裁判字號：最高行政法院89年判字第3136號判決
裁判日期：民國89年11月09日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決八十九年度判字第三一三六號
原告甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛 和右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年七月二十六日台八十八訴字第二八八三一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告係常在國際法律事務所合夥人之一（分配比例為六分之一），其民國（以下同）八十四年度綜合所得稅結算申報，申報取自該事務所之執行業務所得新臺幣（下同）六、四八四、四六○元。案經被告核定為六、七三○、三三八元，合併歸課其當年度綜合所得稅。原告不服，就該事務所之差旅費、報廢資產損失及其他費用部分，申經復查結果，准予追認報廢資產損失六一四、八一七元及其他費用五四六、○五三元，核減執行業務所得一九三、四七九元，變更核定綜合所得總額為一二、六○一、三六七元，淨額九、八二八、二一八元。原告仍未甘服，就差旅費一六四、一五九元部分，提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、原告赴大陸地區之差旅費支出屬於執行業務之必要費用，依所得稅法第十四條第二類規定，得扣除於原告收入之外㈠緣原告事務所列帳於五月七日六○、六七五元，十二月一日一○三、四八四元係原告同仁 武越夫 先生分別參加臺北市歐洲商務協會在蘇州舉行之會議暨受中華民國全國工業總會之邀參加經貿考察團之費用，合先敍明。㈡依所得稅法第十四條第二類：執行業務所得：「凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所需房租或折舊、業務上使用器材．．．、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」明訂執行業務者之業務收入得以減除旅費等必要費用後之餘額為所得額。而按臺北市歐洲商務協會係一國際性商務協會，每年不定期在世界各地舉辦國際會議，原告事務所為該協會會員之一，該協會舉辦之國際會議，原告事務所皆委派人員參加此等會議；另為因應政府開放台商赴大陸投資，亟需國內法律專業人員熟諳海峽兩岸經貿發展所衍生之各項法律問題，以便提供政府及廠商相關法律專業服務，解決問題，故原告事務所派員參加商務協會之會議暨受中華民國全國工業總會之邀參加經貿考察團，實為必要費用，依據所得稅法第十四條之規定自得由原告之執行業務收入中扣除，而不予以認列於所得中。㈢原告事務所係一國際法律事務所，專經各種國際法律服務，業務內容具有跨國性性質，因此原告事務所自有服務國內及國外客戶赴大陸地區從事經貿活動等相關法律事項之需求。故原告事務所派員赴大陸地區參加臺北市歐洲商務協會所舉辦之國際會議，係為因應臺灣地區及外國客戶之需求，並拓展原告事務所在大陸投資法律服務方面之業務，並非係在大陸地區執行業務；甚且原告事務所為臺灣及國外客戶所為有關大陸投資之法律服務報酬，皆非來自大陸地區，是故系爭差旅費應屬原告在臺灣境內執行業務之必要費用，得予以減除，洵屬有理。二、原告赴大陸地區參加會議實已得主管機關之許可：㈠原再訴願機關指稱原告未依執行業務所得查核辦法第二十條第六項規定，執行業務或其受雇人員須事先報經主管機關法務部許可赴大陸地區考察或參加專業會議，始可列報在大陸期間之出差旅費；且臺北市歐洲商務協會及中華民國全國工業總會為民間團體，非政府機關，不可因該事務所係受該民間團體邀請，而免除事前報請主管機關許可之手續，原告主張無足採，維持原處分云云，然依前述所得稅法第十四條第二類已明確規定執行業務所得得扣除執行業務旅費，卻另外於執行業務所得查核辦法第二十條第六款限制執行業務者須經主管機關許可赴大陸地區考察或參加專業會議，始可扣除有關費用，實有子法超越母法之嫌。此觀民國八十七年三月三十一日修正之營利事業所得稅查核準則部分條文第七十四條第三款第一項旅費支出之認定業已刪除須經主管機關許可之規定，可見是項規定顯不合法，應不得繼續適用。㈡覆查執行業務所得查核辦法並未明定其所指之主管機關為何，且依有關兩岸關係及國人出國開會規定，國人赴大陸開會無需經政府機關特准，只需向外交部及內政部申請有關證照及為一般出入境申報即可。因此，退萬步言之，縱仍適用執行業務所得查核辦法第二十條第六項之規定，原告事務所應有關團體邀請派人至大陸參加會議，實已符合「經主管機關許可」之要件（即經外交部及內政部核准），故原告事務所列報此等大陸出差費用實無不妥，茲檢附是項收據影本暨邀請函（附件四）供核，請准予追認是項費用。三、綜上所述，系爭差旅費為原告執行業務之必要費用，且原告事務所赴大陸地區參加會議亦已依法事先經主管機關許可，其費用自得由原告執行業務所得中扣除。又原處分機關（即被告）指稱原告於八十四年度綜合所得稅並未列報大陸地區之執行業務收入，難認系爭大陸地區之差旅費為執行業務之直接必要費用云云，惟查原告所列報系爭大陸地區之差旅費係屬原告在臺灣境內執行業務之必要費用，自得依所得稅法第十四條第二項於原告之臺灣地區執行業務所得中扣除，此與原告是否有大陸地區之執行業務收入並無干涉，蓋：㈠原告事務所之所以參加臺北市歐洲商務協會在蘇州舉行之會議，係因原告事務所為該協會會員之一，且該協會為一國際性商務協會，每年不定期在世界各地舉辦國際會議，該協會舉辦之國際會議，原告事務所皆委派人員參加此等會議，其因此支出之差旅費自屬執行業務之必要費用，與會議舉行地點無關；另為因應政府開放台商赴大陸投資，亟需國內法律專業人員熟諳海峽兩岸經貿發展所衍生之各項法律問題，以便是供我國政府及廠商相關法律專業服務，解決問題，故原告事務所派員參加商務協會之會議暨受中華民國全國工業總會之邀參加經貿考察團，實為必要費用，依據所得稅法第十四條之規定自得由原告之執行業務收入中扣除，而不予以認列於所得中。㈡再者，原告事務所係一國際法律事務所，專經各種國際法律服務，業務內容具有跨國性性質，因此原告事務所自有服務國內及國外客戶赴大陸地區從事經貿活動等相關法律事項之需求。故原告事務所派員赴大陸地區參加臺北市歐洲商務協會及中華民國全國工業總會所舉辦之國際會議，實係為因應臺灣地區及外國客戶之需求，並拓展原告事務所對於大陸投資法律服務方面之業務，並非係至大陸地區執行業務，自無來自大陸地區之執行業務收入。系爭差旅費顯非屬大陸地區執行業務所生之費用，而係為在臺灣地區執行業務所生之費用，依法得予以減除，其理至明。請求將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」「執行業務者或其受僱人員經主管機關許可赴大陸地區考察或參加專業會議，其出差之膳宿雜費，比照公務人員國外出差旅費規則所訂之漢城日支生活費標準。」為執行業務所得查核辦法第十四條及第二十條第六款所明定。二、該事務所申報三、○七○、○七九元，經原查剔除指派法律主管參加在大陸地區所舉辦之法律、經貿實務研討會等所列之差旅費三一四、七二四元，核定差旅費為二、七五五、三五五元。三、原告檢附差旅費申請往來文件、邀請函暨相關憑證，主張系爭支出係該事務所派員參加臺北市歐洲商務協會在蘇州舉行之會議（五月七日六○、六七五元）及受中華民國全國工業總會邀請參加大陸經貿考察團（十二月一日一○三、四八四元）之費用；臺北市歐洲商務協會為國際性之商務協會，中華民國全國工業總會為國內工業總會，是否仍須報備，實有檢討必要，又其已向外交部及內政部申請有關證照及為一般出入境申報，應認符合經主管機關許可之要件等情，經查常在國際法律事務所當年度並未列報大陸地區之執行業務收入，已難認系爭大陸地區之差旅費為執行業務之直接必要費用。又該事務所當年度指派法律主管參加在大陸地區舉辦之法律、經貿實務研討會，亦未報經主管機關法務部許可，依首揭法條規定，原告之指摘，核無足採，原核定尚無不合，應予維持，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請求駁回原告之訴等語。
理由按執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額，應併計個人綜合所得總額課徵綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第二類第一款所規定。次按「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」「執行業務者或其受僱人員經主管機關許可赴大陸地區考察或參加專業會議，其出差之膳宿雜費，比照公務人員國外出差旅費規則所訂之漢城日支出生活費標準。」為執行業務所得查核辦法第十四條及第二十條第六款所明定。本件被告以系爭旅費未檢附與業務有關證明且無准赴大陸地區核備函，乃予以剔除。原告不服，檢附差旅費申請往來文件、邀請函暨相關憑證，以系爭支出係該事務所派員參加臺北市歐洲商務協會在蘇州舉行之會議（五月七日六○、六七五元）及受中華民國全國工業總會邀請參加大陸經貿考察團（十二月一日一○三、四八四元）之費用，而國人赴大陸開會無需經政府機關特准，只需向外交部及內政部申請有關證照及為一般出入境申報即可，原告事務所應有關團體邀請派人至大陸參加會議，既已經外交部及內政部核准，已符合「經主管機關許可」之要件，且原告事務所為因應政府開放台商赴大陸投資，亟需國內法律專業人員熟諳海峽兩岸經貿發展所衍生之各項法律問題，以便提供政府及廠商相關法律專業服務，解決問題，故原告事務所派員參加商務協會之會議及受中華民國全國工業總會之邀參加經貿考察團，實為必要費用，得由原告之執行業務收入中扣除等語，提起行政訴訟。本件原告對於其事務所八十四年度所申報差旅費遭被告剔除之一六四、一五九元不服部分，係該事務所指派武越夫先生參加臺北市歐洲商務協會在中國大陸蘇州舉行之會議及受中華民國全國工業總會之邀請參加經貿考察團前往大陸地區之費用。又原告稱其事務所為臺北市歐洲商務協會之會員，該協會舉辦之國際會議原告事務所皆派員參加，且為因應政府開放台商赴大陸投資，亟需國內法律專業人員熟諳海峽兩岸經貿發展所衍生之各項法律問題，以便提供政府及廠商相關法律專業服務，解決問題，故原告事務所派員參加上開會議及經貿考察團，雖因此所產生之差旅費，不能謂與原告事務所之業務完全無關，然就上揭會議及經貿考察之性質而言，與常在國際法律事務所之業務，並無明顯直接關係，且該事務所當年度並未列報大陸地區之執行業務收入，自然該事務所當年度於大陸地區應無執行業務所得，故前開費用應非屬該事務所執行業務之直接必要費用，依所得稅法第十四條第一項第二類第一款及執行業務所得查核辦法第十四條之規定，不得列為執行業務費用，於計算所得額時加以減除，被告復查決定對此部分費用予以剔除，於法並無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨各節，經核尚難認為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年十一月九日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官吳錦龍法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十九年十一月十三日