裁判字號：最高行政法院88年判字第2934號判決
裁判日期：民國88年06月25日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第二九三四號
原告乙○○
送達份五被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年八月二十一日台八七訴字第四一三三七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）二三五、六七四元，乃核定補徵稅額一四、一四一元。原告不服，就取自中科院薪資所得二三五、六七四元部分，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願亦均遭駁回，遂提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、按我國憲法第七條「中華民國人民，無分男女、宗教、種族、階級、黨派在法律上一律平等」之平等權規定，為現代民主法治國家的憲法所共同承認保障的一種權利，如果連這一點都做不到，就是獨裁政權。以目前中華民國民主法治的發達，原告等寧願相信鈞院應已經擺脫中國官場上，傳統官官相護的陋規，勇於洗刷讓全國老百姓長久以來所垢病的「司法不公」刻板觀念，而使正義伸張，憲法平等公道得以彰顯，是為增進真正公共利益的守護者。查公私立國民中、小學教師及行政人員有課外教學及輔導所得，當已行之多年，原告確信應早於中科院非軍職員工所領之品位加給（技術加給）之前甚多；蓋國民中、小學之設置，是一個國家的教育根本，必先有這些基礎教育的紮根及後續的高中、大學、研究所、國外深造的漫長培育過程，方能使 蔣介石 總統在民國五十五年一聲令下創立中科院時及往後二、三十年能有源源不斷的高科技人才投入國防高科技的行列中，所以中、小學教師課外課輔所得的存在由來已久，祇是財政部及其所屬稅捐稽徵人員怠忽職守，有負全國人民依所得稅法第九十五條所賦於稽徵責任。又查所得稅法第九十五條條文中所敍稽徵機關應隨時調查扣繳義務人對於有關扣繳報告是否確實，並督促依照本法規定扣款繳納的「應」字為肯定語氣並非「得」字，有強迫財政部及所屬稅捐稽徵人員須自動去查去認證的法定責任，沒有做即為違法或已經查證了而不作為應稅之表示，即為免稅效力已確立（如本案系爭之中科院非軍職人員品位加給「技術加給」之免稅效力，是經稅捐稽徵人員長達二十五年認證所獲得），並非他造財政部及其所屬各國稅局所辯稱，僅係為加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人對於扣繳報告之確實性之卸責言詞所能抵賴，試問國家設官分職給於高額俸祿，所為何事﹖不過要其盡忠職守，保護善良人民，免於遭受違憲違法之不平等對待，斷非遁詞巧辯所能脫罪﹖今中、小學教師之課外課輔所得與中科院非軍職人員所領之品位加給（技術加給）之起課作為性質雷同，皆同為他人所檢舉，而產生的稅負徵免爭議，理應同等對待，不應厚此薄彼有違憲法、法律上一律平等之保障。但財政部賦稅署卻以已往並不知中、小學老師、行政人員有這筆收入或教育部及學校當局（同國防部與中科院）皆認為系爭所得為免稅所得而未辦理扣繳（中科院事件見國防部八十五年十月九日珍琥字第二五二六號函），國稅局亦未予課稅（中科院事件，北區國稅局亦延至八十三年始為應稅主張，並採不溯既往原則；又監察院院台財字第二七六七號調查報告中，最後亦明白指陳中科院非軍職人員品位加給、技術加給徵免爭議，為非可歸責於納稅義務人，而為中科院及稅捐稽徵機關行政疏失所致。皆參起訴狀附件二監察院調查報告書）為由，以「信賴保護原則」屈於維護，不往前追課五、七年課外課輔所得，以取悅中、小學教職員，遂使國家法令尊嚴掃地，憲法平等精神蕩然。所以中科院非軍職人員為保衛憲法平等權的行使，及李總統八十四年十月十二日的裁示優於行政院秘書長函的中央法規標準法第十一條律定法理的維護，特再提起此第三訴狀之陳述。二、原告深知鈞院明鏡高懸，應不會為了維護先前中科院非軍職員工因舉證不足而敗訴之判列之尊嚴，而作出枉法，不顧公理正義何在的終局裁判，令吾等原告冤屈難伸。但為防萬一，原告已依司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款之規定，草擬釋憲文，懇請大法官主持正義。在此一併陳明。為此恭請鈞院仍能依法主持正義，指定期日行言詞辯論，判決撤銷原處分及一再訴願決定，以符法制等語。
被告答辯意旨略謂︰一、經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級定額領取「品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬。另本局於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，是依前揭法條及函釋規定，原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）二三五、六七四元，併課當年度綜合所得額，核定應補稅額一四、一四一元，要無不合，請予維持。二、至原告主張於申報所得稅時，即依當年度扣繳憑單誠實申報，原處分機關怠於事實之認定，而在認定標準未明確前，追溯補徵系爭所得之綜合所得稅，實有悖依法課稅原則乙節；按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自六十九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確，原告主張顯係對法令之誤解。三、另主張稅捐稽徵人員逐年審閱中科院相關之會計資料，對系爭金額未予扣繳，均未予置喙，顯證同意中科院對該所得性質認定為研究補助費，屬免稅範圍乙節，查就中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」是否依法扣繳、申報情事，於本局成立前即八十年元月間經桃園縣稅捐稽徵處大溪分處去函中科院請依法辦理，被告成立後亦先後多次函請中科院提示資料供核，此有被告大溪稽徵所八十三年一月二十二日北區國稅大溪審第00000000號等函件可稽，是原告主張委無足採。且按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵八十年度綜合所得稅，依法並無不合，請予維持。四、另主張據報載中小學教師課後輔導、暑期活動所得非屬免稅，而財政部於今年始發布函釋由今年起適用，其處理與中科院不一致等節，查中小學教師之所得與系爭「品位加給」、「技術津貼」並不相同，且相關中小學教師課後輔導所得是否免稅，是否自今年補徵，財政部尚未函釋辦理，其與本案之補徵無，原告主張委無足採。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准判決駁回原告之訴等語。
理由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八十年度綜合所得稅結算申報，被告初查以其漏報取自中科院之薪資所得二三五、六七四元，乃核定補徵稅額一四、一四一元。原告不服，以系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節未予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴原則云云，申經復查結果，以原告為中科院非軍職員工，八十年度領取自中科院薪資中之二三五、六七四元屬品位加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經財政部台灣省北區國稅局所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。原告起訴主張：政府對於人民之施政應符公平原則，憲法第七條所定之平等權，為民主法治國家所共認，而中、小學教員之課外輔導所得與中科院非軍職人員所領之品位加給「其性質雷同，理應同等待遇，竟採不同標準，不往前追課中、小學教員五至七年課外輔導所得，有違憲法平等原則云云。查本件中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。況被告於八十二年間派員前往該中科院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日（八一）訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況：「以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為獎勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（研究補助費採個案給付，必將增加人力及作業之負擔，不符經濟效益）」等語。足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非屬免稅之所得。系爭應納稅款，既未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，被告依上開所得稅法規定、發單補徵稅款，核與租稅法定之原則無違。又中、小學教員之課外輔導所得應否追溯課稅，乃該等案件應行審究之範圍，與系爭所依法應予補徵稅款之認定無。另所得稅法第九十五條之規定，旨在加強課稅資料之正確性，授予稽徵機關調查及督促扣繳義務人善盡其扣繳義務，尚不因稽徵機關怠於調查或督促扣繳義務人，即得認免却納稅義務人之申報所得及納稅之義務。原告認被告未盡該條規定之責，其系爭所得免稅效力即已確定云云，亦有誤會。至所稱信賴保護原則，係指人民信賴政府機關之決定，就其生活關係已有適當之安排，應給予保護或給予合理補償而言。本件財政部（六十八）台財稅字第三八五○一號函釋說明：「一、凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。二、如係按研究計劃個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。三、如屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。．．．」並未就系爭依職級按月定額發給之所得為應予免稅之承諾，自無信賴保護原則之適用。是原告應依規定申報系爭所得而未申報，被告依首揭規定補徵漏報稅款一四、一四一元，一再訴願決定遞予維持，均無違誤。原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。又本件事實已臻明確，原告請行言詞辯論，核無必要，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年六月二十五日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 劉鑫楨 右正本 證明與原本無異
法院書記官郭育玎中華民國八十八年六月三十日