裁判字號：最高行政法院87年判字第1141號判決
裁判日期：民國87年06月11日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十七年度判字第一一四一號
原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年三月四日台八十七訴字第○九一六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十四年度綜合所得稅結算申報，列報本人、配偶及扶養親屬四人，免稅額合計新台幣（下同）四○八、○○○元。被告初查，以其所列報扶養親屬 張瑋 倫係000年出生，又未檢附 張淑香 之無謀生能力證明，乃剔除該二人免稅額一三六、○○○元，核定免稅額為二七二、○○○元，發單補徵其當年度綜合所得稅二四、七三○元。原告不服，申經復查結果，除准予增列扶養親屬張淑香之免稅額六八、○○○元外，其餘未准變更。原告就扶養親屬 張瑋倫 免稅額部分不服，一再訴願均遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、依民事訴訟法第四十條規定，胎兒關於其可享受之利益，有當事人能力與權利能力，胎兒為受扶養之權利個體。二、稅法將人分為自然人與法人，自然人分為出生期與胎兒期，胎兒期利益之保護同出生，自然人受扶養之利益溯及胎兒期。張瑋倫雖係000年出生，在八十四年度有扶養胎兒之事實，應准列報扶養胎兒之免稅額等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹未滿二十歲者，或滿二十歲以上，而因在校就學、或因身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者．．．。」為所得稅法第十七條第一項第一款所明定。又「所得稅法第十七條規定無謀生能力認定，除經公立醫院證明或經稽徵機關查明屬實者外，如經村里長證明並取得村里辦公處之文書者，亦准認定．．．」為財政部七十五年八月二十二日台財稅第0000000號函所明釋。二、本件原告原列報減除其本人、配偶及扶養親屬 張珮婷 、 張名萱 、張瑋倫、張淑香之免稅額，經原查以張瑋倫係於000年出生及原告未檢附張淑香之無謀生能力證明，與規定不符，而剔除免稅額一三六、○○○元，核定全部免稅額二七二、○○○元。復查時原告主張張瑋倫係於000年0月000日出生，故其八十四年度有扶養胎兒之事實，依民法第七條規定，胎兒以將來非死產者為限，關於其個人利益之保護，為既已出生，胎兒受扶養之權利法律規定甚明，應准予減除扶養胎兒之免稅額等情，另原告並補具台中縣清水鎮南寧里證明書，申請減除扶養親屬張淑香之免稅額。按所得稅法第七條規定：「本法稱人，係指自然人及法人，本法稱個人係指自然人。」又有關自然人之權利能力依民法第六條規定：「人之權利能力，始於出生、終於死亡。」經查原告之女張瑋倫係於000年0月000日出生，有卷附戶口名簿影本可稽，是張瑋倫於八十四課稅年度中仍為胎兒，尚非自然人，原告列報減除其免稅額，於法不合。至原告主張依民法第七條規定，應准減除扶養胎兒之免稅額乙節，查民法第七條乃係為保護個人出生前之利益所為胎兒權利能力之規定，即對於胎兒以日後非死產者者為條件，得為出生前所成立之權利主體之謂，而本案綜合所得稅之課徵，並無關該胎兒之利益，原告主張應將之為既已出生，減除免稅額，顯係誤解，核不足採。另原告列報扶養其妹張淑香免稅額部分，據原告提示之童綜合醫院診斷證明書記載，張淑香患有癲癎及腦膜炎，且原告已補具台中縣清水鎮南寧里辦公處核發之證明書，證明張淑香因長年患病，無工作能力，受原告扶養，經核與前揭規定尚無不合，本局復查後乃准予增列免稅額六八、○○○元，變更核定為三四○、○○○元，洵無不合。三、訴訟意旨略謂：民事訴訟法第四十條規定，胎兒關於其可享受之利益，有當事人能力與權利能力，故胎兒確為受扶養之權利個體。又民法及稅法皆將人力分為自然人與法人，民法第六條、第七條再將自然人分為出生期與胎兒期，胎兒期利益之保護，同出生，亦即自然人受扶養之利益，溯及胎兒期。四、本案原告提起本訴訟並無新理由，仍執前詞，認應准予認列張瑋倫之免稅額，殊無可採。故原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由按納稅義務人之子女未滿二十歲，或滿二十歲以上，而因在校就學、身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者，得申報減除其扶養親屬免稅額，為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第二目所規定。本件原告八十四年度綜合所得稅結算申報，竟將000年0月000日出生之女張瑋偷列報其免稅額六八、○○○元之事實為原告所供認，並有中華民國八十四年度綜合所得稅結算申報書乙份附可證。被告以原告之女張瑋倫於八十四課稅年度中仍為胎兒，尚非自然人，原告列報減除其免稅額，於法不合，而剔除免稅額六八、○○○元，尚無違誤。原告起訴主張其女張瑋倫雖於八十五年一月二十九日始出生，但原告在八十四年度有扶養胎兒之事實，依民法第七條規定：「胎兒以將來非死產者為限，關於其個人利益之保護，為既已出生。」胎兒受扶養之權利法律規定甚明，應准予列報扶養胎兒之免稅額云云。然查：㈠行為時所得稅法第七條第一項規定：「本法稱人，係指自然人及法人。本法稱個人，係指自然人。」而有關自然人之權利能力，依民法第六條規定：「人之權利能力，始於出生，終於死亡。」原告之女張瑋倫既係於000年0月000日出生，有附戶口名簿影本為證，八十四課稅年度中仍為胎兒，尚非出生之自然人，自不得列報其免稅額。㈡民法第七條有關胎兒權利能力之規定，乃為保護個人出生前之利益，即胎兒以日後非死產者為條件，得為出生前所成立之權利主體。因本件綜合所得稅之納稅義務人為原告，並非原告之女張瑋倫，綜合所得稅之課徵，無關該胎兒之利益。原告主張應依民法第七條胎兒為既已出生之規定准列報扶養胎兒之免稅額，於法無據，不足採信。㈢原告之配偶縱令於八十四年間入院安胎治療因而發生之醫藥費，原告八十四年度綜合所得稅結算申報，申報減除之扣除額係選定逐項列舉方式，自可依行為時所得稅法第十七條第一項第二款第二目第三小目規定，檢據申報扣除，核與胎兒之扶養無。被告未准列報胎兒免稅，依前說明，洵無違誤，復查決定、訴願決定及再訴願決定遞予維持此部分之原處分，並無不合，原告起訴意旨經查並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年六月十一日
行政法院第二庭
審判長評事 黃綠星
評事 蔡進田 評事 廖政雄 評事 徐樹海 評事 黃合文 右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十七年六月十二日