裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第451號判決
裁判日期：民國92年11月21日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第四五一號
原告 顏莉娜
即新鄰小吃店身分證統一編號：Z000000000訴訟代理人丙○○
丁○○陳光龍律師被告財政部臺灣省中區國稅局代表人甲○○訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十五日台財訴字第○九一○○六八三七三號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國（下同）八十九年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本為新臺幣（下同）一六、００三、五五一元，營業淨損一、一八六、四二七元，全年所得額虧損一、一七四、六三八元，經被告按同業利潤標準核定營業淨利
三、七四八、四０四元，全年所得額三、七六０、一九三元，應補稅額九二八、八七０元。原告不服，就營業淨利申請復查結果，未獲變更，向財政部提起訴願亦遭決定駁回，原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明求為判決：撤銷原處分及訴願決定。
㈡被告聲明求為判決：請駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈被告主張﹕「原告本年度結算申報自行申報適用行業為一般便餐、麵食、點
心店，行業標準代號為五七一一--一四，嗣經被告查獲其實際營業項目為海味餐廳（行業標準代號﹕五七一九--一一，淨利率百分之十八），原告始向臺中市稅捐稽徵處東山分處（以下簡稱東山分處）申請增加營業項目--海味餐廳，並經該分處核准變更登記在案（詳原處分卷第六十二頁），是原告所稱其行業代號為五七一一--一四，顯係托辭，核無足採。」云云，惟原告係於八十八年九月一日向臺中市政府申請營利事業登記，營業項目為一般便餐，店名即為新鄰小吃店，經臺中市政府核准登記在案，有營利事業登記證附卷可稽，而原告開始營業時生意好壞未可知，所以採取小本經營，以小吃店之型態經營，而臺中市稅捐稽徵處東山分處於原告提出申請時，亦認為原告申請事項經查屬實，准予先行設籍課稅，此有臺中市稅捐稽徵處東山分處函可資為證，足證當時原告以小吃店經營一般便餐。而後被告以原告主要進貨材料內容為水產魚貨，就認定原告實際營業項目為海產餐廳，此項認定顯然失之率斷，因為進貨材料為水產魚貨，僅足以說明原告有製作包含海鮮之菜餚，而以海鮮做菜之小吃店，比比皆是，經營型態各有不同，若是主要以海鮮做菜就認為是海鮮餐廳，顯不合理，故被告以原告主要進貨材料內容為水產魚貨，就認定原告實際營業項目為海產餐廳，並不足採。另原告原先營業項目為一般便餐，嗣因擴大營業改以海產餐廳經營，並於九十一年六月五日向臺中市稅捐稽徵處東山分處提出申請，故原告係嗣後才經營海產餐廳，自不得以原告嗣後之營業情形，來認定原告先前之營業型態。
⒉被告主張﹕「本件復查時經被告機關分別以九十一年五月十四日中區國稅東
山審字第○九一○○○六三一二號函及九十一年五月二十日中區國稅東山審字第○九一○○○六五二八號請原告就其主張提示八十九年度帳簿憑證、成本分析表及主張經營一般便餐、麵食、點心店之具體事證供核，惟原告迄未提示，致無從查核認定。」，惟按「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額。」最高行政法院八十九年度判字第一八七九號裁判要旨可供參照，本件原告於申報八十九年度營利事業所得稅時，已經提出結算申報書及營業成本明細表，而被告初查所並於九十年十月二十六日向原告調借八十九年度日記簿、總分類帳、銷貨統一發票存根、傳票暨憑證、營業稅自動報繳繳款書、扣繳憑單及各類所得資料申報書、財產目錄及薪資表等資料，是本件原告業已提供相關資料以供被告查核認定。至於復查時被告雖分別於九十一年五月十四日、五月二十日通知原告補正資料，但是被告通知於九十一年五月二十七日前提示帳證，而該期間為九十年度結算日申報截止期間，該期間是報稅繁忙之時，原告有向被告說明不能配合提示之原因，況且原告已於九十年十月二十六日提示過一次，被告卻草率查核，於八十九年度營利事業所得稅結算申報核定書知書核定額僅記載「純益率依法核定」，而對於各科目之核定明細皆未記載，是原告無法得知何項科目不予核定而尚須補正資料，另被告初查九十一年五月十四日中區國稅東山審字第○九一○○○六三一二號函說明欄第二項記載﹕「貴小吃店八十九年度營利事業所得稅於本所調查時，：：：已出具同意書同意按同業利潤標準核定營業成本，本所乃按實際經營項目海產餐廳行業代號５７１９１１認定，核定淨利率十八％。」，惟原告並未出具同意書同意按同業利潤標準核定營業成本，而被告亦未提出同意書以實其說，故被告以原告有出具同意書來核定淨利十八％，即非可採。
⒊被告主張﹕「原告係經營海產餐廳業，本年度營利事業所得稅結算申報，列
報營業收入淨額二○、八二四、四六九元，營業成本一六、○○三、五五一元，營業淨損一、一八六、四二七元，全年所得額虧損一、一七四、六三八元，經被告機關，：：：轉正後營業成本為一七、九九二、○○五元，又因原告未提示營業成本分析表供核，乃按其實際經營項目海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本為一一、四五三、四五八元，惟因此核定之所得額超過當年度全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率百分之十八核定之所得額三、七四八、四○四元，遂依前揭準則第六條但書規定，核定營業淨利三、七四八、四○四元，全年所得額三、七六○、一九三元。」云云，惟查原告對於營業成本業已提供相關資料供被告查核，而被告僅以原告未提示營業成本分析表，就按海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本，但是原告於八十九年間並非經營海產餐廳，已如前述，而被告並未考量原告所提出之結算申報書、營業成本明細表、八十九年度日記簿、總分類帳、銷貨統一發票存根、傳票暨憑證、營業稅自動報繳繳款書、扣繳憑單及各類所得資料申報書、財產目錄及薪資表等資料，僅以原告欠缺營業成本分析表，就按海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本，被告所核算之營業成本，顯與事實不符，嗣經原告依據八十九年間之菜單製作菜單及成本分析表，依此分析表原告之成本達到百分之七十，遠高於同業利潤標準毛利率百分之四十五核算後之營業成本百分之五十五。又「實質課稅負擔公平乃稅制基本原則，且租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之實質經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生實質經濟利益為準。」，最高行政法院八十九年度判字第五七七號裁判要旨可資參照，本件原告在現址營業，在同樣條件下，相同經濟活動所產生之經濟利益應屬相近，而原告九十年間繳納之稅額為二○三、七九二元，九十一年間繳納之稅額為一二七、○五一元，而系爭八十九年間應繳納之營利事業所得稅竟高達九二八、八七○元，顯不合常理，亦有違實質課稅負擔公平原則，故請求撤銷訴願決定及原處分。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之
帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項所明定。次按「納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第八十三條第二項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同條第一項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」行政法院六十一年度判字第一九八號著有判例。
⒉原告係經營海產餐廳業，本年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨
額二０、八二四、四六九元，營業成本一六、００三、五五一元，營業淨損
一、一八六、四二七元，全年所得額虧損一、一七四、六三八元，經被告機關初查將營業費用項下列報之部分租金支出一、二三０、０００元、水電瓦斯費四八九、三六九元、保險費二六九、０五八元等認屬營業成本性質，乃予以分攤轉正，轉正後營業成本為一七、九九二、００五元，又因原告未提示營業成本分析表供核，乃按其實際經營項目海產餐廳（行業標準代號五七一九—一一）之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本為一一、四
五三、四五八元，惟因此核定之所得額超過當年度全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率百分之十八核定之所得額三、七四八、四０四元，遂依前揭準則第六條但書規定，核定營業淨利三、七四八、四０四元，全年所得額三、七六０、一九三元。原告不服，就營業淨利主張其行業標準代號為五七一一—一四，其淨利率為百分之十一，況其帳載完備，應予以查帳核定云云，申經被告機關復查決定以，經查原告本年度結算申報自行申報適用行業為一般便餐、麵食、點心店，行業標準代號為五七一一—一四，嗣經被告機關查獲其實際營業項目為海味餐廳（行業標準代號五七一九—一一，淨利率百分之十八），原告始向臺中市稅捐稽徵處東山分處（以下簡稱東山分處）申請增加營業項目—海味餐廳，並經該分處核准變更登記在案（詳原卷第六十二頁），是原告所稱其行業代號為五七一一—一四，顯係托辭，核無足採。次查，本件復查時經被告機關分別以九十一年五月十四日中區國稅東山審字第０九一０００六三一二號函及九十一年五月二十日中區國稅東山審字第０九一０００六五二八號函（原卷第五十四頁至五十八頁）請原告就其主張提示八十九年度帳簿憑證、成本分析表及主張係經營一般便餐、麵食、點心店之具體事證供核，惟原告迄未提示，致無從查核認定，初查依其實際經營項目海味餐廳之淨利率，核定其營業淨利為三、七四八、四０四元，並無不合，駁回其復查之申請。原告不服，復執前詞提起訴願，訴經財政部訴願決定持與被告機關相同之論見，予以駁回。
⒊訴訟意旨略謂：原告主張其登記之營業項目為一般便餐，倘被告機關認定其為中式餐館，請准予重新計算營業成本云云。
⒋查原告本年度營利事業所得稅結算申報，原自行申報適用行業為一般便餐、
麵食、點心，嗣經被告機關調閱其提示之日記簿、總分類帳、進貨及銷貨憑證等資料，發現其當年度主要進貨材料內容為水產魚貨，乃認定其實際經營海產餐廳，行業標準代號應為五七一九—一一，並以九十一年五月二十日中區國稅東山審字第０九一０００六六六二號函通報臺中市政府及東山分處（原卷第八十三頁），訴願人始向該分處申請增加營業項目—海味餐廳（原處分卷第六十二頁）。原告雖主張其登記之營業項目為一般便餐，惟未能提示當年度之菜單、成本分析表及相關內部憑證以實其說；次依「中華民國稅務行業標準分類」所定，所謂一般便餐、麵食、點心店係指包括中式自助餐、自助火鍋店，該行業所需之食材顯與原告當年度主要進貨內容不合（海鮮、水產物等魚貨為大宗），所訴核無足採；又因原告迄未能提示相關成本分析表、菜單等資料以供查核，致其營業成本無法查核，初查依海味餐廳之同業利潤標準核定其營業成本，又因此核定之營業淨利較全部營業收入按該業淨利率核定之營業淨利為高，遂依淨利率核定營業淨利為三、七四八、四０四元，並無不合，原告復執前詞主張重新申報查核等語，核無足採。
⒌基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據﹔其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，行政法院亦著有六十一年度判字第一九八號判例可資參照。另「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」、「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。其應歸屬於營業成本之費用或損失，原列報於營業費用，經稽徵機關審定轉正者，應就調整部分分攤於期末存貨。」復為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項及第六十條所規定。
二、本件原告係獨資經營餐廳，其八十九年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額二○、八二四、四六九元，營業成本一六、○○三、五五一元，營業淨損
一、一八六、四二七元，全年所得額為虧損一、一七四、六三八元，經被告將營業費用項下列報之部分租金支出一、二三○、○○○元、水電瓦斯費四八九、三六九元、保險費二六九、○五八元等認屬營業成本性質，乃予以分攤轉正，轉正後營業成本為一七、九九二、○○五元，又因原告未提示營業成本分析表供核，乃按其實際經營項目海產餐廳（行業代號五七一九--一一）之同業利潤標準毛利率百分之四十五核定營業成本為一一、四五三、四五八元，惟因此核定之所得額超過當年度全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率百分之十八核定之所得額三、七四八、四○四元，遂依查核準則第六條第一項但書規定，核定營業淨利為三、七四八、四○四元，全年所得額為三、七六○、一九三元（見原處分卷第五頁至第三十五頁，八十九年度營利事業所得稅結算申報書及所附資料、營利事業所得稅結算申報調查項目調整數額報告表、營利事業所得稅案件重點查核分析表、八十九年度營利事業所得稅結算申報核定通知書）。原告不服，申請復查，主張就營業淨利項目主張其行業代號為五七一一--一四，淨利率為百分之十一，況原告帳載完備，沒有被「依法核定」之理由等語（見原處分卷第四十八頁復查申請書）。經被告復查決定以，原告本年度結算申報自行申報適用行業為一般便餐、麵食、點心店，行業代號為五七一一--一四，惟原告向臺中市稅捐稽徵處東山分處登記之行業為西式餐館（行業代號五七一二--一一，淨利率百分之十九），嗣經查獲其實際營業項目為海味餐廳（行業代號五七一九--一一，淨利率百分之十八），原告始向該分處申請增加營業項目--海味餐廳，並經核准變更登記在案（見原處分卷第六十二頁、營利事業暨扣繳單位資料），原告所稱其行業代號為五七一一--一四，顯係託辭，核無足採﹔其次本件復查時經被告分別以九十一年五月十四日中區國稅東山審字第○九一○○○六三一二號函及九十一年五月二十日中區國稅東山審字第○九一○○○六五二八號函請原告就其主張提示八十九年度帳簿憑證、成本分析表及主張係經營一般便餐、麵食、點心店之具體事證供核（見原處分卷第五十四頁至第五十八頁該函），惟原告迄未能提示，致無從查核認定，被告乃依其實際經營行業項目海味餐廳之淨利率，核定其營業淨利為三、七
四八、四○四元（見原處分卷第五十九頁、第六十頁被告東山稽徵所九十一年六月十四日中區國稅東山審字第０九一０００八二一一號函），並無不合，而駁回其復查之申請，依首揭規定及判例意旨，原處分及復查決定並無違誤。
三、原告起訴主張：原告係於八十八年九月一日向臺中市政府申請營利事業登記，營業項目為一般便餐，店名即為新鄰小吃店，經臺中市政府核准登記在案，有營利事業登記證可稽，而原告開始營業時生意好壞未可知，所以採取小本經營，以小吃店之型態經營，臺中市稅捐稽徵處東山分處於原告提出申請時，亦認為原告申請事項經查屬實，准予先行設籍課稅，此亦有臺中市稅捐稽徵處東山分處函可資為證，足證當時原告以小吃店經營一般便餐。而後被告以原告主要進貨材料內容為水產魚貨，就認定原告實際營業項目為海產餐廳，此項認定顯然失之率斷，因為進貨材料為水產魚貨，僅足以說明原告有製作包含海鮮之菜餚，而以海鮮做菜之小吃店，比比皆是，經營型態各有不同，若是主要以海鮮做菜就認為是海鮮餐廳，顯不合理，故被告以原告主要進貨材料內容為水產魚貨，就認定原告實際營業項目為海產餐廳，顯不合理。另原告原先營業項目為一般便餐，嗣因擴大營業改以海產餐廳經營，並於九十一年六月五日向臺中市稅捐稽徵處東山分處提出申請，故原告係嗣後才經營海產餐廳，自不得以原告嗣後之營業情形，來認定原告先前之營業型態。又按「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額。」最高行政法院八十九年度判字第一八七九號裁判要旨可供參照，本件原告於申報八十九年度營利事業所得稅時，已經提出結算申報書及營業成本明細表，而被告初查所並於九十年十月二十六日向原告調借八十九年度日記簿、總分類帳、銷貨統一發票存根、傳票暨憑證、營業稅自動報繳繳款書、扣繳憑單及各類所得資料申報書、財產目錄及薪資表等資料，本件原告業已提供相關資料以供被告查核認定，於復查時被告雖分別於九十一年五月十四日、五月二十日通知原告補正資料，但是被告通知於九十一年五月二十七日前提示帳證，而該期間為九十年度結算日申報截止期間，該期間是報稅繁忙之時，原告有向被告說明不能配合提示之原因，況且原告已於九十年十月二十六日提示過一次，被告卻草率查核，於八十九年度營利事業所得稅結算申報核定書知書核定額僅記載「純益率依法核定」，而對於各科目之核定明細皆未記載，原告無法得知何項科目不予核定而尚須補正資料，另被告初查九十一年五月十四日中區國稅東山審字第○九一○○○六三一二號函說明欄第二項記載：「貴小吃店八十九年度營利事業所得稅於本所調查時，：：：已出具同意書同意按同業利潤標準核定營業成本，本所乃按實際經營項目海產餐廳行業代號５７１９１１認定，核定淨利率十八％。」，惟原告並未出具同意書同意按同業利潤標準核定營業成本，而被告亦未提出同意書以實其說，被告以原告有出具同意書來核定淨利十八％，即非可採。另原告對於營業成本業已提供相關資料供被告查核，而被告僅以原告未提示營業成本分析表，就按海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本，但是原告於八十九年間並非經營海產餐廳，被告並未考量原告所提出之結算申報書、營業成本明細表、八十九年度日記簿、總分類帳、銷貨統一發票存根、傳票暨憑證、營業稅自動報繳繳款書、扣繳憑單及各類所得資料申報書、財產目錄及薪資表等資料，僅以原告欠缺營業成本分析表，就按海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本，被告所核算之營業成本，顯與事實不符，嗣經原告依據八十九年間之菜單製作菜單及成本分析表，依此分析表原告之成本達到百分之七十，遠高於同業利潤標準毛利率百分之四十五核算後之營業成本百分之五十五。且「實質課稅負擔公平乃稅制基本原則，且租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之實質經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則。故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實質上經濟事實關係及所產生實質經濟利益為準。」有最高行政法院八十九年度判字第五七七號裁判要旨可資參照，本件原告在現址營業，在同樣條件下，相同經濟活動所產生之經濟利益應屬相近，而原告九十年間繳納之稅額為二○三、七九二元，九十一年間繳納之稅額為一二七、○五一元，而系爭八十九年間應繳納之營利事業所得稅竟高達九二
八、八七○元，顯不合常理，亦有違實質課稅負擔公平原則，故請求撤銷訴願決定及原處分云云。然查：
㈠原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，自行申報適用行業為一般便餐、麵食
、點心，嗣經被告初查調閱其提示之日記簿、總分類帳、進貨及銷貨憑證等資料（見原處分卷第七十八頁調借帳簿憑證收據），發現其當年度主要進貨材料內容為水產魚貨，乃認定其實際經營營業項目為海產餐廳，行業代號應為五七一九--一一，並以九十一年五月二十日中區國稅東山審字第○九一○○○六六六二號函通報臺中市政府及臺中市稅捐稽徵處東山分處（見原處分卷第八十三頁該函），原告始向該分處申請增加營業項目--海味餐廳（見原處分卷第六十二頁營利事業暨扣繳單位資料），而原告主張其登記之營業項目為一般便餐，惟未能提示當年度之菜單、成本分析表及相關內部憑證以資證明；而依「中華民國稅務行業標準分類」規定，所謂一般便餐、麵食、點心店係指包括中式自助餐、自助火鍋店（見原處分卷第九十一頁中華民國稅務行業標準分類），該行業所需之食材顯與原告當年度主要進貨內容不合（海鮮、水產物等魚貨為大宗），另依中華民國行業標準分類，所謂小吃店業是指凡從事便餐、麵食、點心等供應之行業均屬之，包括燒臘店、點心店、豆漿店、餃子店、包子店、包飯店、蛇肉店、野味飲食店（見本院卷第七十二頁及第七十三頁最高行政法院九十二年度判字第五八九號判決）。且原告對於其所進材料均係水產漁貨亦不爭執（見本院卷第四十八頁準備程序筆錄），原告主張被告僅以其事後增加之營業項目推定八十九年度之營業項目為海味餐廳乙節，尚非可採。
㈡又依據營利事業管理帳簿憑證辦法第二條之規定，原告必須設置日記簿、現金簿
、總分類帳、進銷貨簿，存貨簿、領料登記簿、生產紀錄簿等等，才算是帳簿齊全，而原告只有日記簿、總分類帳、進貨及銷貨這幾本帳簿，其他如生產紀錄簿、領料登記簿、存貨簿、領料登記簿，原告都沒有設置，顯然帳證不齊全。而原告迄未能提示相關成本分析表、菜單等資料以供查核，致其營業成本無法查核，被告依海味餐廳之同業利潤標準毛利率核定其營業成本，又因此核定之營業淨利較全部營業收入按該業淨利率核定之營業淨利為高，遂依該業淨利率核定營業淨利為三、七四八、四○四元，並無不合。
㈢另被告初查雖將營業費用項下列報之租金支出之百分之五十計一、二三○、○○
○元及水電瓦斯費轉列四八九、三六九元，認屬營業成本性質予以轉正，原告於訴願時主張，其廚房面積占總營業面積為百分之十六，倘未考慮申報之水電、瓦斯費中，瓦斯費是否應全數歸屬營業成本，即瓦斯費亦依廚房面積占總營業面積比率分攤應歸屬成本之金額，則依百分之十六之比率計算結果，仍不影響原核定營業淨利，原告於本院審理為言詞辯論再就原本是將水電、瓦斯列入營業成本，以百分之五十來計算，後來訴願決定以百分之十六是營業成本，百分之八十四是營業費用，被告沒有考慮營業成本部分，就直接加工的人工費用也應予以區別，原告當初申報是用一般便餐，所以沒有區別營業費用、營業成本，我們都是報人工費用，我們認為營業費用是較高的，營業成本是指廚房製造的部分，人工部分薪資部分沒有調整，被告不能單挑水電、瓦斯的部分來調整，予以爭執。然查「人工的部分，可分為直接人工和營業費用項下的薪資，直接人工和間接人工都是營業成本的項目，至於餐廳的服務生，被告會歸於營業費用項下的薪資，當初被告有就人員的工作區分，應依照實際從事的工作性質來區分究竟是成本或是費用，且原告當初提示資料不完整，曾有要求提示，在行政訴訟時，被告也有要求原告提出，原告應只有提出結算申報書的營業成本表，營業成本分析表並沒有提供，至於原告如果主張申報直接人工的部分有屬於營業費用應要提出事證，且本件復查階段當初沒有提到調整薪資的部分，原告沒有爭執這部分，復查階段原告僅是對核定的行業代號不符，訴願時才提到調整水電瓦斯費部分有偏差，人工部分都沒有提到，復查階段如未主張，可另行更正程序，被告不是依同意書來認定是否依同業利潤標準來計算，是以有無帳冊為準。」亦據被告陳述甚詳（見本院九十二年十一月十四日言詞辯論筆錄），是原告主張原告並未出具同意書同意按同業利潤標準核定營業成本，被告以原告有出具同意書來核定淨利十八％，原告對於營業成本業已提供相關資料供被告查核，而被告僅以原告未提示營業成本分析表，就按海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本，原告於八十九年間並非經營海產餐廳，被告並未考量原告所提出之結算申報書、營業成本明細表、八十九年度日記簿、總分類帳、銷貨統一發票存根、傳票暨憑證、營業稅自動報繳繳款書、扣繳憑單及各類所得資料申報書、財產目錄及薪資表等資料，被告僅以原告欠缺營業成本分析表，就按海產餐廳之同業利潤標準毛利率百分之四十五核算營業成本，被告所核算之營業成本，顯與事實不符乙節，亦非可採。
四、綜上所述，原告主張均非可採，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘陳述及舉證，不影響本件之判斷，爰不一一論列。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十一月二十一日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官許金釵法官莊金昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十二年十一月二十一日
法院書記官林宜萱