，原告未提出相關憑證以利被告查證，卻空言主張被告未經查證檢舉人提供之資料是否屬實，亦未經原告確認其資料之正確性，即據為補稅及處罰云云，核不足取。況依改制前行政法院36年度判字第16號判例意旨：「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」，查原告既於被告查核時，未提示帳證資料供核，是被告所屬淡水稽徵所依查得資料核課，並無不合。且原告於本院審理時，未到庭陳述，亦未提出有利事證以供本院參酌，自不足為原告有利之認定。
五、次查原告雖於規定申報期間內完成89年9至12月營業稅申報，惟經稽徵機關查獲原告於89至95年間連續7年均有短、漏開統一發票並漏報銷售額之情事，原告漏報系爭銷貨收入，且未提供銷售合約、出貨單、客戶收款明細表及往來銀行帳戶等帳證供核，共違章行為達7年（平均每年短漏開銷貨發票1,720萬元，占當年度營業收入32%～45%）等情，據被告陳明在卷，且被告陳明據原告檢附中南稽徵所98年2月13日財北國稅中南營業二字第0980208214號函略以：「原告於91至95年12月間涉嫌違反加值型及非加值型營業稅法案，經查對原告補具統一發票存根聯、收款紀錄及原告總經理林永坤等人到所陳述意見，按更正重核後漏開（漏報）銷售額94,279,253元，稅額4,713,962元，本所刻正依法審理尚未開單移罰」等語，有該函附本院卷可參（參見本院卷第53頁），亦足見原告91至95年間之營業稅事件，仍經中南稽徵所核認有短漏統一發票之違章行為，且漏稅金額94,279,253元已達91至95年度申報營業稅銷售額總計數之51.07%（91至95年度銷售額：26,000,138元＋37,888,459元＋47,893,819元＋55,024,307元＋17,817,717元＝184,624,440元），漏銷比例異常偏高等語，原告就被告上揭答辯未予爭執，由上可知，在89至95年長達7年間，原告明知其係使用統一發票之營業人，卻長時間以消極不作為之方式漏開發票及漏報銷售額，且故意隱匿帳證資料，違反自動誠實申報義務，以遂其積極逃漏稅之目的，足認原告有積極短、漏開發票以逃漏稅捐之故意，顯與單純之不作為有別，自構成「故意以其他不正當方法逃漏稅捐」之可責要件，被告因此依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，核認其核課期間為7年，洵無不合，又被告上揭核認，乃依現存客觀證據予以判斷，自無不合，難認有違反行政罰法第7條第1項之規定。
六、又原告主張本件89年9至10月及11至12月罰鍰處分書分別於96年12月31日及97年1月14日始作成，質疑繳款書送達時已逾核課期間云云，經查如上所述，本件原告營業稅核課期間為7年。原告89年9至10月及11至12月營業稅暨罰鍰之核課期間分別於96年11月15日及97年1月15日屆滿，本案補徵原告89年9至10月之營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書分別於96年10月31日及96年11月14日合法送達原告，惟查89年9至10月罰鍰繳款書於核課期間內96年11月14日送達原告後，嗣因原告申請更正罰鍰金額，始於96年12月31日另為更正後罰鍰處分書，並於97年1月14日送達更正後處分書及罰鍰繳款書在案，有上揭繳款書及送達證書附原處分卷可按，且為兩造所不爭，堪信為真正。茲依首揭財政部71年8月30日台財稅字第36419號函釋規定，於核課期間內發單開徵，嗣後因更正稅額，於核課期間屆滿後重新發單並改訂限繳日期者，仍不發生核課期間之適用問題。另補徵原告89年11至12月營業稅核定稅額繳款書及罰鍰繳款書亦分別於96年12月17日及97年1月14日合法送達原告，惟89年11至12月罰鍰處分書於97年1月14日由淡水稽徵所作成處分，並由原告於當日親自至該所領取該處分書及罰鍰繳款書，是並無逾核課期間之情事，況原告對系爭營業稅及罰鍰亦未申請復查而告確定，且原告亦已繳清上揭稅款在案，此為原告所不爭，難認原告所為繳納上揭稅款有何因被告適用法令錯誤或計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，造成原告有溢繳稅款而得請求退還之請求依據。至本件原告係故意以其他不正當方法逃漏稅捐，故該核課期間為7年等情，已如上述，故原告主張上揭繳款書送達已逾核課期間5年，補徵原告上揭稅款違法云云，核屬誤會，殊不足採。
七、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件核無稅捐稽徵法第28條規定情事，從而被告以原處分函復，否准原告申請退稅處分，並無不合，原告仍執前詞，訴請如聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條、第98條第1項前段、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年4月23日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官鄭小康
法官李玉卿法官陳秀媖上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年4月23日
書記官楊子鋒