裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第2254號判決
裁判日期：民國93年08月26日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十二年度訴字第二二五四號
原告甲○○
送達代收人被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同右訴訟代理人丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十八日台財訴字第○九○○○七一七三一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告經人檢舉，未申請營業登記，涉嫌於民國（以下同）八十八年間興建坐落新竹縣○○鎮○○街○○○巷○弄○號及十號房屋二戶並於八十八、八十九年間出售○○○鎮○○街○○○巷○弄○號銷售額為新台幣（以下同）二、○六九、四五九元（含稅，以下同）○○○鎮○○街○○○巷○弄○號銷售額為二、○八
七、三五九元，合計銷售額四、一五六、八一八元，未依規定給與憑證亦未報繳營業稅，致漏營業稅一九七、九四四元，案經新竹縣財稅警聯合查緝小組查獲，取具說明書、買賣契約書等相關資料佐證，移經原處分機關審理違章成立，原處分機關初查乃核定補徵營業稅一九七、九四四元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計
五九三、八00元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：原告未於言詞辯論期日到場，依其起訴狀所載聲明如下：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：原告為賺取房屋差價利得，於買受房屋後經部份施工及裝修後予以
轉售之房屋交易所得，應屬所得稅法第十四條第七類規定之「財產交易所得」，或屬「個人建屋出售」？原告主張：
本案係原告因夥同 陳耀雄 、 朱明淦 及 吳思婷 等向新竹地方法院標購之不動產（建物）四戶，詳不動產權利移轉證以及向彭莊櫻蘭購買同地段之建物五戶，詳買賣契約書合計九戶，為賺取房屋差價利得，經部份施工及裝修後予以轉售之房屋交易所得，應屬所得稅法第十四條第七類規定之財產交易所得，而非被告機關所謂之個人建屋出售。首先被告機關擴張解釋誤認原告應辦理營業登記繳納營業稅，其次，又否准原告之進項稅額扣抵在後，似已處罰為職志，完全無視租稅法律之公平與正義。試問那棟房屋沒有建造成本，被告機關既誤認出售房屋收入，郤又不准扣除成本，合理嗎？查營業稅法第十五條第一項已明示銷項稅額扣減進項稅額方為應納稅額，而漏稅額之計算是以應納稅額為依據，與有無申報並無關聯，換言之，應納稅額之計算不因申報與否而有不同之結果，否則，即違反憲法第十九條之規定，造成權利、義務出現割裂適用的情形。最後再次強調，本案並非被告機關所言之個人建屋，僅是普通之房屋買賣，其間係為賣得更高之價位，乃將房屋重新整修再出售與所謂個人建屋之構條件未合，希鈞院衡諸法理，重新審究，撤銷原處分，以維護權益。
被告主張：
壹、本件營業稅行政訴訟案件之被告機關原為新竹縣稅捐稽徵處，基於營業稅自九十二年一月一日起改由國稅局自行稽徵，是繫屬大院之案件，由本局概括承受，合先陳明。
貳、補徵營業稅部分：
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：：：三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。：：」分別為行為時營業稅法第一條、第二條、第三條第一項、第二十八條及第四十三條第一項第三款所明定。次按「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算其定著物部分之銷售額。」「本法第五十一條第一款至第六款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」為行為時營業稅施行細則第二十一條及第五十二條第二項第一款所規定；再按「凡具有營利事業型態之營業人，利用個人名義建屋出售者，應根據事實認定，依法課徵營業稅及營利事業所得稅，並依法處罰，其有涉及刑責者，並應依法究辦，不得適用本部六十五年九月六日台財稅第三六○三二號函有關個人建屋出售課徵綜合所得稅之規定。」、「建屋出售核屬營業稅法規定應課徵營業稅之範圍，自本函發布日起，經建築主管機關核發建造執照者，除土地所有權人以持有一年以上之自用住宅用地，拆除改建房屋出售者外，均應依法辦理營業登記，課徵營業稅及營利事業所得稅。」為財政部八十年七月十日台財稅第000000000號及八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋在案。
二、本件原告經人檢舉，未依規定申請營業登記，涉嫌夥同吳思婷、朱明淦及陳耀雄等合夥向法院標購已完成結構房屋，及向彭莊櫻蘭購買同地段之建物五戶，合計購買九戶尚在建造中之房屋後，重新申請建照，並以該四人列名起造人，個別出資繼續興建完工，並個別出售，新竹縣○○鎮○○街○○○巷○弄○號房屋於八十九年一月四日訂約出售予 鄭博全 君，房地總售價四、六○○、○○○元，另同縣○○鎮○○街○○○巷○弄○號房屋則於八十八年九月一日訂約出售予 湯桂鳳 君，房地總售價四、五○○、○○○元，依營業稅法施行細則第二十一條計算結果，前開育賢街三十八巷二弄八號房屋銷售額為二、○六九、四五九元【四、六○○、○○○×三九四、七○○＼（三九四、七○○＋四八二、六四○）】，育賢街三十八巷二弄十號房屋銷售額則為二、○八七、三五九元【四、五○○、○○○×四三二、○○○＼（四三二、○○○＋四九九、三二○），總計銷售額四、一五六、八一八元，未依規定開立統一發票亦未報繳營業稅，致逃漏營業稅一
九七、九四四元，案經新竹縣稅捐稽徵處所屬財稅警聯合查緝執行小組查獲，新竹縣稅捐稽徵處乃依獲案資料，並取具取具說明書、買賣契約書等資料附卷佐證，審理違章成立，遂依營業稅法第五十一條第一款規定，補徵營業稅一九七、九四四元【4,156,818元÷（1＋5%）×5%=197,944元】。原告不服，主張其夥同吳思婷、朱明淦及陳耀雄等向新竹地方法院標購不動產四戶以及向彭莊櫻蘭購買同地段之建物五戶，合計九戶，為賺取差價利得，經部分施工及裝修後予已轉售之房屋交易所得，應屬所得稅法第十四條第七類規定之財產交易所得，但原處分機關誤認為個人建屋出售，又營業稅法第十五條第一項已明示銷項稅額扣減進項稅額方為應納稅額，而漏稅額之計算是以應納稅額為依據，與有無申報並無關聯，被告否准原告之進項扣抵，即違反憲法第十九條之規定，造成權利、義務出現割裂適用情形等語資為爭議。
三、查原告出售房屋取得代價，即屬營業稅法第三條所稱之銷售貨物，而在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依法課徵營業稅，營業稅法第一條亦定有明文，原告銷售貨物未依規定給與憑證亦未報繳營業稅，致漏營業稅一九七、九四四元，原處分依營業稅法第四十三條規定核定應補徵稅額一九七、九四四元，並無違誤。另查得原告、陳耀雄、朱明淦及吳思婷等人專營買賣法拍屋，原告八十七年至八十九年間另行買賣法拍屋三戶，陳耀雄君八十七年至八十九年間另行買賣法拍屋二戶，朱明淦君八十五年至九十年間另行買賣法拍屋九戶、一般房屋二戶，而吳思婷君八十六年至八十九年間另行買賣法拍屋三戶，核原告等建屋出售，並經常買進買出房屋，以取得代價，即屬營業稅法第三條所稱之銷售貨物，應依法課徵營業稅，並非屬所得稅法第十四條第七類規定之財產交易所得，原告對此節顯有誤解。
四、至原告主張興建房屋有建造成本，其進項稅額應准予扣減銷項稅額乙節，按營業稅法第十五條第一項雖規定「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」惟同法第十九條及第三十三條亦明文規定「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」據原告所提示之預拌混凝土及鋼筋等統一發票觀之，其上並未載有營業稅額，依上揭規定，自不得扣抵銷項稅額。且財政部九十年六月六日台財稅字第○九○○四五三五一七號函亦明釋：「：：：以個人名義建屋出售，如於未經人檢舉及未經稽徵機關調查前，已自動辦理營業登記，其在未辦妥營業登記前所取得之二聯式統一發票，如經查明確屬各該建屋工程所需之支出，參照本部八十年十二月二十三日台財稅字第八○一二六六二一五號函規定，其進項稅額得准其扣抵。」本件係經人檢舉並為新竹縣稅捐稽徵處查獲之案件，且原告亦未辦理營業登記，故其之前取得之二聯式統一發票，其進項稅額不得扣抵銷項稅額。
參、應處罰鍰部分：
一、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。：：」為營業稅法第五十一條第一款所明定。
二、原告未依規定申請營業登記而營業，於八十八、八十九年間興○○○鎮○○街○○○巷○弄○號及十號二戶房屋出售，合計銷售額四、一五六、八一八元，未依規給與憑證亦未報繳營業稅，致逃漏營業稅元，業如前述，依營業稅法第五十一條第一款規定，除追繳稅款外，應按所漏稅額一九七、九四四元處三倍罰鍰，計
五九三、八○○元（計至百元），並無不洽。理由
甲、程序方面：
一、本件被告代表人於訴訟進行中變更為許虞哲，經其聲明承受訴訟，核並無不合，應予准許。
二、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
乙、實體方面：
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。‧‧‧」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、‧‧‧三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。‧‧‧」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。‧‧‧」分別為行為時營業稅法第一條、第二條、第三條第一項、第二十八條、第四十三條第一項第三款及第五十一條第一款所規定。又「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算其定著物部分之銷售額。」、「本法第五十一條第一款至第六款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」復為同法施行細則第二十一條及第五十二條第二項第一款所明定。
二、本件原告經人檢舉，未申請營業登記，涉嫌於民國八十八年間興建坐落新竹縣○○鎮○○街○○○巷○弄○號及十號房屋二戶並於八十八、八十九年間出售○○○鎮○○街○○○巷○弄○號銷售額為二、0六九、四五九元（含稅，以下同）○○○鎮○○街○○○巷○弄○號銷售額為二、0八七、三五九元，合計銷售額
四、一五六、八一八元，未依規定給與憑證亦未報繳營業稅，致漏營業稅一九七、九四四元，案經新竹縣財稅警聯合查緝小組查獲，取具說明書、買賣契約書等相關資料佐證，移經原處分機關審理違章成立，原處分機關初查乃核定補徵營業稅一九七、九四四元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計五九三、八00元（計至百元止）。原告不服，主張如事實欄所載。本案所需審究者為原告為賺取房屋差價利得，於買受房屋後經部份施工及裝修後予以轉售之房屋交易所得，應屬所得稅法第十四條第七類規定之「財產交易所得」，或屬「個人建屋出售」？
三、原告主張系爭房屋係向法院標購，為賺取房屋差價利得，經部份施工及裝修後予以轉售之房屋交易所得，應屬所得稅法第十四條第七類規定之財產交易所得，而非被告機關所謂之個人建屋出售；原處分機關擴張解釋誤認原告應辦營業登記繳納營業稅，又否准原告之進項稅額扣抵在後，無視租稅法律之公平與正義云云，資為抗辯。惟查本件原告與陳耀雄、朱明淦及吳思婷等人，由原告出名向新竹地方法院標購四戶及由朱明淦出名另向彭莊 櫻蘭君 購買五戶，合計購買九戶尚在建造中之房屋後，重新申請建照，並以該四人列名起造人，個別出資繼續興建完工，並個別出售營利；經原處分機關查得坐落新竹縣○○鎮○○街○○○巷○弄○號房屋，於八十九年一月四日訂約出售予鄭博全，房地總售價四、六○○、○○○元，另同上弄十號房屋則於八十八年九月一日訂約出售予湯桂鳳，房地總售價
四、五○○、○○○元，有新竹地方法院不動產權利移轉證書及買賣契約書影本附於原處分卷可參，足認原告係以買賣房屋而營利。
四、按「建屋出售核屬營業稅法規定應課徵營業稅之範圍，自本函發布日起，經建築主管機關核發建造執照者，除土地所有權人以持有一年以上之自用住宅用地，拆除改建房屋出售者外，均應依法辦理營業登記，課徵營業稅及營利事業所得稅。‧‧‧有關個人出資建屋出售，其財產交易所得計課綜合所得稅之規定，適用之範圍，自本函發布日起，應以依本函規定免辦營業登記並免課徵營業稅及營利事業所得稅者為限。」、「又依營業稅法第三十五條第一項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以申報者為前提，故營業人違反營業稅法第五十一條第一款至第四款及第六款，據以處罰之案件，營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時尚不宜准其扣抵銷項稅額。」亦分別經財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號及八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋有案。上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，並未逾越法律規定，自可適用。查原告係銷售標得後繼續建造完成之法拍屋以取得代價，已如上述；依前揭規定，即應辦理營業登記繳納營業稅。另按營業稅法第十五條第一項雖規定「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」，惟同法第十九條及第三十三條亦明文規定「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」；且財政部九十年六月六日台財稅字第○九○○四五三五一七號函亦明釋：「．．．以個人名義建屋出售，如於未經人檢舉及未經稽徵機關調查前，已自動辦理營業登記，其在未辦妥營業登記前所取得之二聯式統一發票，如經查明確屬各該建屋工程所需之支出，參照本部八十年十二月二十三日台財稅字第八○一二六六二一五號函規定，其進項稅額得准其扣抵。」，本件係經人檢舉並為原處分機關查獲之案件，且原告亦未辦理營業登記，故原告主張興建房屋有建造成本，其之前取得之二聯式統一發票，其進項稅額應准予扣減銷項稅額乙節，依上開規定，自不得扣抵銷項稅額。
五、綜上所述，原處分機關依營業稅法施行細則第二十一條計算核定銷售額為四、一
五六、八一八元並對原告補徵營業稅一九七、九四四元，並按所漏稅額一九七、九四四元處三倍之罰鍰計五九三、八○○元，認事用法，並無違誤；訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項，判決如主文。
中華民國九十三年八月二十六日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官張瓊文
法官劉介中法官黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年八月二十六日
書記官楊子鋒