最高行政法院91年度判字第2178號判決

裁判字號：最高行政法院91年判字第2178號判決

裁判日期：民國91年12月05日

裁判案由：綜合所得稅

最高行政法院判決九十一年度判字第二一七八號
再審原告甲○○訴訟代理人 林征盛 再審被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對中華民國九十年八月三十日本院九十年度判字第一五四二號判決提起再審之訴，本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告民國八十二及八十三年度綜合所得稅結算申報，再審被告以其係天慶育樂股份有限公司（下稱天慶公司）之股東，天慶公司以八十一年度出售土地增益新臺幣（下同）二五○、八二一、一○三元轉列資本公積，嗣八十二年五月及十一月間分別將其中一三○、○○○、○○○元及一二○、○○○、○○○元轉增資配股予各股東，並分別於八十二年五月十五日及八十三年三月十五日辦理減資一三○、○○○、○○○元及一五○、○○○、○○○元，旋於八十三年九月二十七日向臺北市政府建設局註銷公司登記，其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅賦，乃依財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，以天慶公司八十二及八十三年度減資收回股票金額及八十三年度清算所得分配剩餘財產金額，歸戶各股東當年度之營利所得，核定再審原告八十二及八十三年度營利所得為一、○五六、二五○元及一、○○七、○九三元，並以再審原告八十二年度有營利所得、利息所得及薪資所得計一、二二○、六○○元，及八十三年度有營利所得、利息所得及薪資所得計一、三○○、二六三元，未辦理綜合所得稅結算申報，除發單補徵其八十二年度及八十三年度綜合所得稅一三八、○九七元及一三七、五三四元外，並依行為時所得稅法第一百十條第二項規定，處罰鍰計一二六、九○○元及一一八、九○○元（計至百元止）。再審原告不服，申請復查，未准變更，循序提起行政訴訟，亦遭本院九十年度判字第一五四二號判決（以下稱原判決）駁回。遂以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款再審事由，提起再審之訴。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
再審原告起訴意旨略謂︰一、依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函及證券交易所得課徵所得稅注意事項之規定，本案之所得係天慶公司第一次於八十二年九月十八日減資收回資本公積轉增資股票，第二次於八十三年三月十五日減資收回資本公積轉增資股票，均屬於營業存續期間內，而非在解散清算後之作為，依上開財政部函釋及注意事項之規定，應屬證券交易所得，而不應認定為營利所得。二、天慶公司之土地交易所得，係依公司法第二百三十八條第三款及第二百三十九條之規定，累積為資本公積，再撥充為資本，並非將土地交易所得直接以盈餘方式分配予股東，應無可適用財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函之情事。三、天慶公司解散清算完結後，向法院報備分派予股東之剩餘財產額，僅四、一七六、三三三．五○元，並無分派予股東超過股東原出資額部分，故應無適用財政部六十二年三月二日台財稅第三一六○四號函之情事。又天慶公司於八十三年九月二十三日申請解散時，財政部八十四三月二十二日台財稅第0000000號函尚未公布，依法應不能追溯引用，且依財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函之規定，本案亦無可適用財政部八十四年三月二十二日台財稅第0000000號函之情事。四、依財政部於增資股票所為之註記及財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函之規定，財政部之處分有違信賴與誠信原則，且再審被告事前未對天慶公司踐行所得稅法第一百一十一條第二項規定之法定程序，乃屬行政過失，依責任歸屬及分攤原則，再審原告應無過失。又依司法院釋字第二七五號解釋及鈞院八十九年度判字第二四四七號判決，原處分亦有欠妥。五、依所得稅法施行細則第七十條規定及財政部八十四年三月二十二日台財稅第0000000號函釋意旨，再審被告認天慶公司於八十二年十一月五日之第二次增資分配予再審原告股票額，應作為再審原告八十三年度之營利所得，課徵八十三年度之綜合所得稅，顯屬違誤。再審被告認天慶公司之財務營運各方面皆不合繼續經營假設情況，顯屬臆測、率斷，而與事實不符。其未依稅捐稽徵法第一條之一之規定，適用財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號函，亦屬有誤。綜此，請判決廢棄原判決，並撤銷原處分及一再訴願決定等語。
再審被告答辯意旨略謂：壹、營利所得部分：一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：「公司股東所分配之股利」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款及同法施行細則第十一條所明定。又按「○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依本部（）台財稅第三一六○四號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅，．．．」為財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函所明釋。二、天慶育樂公司七十七年間購進新竹縣○○鄉○○○段多筆土地，於八十一年間出售，並將售地增益二五○、
八二一、一○三元轉列資本公積，且於八十二年間利用資本公積辦理轉增資兩次金額分別為一三○、○○○、○○○元及一二○、○○○、○○○元，隨即於八十二、八十三年度辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額分別為一三○、○○○、○○○元、一五○、○○○、○○○元，並於八十三年九月二十七日向臺北市政府建設局註銷公司登記，嗣經再審被告查獲，原核定乃依首揭函釋規定，按該公司八十
二、八十三年度減資收回股票金額及八十三年度清算所得分配剩餘財產金額，分別歸課各股東當年度營利所得，其中再審原告取得八十二年營利所得額一、○五六、二五○元、八十三年度營利所得金額一、○○七、○九三元，並歸課其當年度綜合所得稅。再審原告雖主張天慶育樂公司於八十二、八十三年間以現金收回資本公積轉增資配發之股票，核屬股票轉讓性質，並非盈餘分配云云。惟查該公司於八十二年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以等同現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並隨即註銷公司登記及向再審被告辦理營利事業所得稅決、清算事宜，此舉以現金收回資本公積轉配發增資股票與清算作為及將出售土地增益分配予各股東行為實無二致，尚非再審原告所稱之係屬股票轉讓性質，原核定依首揭函釋規定，按再審原告取得之營利所得一、○五六、二五○元（八十二年度）、一、○○七、○三九元（八十三年度），併課其當年度綜合所得稅，並無不合。三、再審原告主張應按財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋規定核課乙節，經由天慶育樂公司八十及八十一年度營利事業所得稅核定通知書暨八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本觀之，該公司於上開年度之營業收入均申報為○元，顯見該公司無經營其登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形；天慶育樂公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向臺北市政府建設局申請註銷公司登記，其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅賦，依實質課稅原則，天慶育樂公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號及八十一年五月二十九日台財稅字第000000000號函釋之適用，亦與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發字第八八一八九四三三五號函意旨無違，所訴天慶育樂公司辦理增、減資係在八十二及八十三年度營業存續期間內，並非解散清算時，自無首揭財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋之適用，核不足採。貳、罰鍰部分：按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。經查本件再審原告八十二年度短漏報其營利所得計一、二二○、六○○元，短漏稅額計一三八、○七九元，是原處分依據前揭法條規定，按漏稅額處罰鍰一二六、九○○元；又八十三年度短漏報其營利所得計一、三○○、二六三元，短漏稅額計一三七、五三四元，是原處分依據前揭法條規定，按漏稅額處罰鍰一一八、九○○元，亦無不合。請判決駁回本件再審之訴等語。
理由按行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋、判例有所牴觸而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法律顯有錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告八十二及八十三度綜合所得稅結算申報，再審被告以其係天慶公司之股東，該公司以八十一年度出售土地增益二五○、八二一、一○三元轉列資本公積，嗣八十二年五月及十一月間分別將其中一三○、○○○、○○○元及一二○、○○○、○○○元轉增資配股予各股東，並分別於八十二年五月十五日及八十三年三月十五日辦理減資一三○、○○○、○○○元及一五○、○○○、○○○元，旋於八十三年九月二十七日向臺北市政府建設局註銷公司登記，其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅賦，乃依財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，以天慶公司八十二及八十三年度減資收回股票金額及八十三年度清算所得分配剩餘財產金額，歸戶各股東當年度之營利所得，核定再審原告八十二及八十三年度營利所得為一、○五六、二五○元及一、○○七、○九三元，並以其八十二年度有營利所得、利息及薪資所得等計一、二二○、六○○元，八十三年度有營利所得、利息、薪資及財產交易所得計一、三○○、二六三元，未辦理綜合所得稅結算申報，除發單補徵八十二及八十三年度綜合所得稅一三
八、○九七元及一三七、五三四元，並依行為時所得稅法第一百十條第二項規定處以罰鍰計一二六、九○○元及一一八、九○○元。再審原告主張天慶公司於八十二、八十三年間以現金收回資本公積轉增資配發之股票，核屬股票轉讓性質，並非盈餘分配云云，申經再審被告復查決定，以天慶公司於八十二年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以等同現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並隨即註銷公司登記及向再審被告辦理營利事業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為及將出售土地增益分配予各股東行為實無二致，尚非再審原告所稱之係屬股票轉讓性質，是原核定按再審原告取得之營利所得，併課其各該年度綜合所得稅，並無不合。至再審原告主張本件尚未確定應有稅捐稽徵法第一條之一之適用，應按財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋規定核課乙節，惟查本件天慶公司以現金收回資本公積轉增資配發之股票，並隨即註銷公司登記，係屬公司清算作為，非財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋所稱之股票轉讓性質，尚難援引比附。又查再審原告八十二年度短漏報其營利等所得計一、二二○、六○○元，短漏稅額計一三八、○九七元，原處分依據所得稅法第一百十條第二項規定，按漏稅額處罰鍰一二六、九○○元；又八十三年度短漏報其營利等所得計一、三○○、二六三元，短漏稅額計一三七、五三四元，原處分依據前揭法條規定，按漏稅額處罰鍰一一八、九○○元，亦無不合，乃未准變更。再審原告不服，循序提起行政訴訟，原判決以：依原處分卷所附天慶公司八十及八十一年度營利事業所得稅核定通知書，暨八十二及八十三年度營利事業所得稅結算申報書等影本，天慶公司於上開年度之營業收入均申報為○元，顯見該公司無經營其登記事項之營業事實，並年年處於虧損情形；又天慶公司將其八十一年度出售土地增益轉列資本公積，旋於八十二年五月間增資、減資，復於八十二年十一月間再增資，八十三年三月間再減資，並於八十三年九月間向臺北市政府建設局申請註銷公司登記，惟其減資金額超過增資金額，顯係利用增、減資方式將出售土地增益分配予股東以規避稅賦。依實質課稅原則，天慶公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，旋即辦理清算程序，實屬規避稅賦之作法，尚非單純之股票轉讓性質，自無財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號、八十一年五月二十九日台財稅第000000000號及八十三年八月三十一日台財稅第000000000號函釋之適用，與財政部賦稅署八十八年一月六日台稅一發第000000000號函意旨無違，亦無稅捐稽徵法第一條之一規定之適用。本件再審被告依首揭財政部八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋，按再審原告八十二及八十三年度取得之營利所得，併課其各該年度綜合所得稅，並按其八十二年及八十三年度所漏稅額處罰鍰，並無不合。再審原告所舉本院八十六年度判字第一○二號判決，係就公司負責人於公司辦理清算時，就現金收回應否辦理扣繳稅款所為之判決，與本件案情有別；且該判決並非判例，亦無拘束本件之效力。從而，一再訴願決定，遞予維持再審被告所為核課綜合所得稅並處以罰鍰之處分，均無違誤。因認再審原告前訴訟程序之訴為無理由予以駁回。核其所適用之法律，並無與該案應適用之法律相違背，或於解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款之再審原因。至再審原告仍執陳詞所為如事實欄所載之主張，衡屬其個人法律見解之歧異，縱存有爭執，仍難謂為適用法規錯誤，而執為再審之依據。是本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第二百八十一條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十二月五日
最高行政法院第五庭
審判長法官徐樹海
法官黃璽君法官鄭淑貞法官林家惠法官林茂權右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國九十一年十二月五日