裁判字號：最高行政法院88年判字第2893號判決
裁判日期：民國88年06月25日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第二八九三號
原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月二日台八七訴字第四三二五四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十年度綜合所得稅結算申報，漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）二三二、六二六元，被告乃核定補徵稅額一
三、九五八元。原告不服，申經復查，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰原告服務於中山科學研究院期間所領之品位加給或技術津貼係依所得稅法第四條第八款認定為研究補助應屬免稅，稽徵機關於八十三年未經函釋，即變更認定應予繳稅，並追溯五年，產生適法爭議。查鈞院八十七年度判字第二○一九號判決理由事項，對原告有利之部分，及行政命令生效日期之規定未參酌七十八年四月二十九日行政院台七十八規字第一○九○四號函釋規定辦理，仍維原判，顯有違誤，依稽徵機關之答辯：況財政部臺灣省北區國稅局於八十二年間派員前往中科院調查瞭解結果，其支付中科院非軍職人員之品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院．．．等語。足見中科院給付非軍職人員之品位加給及技術津貼之所得屬經常性補助費（如附件二）云云；其中明顯述及稽徵機關承認系爭品位加給及技術津貼為經常性研究補助費，則依所得稅法第四條第八款之規定自屬免稅範圍。又如依所得稅法第十四條第一項第三類「薪資所得．．．及依第四條規定免稅之項目不在此限。」之規定，復無扣繳憑單，原告當年自不負申報義務。鈞院八十七判字第二○一九號判決：「而首揭所得稅法之規定也一直未變，僅補充解釋該稅法之行政院及財政部函函釋變更．．．」明確表示鈞院之評事亦同意財政部六十八台財稅三八五○一號及行政院八十四台財三七○○七號函確為補充法律解釋。並且由徵免原則變更為徵稅確立，則依行政院七十八年四月二十九日行政院台七十八規字第一○九○四號函第二項『至如行政機關本於職權就法規條文未規定事項所作補充規定，應自補充規定下達日生效，亦經本院七十一年三月二十四日台七十一財字第四五四七號函釋有案．．．』之規定；系爭品位加給、技術津貼遲至八十四年台財三七○○七號函始補充解釋確立應予繳稅，自不應產生追溯問題，是原處分及原決定顯有違誤，請併予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、經查中科院之預算雖分別計晝編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」，該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬，另被告於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，是依所得稅法第四條第八款規定及財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函、八十四年八月十四日台財稅第000000000號函、行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函等函釋意旨，原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）二三二、六二六元，併課當年度綜合所得額，核定應補稅額一三、九五八元，要無不合。二、按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各項研究人員之薪資所得，應於給付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自六十九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確，原告主張顯係對法令之誤解。另主張稅捐稽徵人員逐年審閱中科院相關之會計資料，對系爭金額未予扣繳，均未予置喙，顯證同意中科院對該所得性質認定為研究補助費，屬免稅範圍乙節，查就中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」是否依法扣繳、申報情事，於被告成立前即八十年元月間經桃園縣稅捐稽徵處大溪分處去函中科院請依法辦理，被告成立後亦先後多次函請中科院提示資料供核，此有被告大溪稽徵所八十三年一月二十二日北區國稅大溪審第00000000號等函件可稽，是原告主張委無足採。三、原告又主張八十一年十一月三日中科院以（八十一年）訓誠字第一六八七三號函說明系爭研究補助費（品位加給）應屬免徵所得稅範圍，貴局並無疑義乙節，查依該函內容僅係說明中科院薪資給付方式，而被告亦未據此函覆系爭品位加給屬免稅所得；又依上揭行政院秘書長來函已明確指示中科院給付非軍職人員之科技品位加給與技術津貼免扣繳所得稅乙案，與現行法令規定不合，應依法課徵所得稅。且按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵八十年度綜合所得稅，依法並無不合，請予維持。四、綜上論述：原處分及所為復查決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由按「左列各種所得，免納所得稅：一、．．．八、中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機關、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之。」「個人之綜合所得額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第三類：薪資所得：凡公、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、為薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。．．．」分別為所得稅法第四條第八款及第十四條第一項第三類所明定。次按「一、凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。二、如係按研究計劃個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。三、如屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。四、本案經報奉行政院六十八年十一月八日台六十八財第一一二○四號函准予備查在案。」亦為財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋在案。又「中科院給付非軍職人員之科技品位加給暨技術津貼，免扣繳所得稅一案，與現行法令規定不合，奉示：本案應依法課徵所得稅；至追課以往年度所得部分，請洽商財政部妥為處理．．．」復經行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函釋在案。本件原告八十年度綜合所得稅結算申報，短報取自中科院之薪資所得二三二、六二六元，案經被告查得，核定補徵稅額一三、九五八元。原告不服，以系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節未予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴原則云云，申經復查結果，以原告為中科院非軍職員工，八十年度領取自中科院薪資中之二三二、六二六元屬品位加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經被告所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。原告仍不服，循序提起行政訴訟，而為如前揭事實欄所載之主張。惟查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。再中科院八十一年十一月三日（八一）訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語，足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之薪資所得，被告依法發單補徵稅款，於法並無不合。而首揭所得稅法之規定一直未變更，僅解釋該稅法之行政院及財政部之函釋變更，上開函釋之變更自應依法追溯至首開稅法頒佈時生效適用，原告謂法律見解或行政命令縱有變更，應自新函令頒布日生效，基於信賴利益原則不得追溯補徵云云，於法無據。至於系爭八十年度之「品位加給」及「技術津貼」，中科院於當期發放時，縱未依法扣繳，但原告該所得既非免稅所得，亦未依法申報，且未逾核課期間，被告依法核定原告漏報本期取自中科院給付之薪資所得二三二、六二六元，補徵其當年度所得稅，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦均無不合。原告起訴意旨，仍執前詞指摘，難認為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年六月二十五日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 吳仁 評事 吳錦龍 評事 林家惠 評事 吳明鴻 右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國八十八年六月二十八日