臺北高等行政法院107年度訴字第326號判決

裁判字號：臺北高等行政法院107年訴字第326號判決

裁判日期：民國107年09月20日

裁判案由：關稅法

臺北高等行政法院判決
107年度訴字第326號107年9月6日辯論終結原告天澤國際企業有限公司代表人 蔡秉樺 被告財政部關務署基隆關代表人 蘇淑貞 （關務長）訴訟代理人 鄭莉騫
林晉安 徐雅筑 上列當事人間關稅法事件，原告不服財政部中華民國107年2月12日台財法字第10713903400號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理由
一、程序事項：㈠原告經合法通知，無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核
無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形， 爰依 被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
㈡本件原告起訴後，其代表人已由 梁美玉 變更為蔡秉樺，業據本院裁定由新任代表人承受訴訟，先予敘明。
二、事實概要：原告委由新瑞昌報關股份有限公司於民國105年12月12日向被告報運進口印尼產製FROZENNERITICSQUID（Uroteuthisspp）乙批（報單號碼：第AW/BC/05/130/H4724號，共6項），原申報稅則號別第0307.99.49號「其他冷凍軟體類動物，包括適於人類食用之軟體類動物粉、細粒及團粒，但未燻製」，稅率為從價徵收22.5%，申報各項單價分別為CFRUSD1.8/KGM、1.6/KGM、1.4/KGM、1.2/KGM、1/KGM、0.9/KGM，電腦核定以文件審核（C2）方式通關，後改為貨物查驗（C3）方式通關，經依關稅法第18條第2項規定，准原告繳納保證金，先行驗放，事後再加審查。嗣經被告調查結果，來貨應改列稅則號別第0307.49.12號「冷凍魷魚，但未燻製」，稅率為從量徵收新臺幣（下同）15元/KGM，且全部項次均依關稅法第35條規定，改按單價CFRUSD2/KGM核估完稅價格，核計應納稅費為439,733元（含關稅347,391元，營業稅91,747元及推廣貿易服務費595元），因以保證金抵充後仍有不足，爰以106年6月6日基普五補字第0106030382號函（下稱原處分）附稅單通知原告補繳稅費139,733元。原告不服，申請復查，未獲變更，再提起訴願，經財政部訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告於105年12月12日由五堵關進口，原申報稅號為0000000
0000商品說明為烏賊魷魚（Uroteuthisspp,Loliolusspp.），冷凍22.5%。後來電腦抽C3驗關，經被告承辦人改成稅號為0307.49.12，商品說明為其他魷魚，冷凍，但未燻製，15元1公斤；嗣後與被告協調，被告稱：「就是要這樣改」而在無任何證據下（原告當時皆有印尼出口所有檢驗檢疫證及印尼官方出口相關資料）就擅改原告的稅則。後來商品送由權威機構國立海洋大學化驗，名稱確為Uroteuthisspp(原告誤載為Urocuthisspp)，符合稅號0307.99.49/22.5%，結果被告卻說成同種異名，執意走0307.49.12稅號，原告反過來問被告說如果這學名不能走0307.99.49稅號，那請舉例什麼才能走這稅號？且相關行政單位公開讓民眾查詢的網站資料，都是依照學名來認定品項，根本沒有什麼同種異名之說，被告明顯為了業績從高課稅。此有國內權威海產檢驗證明及印尼國家衛生局檢驗證明可參，國外檢驗證名稱為Uroteuthisspp(原告誤載為Urocuthisspp)也與稅號0307.99.49名稱一致。另附上印尼國家官方產地證明單上也有國際稅碼（HS030799）這是國際通用稅號代碼，也與稅號0307.99.49名稱一致。
㈡事後原告向被告詢問進口商品是否比照稅則稅率查詢表內的
商品說明，以及是否比照商品學名來走稅則，被告均回覆為是比照學名來走沒錯，但於106年1月19日於立法委員 蔡適應 服務處協調，被告卻又改口說因為同種異名的關係所以不適用學名來走，而依關務署稅則稅率查詢表來認定，依上面標示的學名，確實是原告申報的學名沒錯。
㈢關於UROTEUTHIS產品本身價格就有分別1.規格大小、2.船凍
貨還是陸上冷凍貨、3.有無脫皮、4.包水重量幾％、5.新鮮度是A級或B級貨等等，就如同水果也有級別之分，結果被告卻全部都從高課稅，顯然怠忽職守，不顧人民權益。
㈣並聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：㈠本件原告於105年12月12日向原處分機關報運進口印尼產製
FROZENNERITICSQUID（Uroteuthisspp）乙批，原申報稅則號別第0307.99.49號「其他冷凍軟體類動物，包括適於人類食用之軟體類動物粉、細粒及團粒，但未燻製」，稅率為從價徵收22.5%。經原處分機關取樣檢送權威機構鑑定結果，來貨學名為「Uroteuthis（Photololigo）chinensis」，中文名為「中國槍魷」，同種異名包含「Loligochinensis」、「Loligoetheridgei」、「Loligoformosana」及「Photololigochinensis」等。被告復就同種異名問題函詢水試所，經該所以106年4月18日農水試漁字第1062301446號函復略以：Loligochinensis為中國槍魷之舊學名，Uroteuth
ischinensis為目前學界使用學名；再參據水試所網站就「同種異名」之解釋，及 何淑真 《台灣海域鎖管的分類研究》（國立臺灣海洋大學環境生物與漁業科學學系碩士學位論文）關於臺灣海域鎖管之說明，審認「Uroteuthischinensis」與「Loligochinensis」應具「同種異名」關係。嗣依海關辦理統一及變更進口貨物稅則號別應注意事項第5點規定：「稅則第3章『魚類、甲殼類、軟體類及其他水產無脊椎動物』之稅則分類如下：（一）物種之學名為稅則號別所明列者，依HS解釋準則一及六之規定，歸列該稅則號別。（二）物種之學名雖非稅則號別所明列，惟經查明與該稅則號別為同種異名者，仍歸列該稅則號別。（三）非上述情形者，歸列稅則相關目『其他』下適當之稅則號別。」經查Loli
gospp為稅則第0307.4目名所列舉，即魷魚（鎖管屬），Uroteuthisspp則非稅則第0307節下任何稅則號別所明列。
而系爭來貨學名「Uroteuthischinensis」與「Loligochinensis」具「同種異名」關係，被告爰依解釋準則一、六及上揭注意事項第5點之規定，將來貨歸列Loligochinensis所屬稅則第0307.4目下之稅則號別第0307.49.12號，於法並無違誤。
㈡本件原告報運進口印尼產製FROZENNERITICSQUID乙批（共
6項），原申報各項單價分別為CFRUSD1.8/KGM、1.6/KGM、
1.4/KGM、1.2/KGM、1/KGM、0.9/KGM，因各項貨物申報價格有偏低情事，被告乃請原告就交易價格加以說明或提出證據，原告雖提出匯款水單、銷售合約及原產地證明等文件，惟經調閱匯款資料，其合計匯款金額USD338,596.3（約合新臺幣10,327,187元），與同時期進口貨物之合計申報完稅價格6,196,128元差異甚鉅，是原告之金流紀錄與進口實情未能準確勾稽。故被告依關稅法第29條第5項規定，視為無法按該條規定核估完稅價格。再因無本案貨物出口日或出口日前、後30日內銷售至我國，並經海關依關稅法第29條規定核估之同樣或類似貨物之交易價格可資援用，無法依同法第31條及第32條規定核定完稅價格；又原告稱無銷售發票單據可以提供，故無法按同法第33條國內銷售價格核估；原告復未提供國外生產成本、費用及一般利潤等計算價格資料，亦無同法第34條規定之適用。被告爰依同法第35條及施行細則第19條第1項規定，參酌與本案產地、國外賣方相同、貨名相似、尺寸相同或相仿；及產地、英文貨名相同，而出口日期均距本案貨物出口日期（105年12月1日）在2個月內之類似貨物核定價格，將各項貨物完稅價格改按CFRUSD2/KGM核估，自屬有據。
㈢並聲明求為判決：駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：被告將原告進口貨物由原稅則號別0307.99.49改為0307.49.12，並核計應納稅額439,733元，是否適法？茲分述如下：
㈠按關稅法第29條規定：「（第1項）從價課徵關稅之進口貨
物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。……（第5項）海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」、第31條第1項前段規定：
「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」、第32條規定：「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。……（第3項）前項所稱類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產國別及功能相同，特性及組成之原材料相似，且在交易上可互為替代者。」、第33條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、第34條第1項規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。」、第35條規定：「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」次按，關稅法施行細則（下稱施行細則）第19條第1項規定：「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。」㈡再按海關進口稅則總則一規定：「本稅則各號別品目之劃分
，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』及其他有關文件辦理。」、海關進口稅則解釋準則（下稱解釋準則）一規定：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」、六規定：「基於合法之目的，某一稅則號別之目下物品之分類應依照該目及相關目註之規定，惟該等規定之適用僅止於相同層次目之比較。為本準則之適用，除非另有規定，相關類及章之註釋亦可引用。」㈢查本件原告委由新瑞昌報關股份有限公司於105年12月12日
向被告報運進口印尼產製FROZENNERITICSQUID（Uroteuthisspp）乙批（報單號碼：第AW/BC/05/130/H4724號，共6項），原申報稅則號別第0307.99.49號「其他冷凍軟體類動物，包括適於人類食用之軟體類動物粉、細粒及團粒，但未燻製」，稅率為從價徵收22.5%，申報各項單價分別為CFRUSD1.8/KGM、1.6/KGM、1.4/KGM、1.2/KGM、1/KGM、0.9/KGM，電腦核定以文件審核（C2）方式通關，後改為貨物查驗（C3）方式通關，經依關稅法第18條第2項規定，准原告繳納保證金，先行驗放。嗣經被告調查結果，來貨應改列稅則號別第0307.49.12號「冷凍魷魚，但未燻製」，稅率為從量徵收15元/KGM，且全部項次均依關稅法第35條規定，改按單價CFRUSD2/KGM核估完稅價格，核計應納稅費為439,733元，因以保證金抵充後仍有不足，爰於106年6月6日以原處分附稅單通知原告補繳稅費139,733元。原告不服，申請復查，未獲變更，再提起訴願，經財政部訴願決定駁回。此有105年12月12日進口報單（原處分卷第3-5頁）、財政部關務署基隆關106年6月6日基普五補字第0106030382號函（原處分卷第6-7頁）、財政部關務署基隆關106年10月31日基普五字第1061015175號復查決定書（原處分卷第10-15頁）、財政部107年2月12日台財法字第10713903400號訴願決定書（原處分卷第38-54頁）等資料影本附卷可稽，原處分經核於法並無不合。
㈣原告雖稱：系爭貨物經國立臺灣海洋大學化驗，確認名稱為
Uroteuthisspp，明顯符合稅則號別第0307.99.49號之貨名，被告將原告進口貨物由原稅則號別0307.99.49改為0307.4
9.12，顯有違誤云云。惟查：
1.本案經取樣檢送鑑定機構鑑定結果，來貨學名為「Uroteuthis（Photololigo）chinensis」，中文名為「中國槍魷」，同種異名包含「Loligochinensis」、「Loligoetheridgei」、「Loligoformosana」及「Photololigochinensis」等（參原處分卷一附件9）。被告復就同種異名問題函詢行政院農業委員會水產試驗所（下稱水試所），經該所以106年4月18日農水試漁字第1062301446號函復略以：Loligochinensis為中國槍魷之舊學名，Uroteuthischinensis為目前學界使用學名（參原處分卷一附件10）；再參據水試所網站就「同種異名」之解釋（參原處分卷一附件11），及何淑真《台灣海域鎖管的分類研究》（國立臺灣海洋大學環境生物與漁業科學學系碩士學位論文，原處分卷一附件12）關於臺灣海域鎖管之說明，足認「Uroteuthischinensis」與「Loligochinensis」應具「同種異名」關係。
2.按「稅則第3章『魚類、甲殼類、軟體類及其他水產無脊椎動物』之稅則分類如下：（一）物種之學名為稅則號別所明列者，依HS解釋準則一及六之規定，歸列該稅則號別。（二）物種之學名雖非稅則號別所明列，惟經查明與該稅則號別為同種異名者，仍歸列該稅則號別。（三）非上述情形者，歸列稅則相關目『其他』下適當之稅則號別。」為海關辦理統一及變更進口貨物稅則號別應注意事項（下稱注意事項）第5點所明定（原處分卷一附件13）。經查Loligospp.為稅則第0307.4目名所列舉，即魷魚（鎖管屬），而Uroteuthis
spp.則非稅則第0307節下任何稅則號別所明列｛原告主張之稅則號別第0307.99.49號「其他冷凍軟體類動物，包括適於人類食用之軟體類動物粉、細粒及團粒，但未燻製」（Othermolluscs,frozen,includingflours,mealsandpelletsofmolluscs,fitforhumanconsumption,but
notsmoked）無明列Uroteuthisspp.，僅於其下貨品分類號列第0307.99.49.10-3號「冷凍鎖管（尾鎖管屬、擬鎖管屬）」〔Neriticsquid(Uroteuthisspp.,Loliolusspp.),frozen〕始有該貨名之敘述，惟並不符合上揭注意事項之規定｝，系爭來貨學名「Uroteuthischinensis」復與「Loligochinensis」具「同種異名」關係，被告乃依海關進口稅則解釋準則一、六及注意事項第5點之規定，將來貨歸列Loligochinensis所屬稅則第0307.4目下之稅則號別第0307.49.12號，洵無違誤。
㈤原告另檢具印尼官方相關文件記載HSCODE，主張本案應歸列稅則號別第0307.99.49號云云。惟查：
1.按海關辦理統一及變更進口貨物稅則號別應注意事項第5點規定：「稅則第3章『魚類、甲殼類、軟體類及其他水產無脊椎動物』之稅則分類如下：（一）物種之學名為稅則號別所明列者，依HS解釋準則一及六之規定，歸列該稅則號別。
（二）物種之學名雖非稅則號別所明列，惟經查明與該稅則號別為同種異名者，仍歸列該稅則號別。（三）非上述情形者，歸列稅則相關目『其他』下適當之稅則號別。」
2.查稅則號別第0307.99.49號「其他冷凍軟體類動物，包括適於人類食用之軟體類動物粉、細粒及團粒，但未燻製」（Othermolluscs,frozen,includingflours,mealsandpelletsofmolluscs,fitforhumanconsumption,but
notsmoked），並無明列Uroteuthisspp.，僅於其下貨品分類號列第0307.99.49.10-3號「冷凍鎖管（尾鎖管屬、擬鎖管屬）」〔Neriticsquid（Uroteuthisspp.,Loliolus
spp.）,frozen〕始有該貨名之敘述，原告主張系爭來貨應歸列稅則號別第0307.99.49號，顯不符合上揭注意事項第5點之規定。
3.何況關於進口貨物稅則號別之認定，乃屬進口國海關之職權，他國對於稅則核列之個案縱有不同之見解，亦無法拘束我國海關對實際來貨分析所為貨物稅則號別之認定。本件被告機關為慎重計，業將系爭來貨以106年5月8日（106）基關字0038號進口稅則分類疑問及解答函，請稅則法制組釋示正確稅則，嗣該組核釋結果與原處分機關認定相同，益徵本案稅則號別之核定，並無不當。
㈥原告另稱系爭貨物各項因規格、品質不同，價格各有不同，全部項次皆依CFRUSD2/KGM核定完稅價格，顯非合理云云。
惟查：
1.按「（第1項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。……（第5項）海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」「（第1項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條及前條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。……（第2項）前項所稱類似貨物，指與該進口貨物雖非完全相同，但其生產國別及功能相同，特性及組成之原材料相似，且在交易上可互為替代者。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價格核定之。」及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」關稅法第29條第1項、第2項、第5項、第31條第1項前段、第32條、第33條第1項、第34條第1項及第35條定有明文。又「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。」復為關稅法施行細則（下稱施行細則）第19條第1項所明定。
2.復按關稅交易價格制度，固建立在公開市場自由競售價格之基礎上，而以買賣雙方自動成立之價格為估價依據；惟所謂交易價格係指進口貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不論已否支付，或以任何方式支付均包括之。故為查明進口貨物之正確價格，確保國家課稅，並保護國內產業，其由進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定予以調整之；換言之，依據關稅法第29條第5項規定，海關並非需證明至進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而是基於專業之審查，由進口人負相當之協力義務後，海關仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的（最高行政法院98年度判字第1356號判決意旨參照）。
3.查本案各項貨物申報價格因有偏低情事，被告曾請原告就交易價格加以說明或提出證據，原告雖先後提出匯款水單、銷售合約及原產地證明等文件，惟經調閱原告暨其相關人等自105年9月至106年3月間之匯款資料（參原處分卷二附件2），其合計匯款金額USD338,596.3（約合新臺幣10,327,187元），與同時期原告進口貨物之合計申報完稅價格6,196,128元（參原處分卷二附件3）差異甚鉅，是原告之金流紀錄與進口實情未能準確勾稽。且原告於查價階段委託代理人張世昌君於106年5月31日到關說明交易情況時，曾表示未曾以原告或其負責人以外之第三人帳戶支付貨款（參原處分卷二附件4），此部分與被告查得之匯款紀錄（參原處分卷二附件5）亦有出入，故被告對原告之說明及所提文件之真實性或正確性仍存有合理懷疑，爰依關稅法第29條第5項規定，視為無法按該條規定核估完稅價格。再查，因無本案貨物出口日或出口日前、後30日內銷售至我國，並經海關依關稅法第29條規定核估之同樣或類似貨物之交易價格可資援用，無法依同法第31條及第32條規定核定完稅價格；又原告稱無銷售發票單據可以提供，故無法按同法第33條國內銷售價格核估；原告復未提供國外生產成本、費用及一般利潤等計算價格資料，亦無同法第34條規定之適用。被告爰依同法第35條及施行細則第19條第1項規定，參酌與本案產地、國外賣方相同、貨名相似、尺寸相同或相仿；及產地、英文貨名相同，而出口日期均距本案貨物出口日期（105年12月1日）在2個月內之類似貨物核定價格（原處分卷二附件6），將各項貨物完稅價格改按CFRUSD2/KGM核估，亦屬適法。㈦綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願
決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條第1項，第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國107年9月20日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官陳金圍
法官畢乃俊法官陳心弘
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國107年9月20日
書記官黃明和