裁判字號：臺北高等行政法院97年訴字第424號判決
裁判日期：民國97年08月28日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
97年度訴字第00424號原告林頂貿易股份有限公司代表人甲○○（董事長）訴訟代理人 余泰鑫 律師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國96年12月13日台財訴字第09600434240號(案號:第00000000號)訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國(下同)91年9月及10月間進貨，取具虛設行號市大企業有限公司、日頌行國際有限公司及治承貿易有限公司（下稱市大公司、日頌行公司及治承公司）開立之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）5,198,071元，營業稅額259,
905元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）及財政部臺北市國稅局查獲，通報被告所屬汐止稽徵所(原瑞芳稽徵所汐止服務處)審理違章屬實，乃核定補徵營業稅額259,905元，並處2倍之罰鍰519,800元（計至百元止，以下同）。原告不服，主張其與市大公司、日頌行公司及治承公司確有交易事實，依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令應免予補稅處罰云云，向被告申請復查，經被告審查後，以原告於首揭期間進貨，取具虛設行號市大公司、日頌行公司及治承公司開立之統一發票銷售額合計5,198,071元，其支付價款開立支票兌領人為植馥實業股份有限公司及雅彥國際有限公司，匯款單所載匯款收款人為旺寶盛國際有限公司、 薛君 及 陳君 等，足證市大公司等3家公司非原告實際交易對象；次查日頌行公司治承公司於91年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額佔其總進項比率高達100%，有該2家公司91年度進項來源明細可稽；又北機組刑事案件移送書所載，市大公司、日頌行公司及治承公司無進銷貨事實，開立統一發票予其他營業人，供他人扣抵悉項稅額，幫助他人逃漏營業稅額，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該3家公司進貨；按原告未保留實際交易對象資料，其有進貨事實確取得虛設行號開立之進項憑證申報扣抵銷項稅額之事證明確，依首揭稅法規定，原核定補徵營業稅額259,905元並無不合為由，作成96年8月9日北區國稅法一字第0960008223號復查決定書，駁回其復查之申請(下稱原處分)，未獲變更，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分(即復查決定)均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈被告自認原告確有進貨事實，且原告亦有支付貨款之資金
流程與進貨事實之證明，本案實與營業稅法第55條第5款所規定「虛報進貨稅額」此一補徵營業稅與漏稅罰之要件，顯屬有間。本案原告確有進貨事實，此有買賣契約書、出貨單及送貨單可稽，原告亦有支付貨款之事實，此有原告所開立支票影本、銀行存簿匯款紀錄、匯款申請書及指示付款之字據或同意書為憑，並經被告於準備庭期日時自認原告確有付款之事實，因而對於本案有進貨事實乙事不爭執。而本案銷貨營業人即市大企業有限公司等四家公司，亦均依規定按期申報銷項資料，並繳納營業稅，此有營業人銷售額與稅額申報書(401表)暨台北市稅捐處營業稅繳款書可稽，是原告所主張有實際交易之情形，並非無據；本案原告與市大公司等公司間之交易，既有進貨事實與付款事實，已足認原告並無虛報進項稅額之情，自與營業稅法第51條第5款所定有虛報進項稅額之要件，顯屬有間。被告認定原告有虛報進項稅額之情，顯屬認定事實矛盾錯誤，委無足採。至於被告所辯稱原告均匯款給交易對象以外之第三人乙情，並非事實；實則，原告與市大企業有限公司間之交易，係以開立支票方式直接付款予市大公司，並非付款予該公司指定之第三人。此外，基於銷貨營業人業務上之需要，而應其要求付款予其指定之第三人，以代交付貨款，係屬一般商業往來之常態，且原告復已提出本案銷貨營業人即市大公司等四家公司指示付款之證明，尚難遽行論斷為無進貨之情，否則民法中關於第三人付款之制度，無異於形同虛設，而遭被告所揚棄。
⒉本案依據財政部之函釋與行政程序法第161條之規定，應免予補稅與處罰：
按「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」前經財政部95年5月23台財稅字第09504535
500號函明釋頒布在案。查本案銷貨營業人市大公司等四家公司均已按規定申報繳納營業稅，已如前述；且被告亦稱對於原告有進貨事實已事不爭執，已足認原告並無虛報進項稅額之情，則依上開財政部函釋之內容，被告即應就本案事實對原告免予補稅與處罰。
⒊本案依據立法院目前所審議之稅捐稽徵法第44條修正草案
內容規定，應免予處罰，可供鈞院卓參：為保障善良之第三人，不慎取得非其實際交易對象所開立之發票，立法院目前所審議之稅捐稽徵法第44條修正草案內容乃規定，對於用以報稅的發票，如確有進貨事實，即使發票非其實際交易對象所開立，亦免予處罰。查本案情形，原告確有進貨事實，並經被告機關於準備庭時亦自認原告確有資金流程，並對於有進貨事實乙事不爭執，而原告對於銷貨營業人市大公司等公司涉嫌虛設行號之情節毫無所悉，即屬目前立法趨勢所保障之對象，自應受到保障，而無稅捐稽徵法第44條所定未依法取得他人憑證處罰規定之適用。⒋被告所提出之承諾書中，並無任何記載原告無進貨事實之
內容，因此被告以此主張原告違反前開加值型及非加值型營業稅法第51條第5款等規定，並不實在，而有證據法則之矛盾。
⒌被告對於事實調查未臻明確，應由被告針對營業人無進貨
事實負舉證責任。本件涉嫌虛設行號部分都有依規定申報進銷項資料，依該函解釋本案應免予處罰及補稅，訴願決定及原處分均牴觸鈞院95年度訴字第570號判決意旨及財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函頒「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則」。爰提起本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅
⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購
進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件……2.有進貨事實者……（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第00000000
0號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。
⑵查日頌行公司及治承公司於91年間之進貨對象皆為無進
銷貨事實之虛設行號或擅自歇業商號，所取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率高達100﹪，有該2家公司91年度進項來源明細可稽；又原告支付價款之匯款對象或開立支票之兌領人皆非市大公司、日頌行公司及治承公司，其開立支票之兌領人為植馥實業股份有限公司及雅彥國際有限公司，匯款單所載匯款收款人為旺寶盛國際有限公司、薛君及陳君等，足證市大公司等3家公司非原告實際交易對象，即原告確無向該
3家公司進貨，其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額。
⑶原告於首揭期間進貨，取具虛設行號市大公司、日頌行
公司及治承公司開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額259,905元，經北機組及財政部臺北市國稅局查獲，有北機組刑事案件移送書、通報函、承諾書及統一發票等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬汐止稽徵所核定補徵營業稅額259,905元，並無違誤。
⒉罰鍰
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，
按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。
⑵本件違章事證明確已如前述，經審酌違章情節，原按所
漏稅額259,905元處2倍罰鍰519,800元（計至百元止）並無違誤，乃續予維持。
⒊綜上論述，原處分及訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、原告起訴主張:原告確有進貨事實，有買賣契約書、出貨單及送貨單可稽，亦有支付貨款之事實，有原告所開立支票影本、銀行存簿匯款紀錄、匯款申請書及指示付款之字據或同意書為憑。而市大企業有限公司等均依規定按期申報銷項資料，並繳納營業稅，此有營業人銷售額與稅額申報書(401表)暨台北市稅捐處營業稅繳款書可稽。原告與市大公司等公司間之交易，既有進貨事實與付款事實，已足認原告並無虛報進項稅額之情，自與營業稅法第51條第5款所定有虛報進項稅額之要件，顯屬有間。被告對於事實調查未臻明確，應由被告針對營業人無進貨事實負舉證責任。本件涉嫌虛設行號部分都有依規定申報進銷項資料，依該函解釋本案應免予處罰及補稅，訴願決定及原處分均牴觸鈞院95年度訴字第57
0號判決意旨及財政部95年5月23日台財稅字第0950453550
0號函頒「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵案件之原則」爰提起本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。
二、被告則以:原告於首揭期間進貨，取具虛設行號市大公司、日頌行公司及治承公司開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額259,905元，經北機組及財政部臺北市國稅局查獲，有北機組刑事案件移送書、通報函、承諾書及統一發票等資料影本可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬汐止稽徵所核定補徵營業稅額259,905元，並按所漏稅額259,905元處2倍罰鍰519,800元（計至百元止）並無違誤，是本件原告之訴為無理由，求為判決駁回原告之訴等語，資為抗辯。
三、查上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、復查決定書、原告復查申請書、日頌行公司91年度營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前40名、治承公司91年度營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前40名、市大公司進項來源明細查詢、治承公司營業稅稅籍資料查詢資料、市大公司營業稅稅籍資料查詢資料、日頌行公司營業稅稅籍資料查詢資料、被告營業稅及罰鍰事件復查報告書、被告90年度營業稅復查決定應退稅額更正註銷單、審查結果增減金額變更比較表、市大公司91年度申報書跨中心查詢、被告所屬瑞芳稽徵所復查案件初審紀錄表、被告復查案件移案清單、被告96年度違章案件罰鍰繳款書、被告所屬汐止服務處營業稅違章核定稅額繳款書、被告所屬瑞芳稽徵所汐止服務處96年4月24日北區國稅瑞芳汐三字第0960001332號函、財政部臺北市國稅局中正稽徵所96年5月1日財北國稅中正營業字第0960021806號函、財政部臺北市國稅局刑事96年1月19日財北國稅審三字第0960217900號之案件移送書、旺寶盛國際有限公司涉嫌虛設行號分析表、原告開具不實發票承諾書、市大公司91年付款明細、治承公司91年付款明細、日頌行公司91年付款明細、被告90年至91年營業稅選案查核報告表、原告91年9月、10月份統一發票、原告91年11月、12月份統一發票、原告與市大公司買賣合約書、市大公司91年出貨單、力銧企業有限公司90年付款明細、原告於臺灣中小企業銀行跨行匯款申請書、原告與力銧企業有限公司買賣合約書、力銧企業有限公司90年11月-12月營業人銷售額與稅額申報書、原告91年7月5日與日頌行公司之訂貨單、日頌行公司基本資料、日頌行公司91年9-10月營業人銷售額與稅額申報書、原告與治承公司91年8月1日買賣合約書、治承公司91年出貨單、治承公司基本資料、治承公司91年9-10月營業人銷售額與稅額申報書、治承公司91年9-10月營業稅繳款書、治承公司營利事業登記證、治承公司收到原告貨款簽收回條、力銧企業有限公司收到原告貨款回執、日頌行公司91年9-10月營業人銷售額與稅額申報書、原告91年商品進銷存明細表、財政部臺北市國稅局93年3月25日財北國稅審三字第0930210046號函、財政部93年8月16日台財稅字第09304542100號函、財政部臺北市國稅局92年12月31日財北國稅審三字第0920252709號函、 許應時 等涉嫌違反稅捐稽徵法幫助他人逃漏稅一覽表、法務部調查局北部地區機動工作組92年2月25日電防字第09278006920號刑事案件移送書及相關人頭公司表彙整調查分析等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
四、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於:原告與市大公司、日頌行公司及治承公司間有無進貨事實?原告所提示之文件可否證明其與市大公司、日頌行公司及治承公司公司確有交易事實?被告補徵稅並科處罰鍰，有無違誤?茲分述如下:
㈠、營業稅部分：⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之
貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1項分別有明定規定。又「取得虛設行號發票申報扣抵之案件……2.有進貨事實者……（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋在案。上開函釋係財政部基於主管機關職權，針對取得虛設行號發票申報扣抵之案件處理原則所為之釋示，並未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，亦未加重人民稅賦，自得予以援用。
⒉查原告自承:「本公司於90年11月起至91年10月，進貨未依
規定取得憑證(取得非實際交易人發票)...」等語，有承諾書及付款明細表等件在卷可稽(見原處分卷第190-192頁)，則原告就其於91年9月及10月間取具非實際交易對象之市大公司、日頌行公司及治承公司開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，金額合計5,198,071元，違反營業稅法第19條規定等事實，已坦承不諱。原告雖主張承諾書並無任何記載原告無進貨事實之內容，被告以此主張原告違反營業稅法第51條第5款等規定，有證據法則之矛盾云云。惟查，原告係承認進貨未依規定取得憑證(取得非實際交易人發票)，並非承認無進貨事實，原告此項主張，尚有誤解。
⒊原告另主張其確有向市大公司等進貨之事實，並提出發票、
支票、買賣合約書、出貨單、匯款單、訂貨單等件(見原處分卷第111-168頁)為憑。惟按所謂「虛設行號」者，乃係指登記營業人實質上並未從事登記業務項目之營業活動，其登記之目的，純粹是為能取得空白之統一發票，販售予他人，以謀求私人之利益，並無進銷貨事實，故為避免因虛開銷貨發票導致應繳納營業稅，當會再取得不實進貨發票加以充抵，是「互開發票、以虛抵虛」常為虛設行號之特色之一。以日頌行公司及治承公司91年度進項來源明細表分析，日頌行公司進項來源取自其他虛設行號計有：鈺昌興業有限公司（代理商）進項金額2,056,500元，華杉股份有限公司進項金額1,069,680元，取自擅自歇業他遷不明行號來如興資訊有限公司進項金額1,533,500元，合計5,316,452元，治承公司進項來源取自其他虛設行號計有：力笙實業有限公司(皮包、手提袋、行李箱批發)進項金額40,392,000元，遠亮有限公司(布疋、呢絨、綢緞批發)進項金額18,288,030元，坤伍有限公司(成衣批發)進項金額18,955,810元，銧德企業有限公司(電子材料、設備批發)進項金額13,418,630元，凰加企業有限公司(電腦套裝軟體批發)進項金額11,095,175元，炎明企業有限公司(電子材料、設備批發)進項金額10,421,825元，佳寬企業有限公司(代理商)進項金額8,926,493元，虹銧企業有限公司(綜合商品批發)進項金額7,467,200元，采舍企業有限公司(衛浴設備批發)進項金額5,794,150元，合計000000000元，該2家公司於91年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率高達100％（原處分卷第242-243頁），其進貨來源均係不實，自無從實際銷貨予原告。又市大公司91年度申報進貨及費用總金額19,586,572元，惟其91年度進項來源明細查詢表顯示「資料不存在」，而於91年11月22日申請停業，有市大公司申報書、進項來源明細查詢表及營業稅稅籍資料查詢作業表等件可按(見原處分卷第212-216頁)，自無從實際銷貨予原告。參以，訴外人許應時等涉嫌虛設行號力銧企業有限公司等515家營業人，分別於85年11月至92年6月間，無銷貨事實，虛開統一發票計73671紙，銷售額計0000000000
0元，幫助他人逃漏營業稅額計0000000000元等情，業經財政部臺北市國稅局移送檢察官偵辦在案，有該局92年12月31日財北國稅審三字第0920252709號函可稽(見原處分卷第1-44頁)，益見市大公司、日頌行公司及治承公司有以無進銷貨事實，開立統一發票予其他營業人，供他人扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅額之情事。再查，原告於首揭期間進貨，取具虛設行號市大公司、日頌行公司及治承公司開立之統一發票銷售額合計5,198,071元，其支付價款開立支票兌領人為植馥實業股份有限公司及雅彥國際有限公司，匯款單所載匯款收款人為旺寶盛國際有限公司、薛君及陳君等，有財政部臺灣省北區國稅局瑞芳稽徵所汐止服務處96年4月24日北區國稅瑞芳汐三字第0960001332號函可按(見原處分卷第199頁)，均非市大公司、日頌行公司及治承公司，是原告與市大公司等間之付款情形顯有異常之處，無法證明原告確有支付進項稅額與實際交易人。綜合以上各等情節以觀，尚難認原告確有向市大公司、日頌行公司及治承公司進貨之事實。
⒋再按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟
法第133條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第136條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告進貨之事實倘有不明，自應由原告負舉證之責，即原告應證明確有向市大公司、日頌行公司及治承公司進貨之事實存在，進貨事實之交易對象確為市大公司、日頌行公司及治承公司，且原告確已交付營業稅款予市大公司、日頌行公司及治承公司。惟原告迄本件言詞辯論終結時止，均未能就交易對象、經過、資金流向等細節，舉證以實其說(見本院卷第53頁)，是原告主張系爭交易之實際對象確為市大公司等云云，委無可採。原告復無法提示其他足資證明確有向市大公司等進貨之相關文件供核，即難謂原告已善盡客觀的舉證責任。此外，復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，難認原告之主張為有理由。
⒌至原告所引財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號
函釋：「…稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。…」查上開財政部95年函釋之規範意旨僅用以矯正稽徵機關83年函釋以來對「營業稅漏稅處罰構成要件事實證明責任配置」之錯誤認知，並未進一步對此等類型事實之證明方式及證明強度表示意見。按稅捐機關之函釋過去向認應由納稅義務人證明無漏稅事實。而此一函釋意旨主要在表明主管機關對此課題之法律見解已有變更，使之更接近法院之見解。故該函釋中所述「如無法查明營業人確無向其（指虛設行號）進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰」等文字，基本上僅係將漏稅構成要件事實之舉證責任交由稽徵機關承當而已。但待證事實「證明責任之客觀配置」與（客觀配置決定以後）「不同類型待證事實所要求之心證形成強度」仍屬不同之法律概念，不應混為一談。而原告與市大公司等並無交易事實，已如前述，自無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋適用之餘地。又營業人有自實際交易相對人取得憑證之義務，購買貨物或勞務之進項憑證持有人自有查證實際交易對象之注意義務，是故，原告與市大公司等交易自應善盡注意之義務，而原告未自實際交易相對人取得憑證，顯有應注意、能注意而不注意之情，自有過失。是原告主張被告對於事實調查未臻明確，應由被告針對營業人無進貨事實負舉證責任。本件涉嫌虛設行號部分都有依規定申報進銷項資料，依財政部前開函釋應免予處罰及補稅云云，尚非可採。
㈡、罰鍰部分:⒈按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所
漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：1.……5.虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。次按「五、虛報進項稅額者。…一、有進貨事實者:（三)取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵。按所漏稅額處三倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處二倍之罰鍰…」為財政部96年3月23日台財稅字第09604513740號函修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所揭明，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
⒉本件原告於首揭期間進貨未依法取得憑證，而以非交易對象
之虛設行號市大公司、日頌行公司及治承公司開立之統一發票10紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，違章事實，業如前述，難謂無違章之故意，從而，被告審酌原告違章情節輕重，並參酌稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表按所漏稅額259,905元處2倍罰鍰之519,800元，揆諸前揭規定即無違誤。
五、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分核定原告應補徵營業稅額259,905元，並處2倍之罰鍰519,800元，認事用法核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年8月28日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官王立杰
法官劉錫賢法官林惠瑜上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國97年8月28日
書記官劉道文