裁判字號：最高行政法院102年裁字第1041號裁定
裁判日期：民國102年07月25日
裁判案由：營業稅
最高行政法院裁定
102年度裁字第1041號上訴人台灣電路板協會代表人 吳永輝 訴訟代理人 張芷 會計師被上訴人財政部北區國稅局代表人 李慶華 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國102年4月30日臺北高等行政法院101年度訴字第1822號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決如何之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、緣上訴人於民國96年1月至12月間銷售勞務，未依規定開立統一發票，並將應稅銷售額合計新臺幣（下同）69,302,171元申報為免稅銷售額，經被上訴人查獲，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款規定，核定補徵營業稅額2,897,382元，並就上訴人違反該規定應處之漏稅罰與其違反稅捐稽徵法第44條前段應處之行為罰相較，擇一從重按所漏稅額2,897,382元處0.5倍之罰鍰1,448,691元。上訴人就罰鍰處分不服，申請復查，經被上訴人以101年6月25日北區國稅法一字第1010011804號復查決定駁回，，提起訴願亦遭駁回，循序提起行政訴訟，復經原判決駁回，遂提起本件上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張略以：㈠、原判決僅擷取上訴人88年10月13日申請函主旨內容，遽認上訴人係為他人申請解釋，顯有割裂取證之違誤，並與經驗法則相違背。又上訴人係依桃園縣稅捐稽徵處88年11月16日88桃稅二字第88131222號函（下稱桃園稽徵處88年函）規定依據財政部85年9月25日台財稅第000000000號函釋（下稱財政部85年函釋）規定辦理營業稅事宜，原判決認上訴人不受信賴保護，亦與行政程序法第8條規定有違。㈡、上訴人已盡其應注意義務，向財政部查詢如何申報營業稅，並經財政部函轉桃園縣稅捐稽徵處核釋在案者，桃園稽徵處88年函並未指明上訴人為社團法人不適用營業稅法第8條第1項第11款規定免徵營業稅，而明確函復「依財政部85年函釋規定，工商團體…如提供勞務之對象為會員…可免徵營業稅」，故上訴人依上開函核釋規定，辦理營業稅申報，並未違反客觀存在之誠實義務，而與違章規範之構成要件不該當，原判決未究及此，顯然違背法令。縱被上訴人事後變更見解認本案會員收費部分屬上訴人應稅銷售額，非屬上訴人免稅銷售額，足證係其前後法律見解之不同，亦不可歸責上訴人，而不應處罰。原判決未予究明桃園稽徵處88年函解釋內容及財政部85年函釋規定，即率予駁回，顯然違法。㈢、上訴人與海運協會同為社會團體（經濟業務團體），按章程規定向會員收取入會費及常年會費，依財政部75年7月18日台財稅字第7554414號函釋（下稱財政部75年函釋）之規定，應免列入課稅，原判決認本件無該函釋之適用，有違租稅法律主義及平等原則。㈣、再原判決就已存在且有利於上訴人之證據資料，未依職權詳予查明，且無積極證據足認上訴人係故意為上開稅務違章行為，即率予認定被上訴人所為處罰無違，顯有悖法令。而參照財政部97年6月30日台財稅第00000000000號函釋（下稱財政部97年函釋）意旨，本案漏稅額計算應得扣除裁處時之累積留抵稅額，原判決率斷本件無財政部97年函釋之適用，亦有違租稅法律主義等語。雖以該判決違背法令為由，然原判決已論斷：上訴人係依人民團體法規定核准設立之全國性社會團體，從事提供國內外電路板發展資料、會員間連繫及代表業界參加國際電路板展覽與會議等業務，核其經營型態係提供相關產業資訊及服務予入會會員，屬營業稅法第6條第2款規定之非以營利為目的之營業人，而非依商業團體法或工業團體法成立之團體，是無行為時營業稅法第8條第1項第11款免稅規定及行為時統一發票使用辦法第4條第18款免用或免開發票之適用。上訴人於96年1月至12月間收取入會費、常年會費收入、會員服務及專案計畫收入，作為提供會員入會權利、最新市場情報及技術、會員之間資訊交流平台，舉辦各類市場趨勢、技術研討會；設立專業網站，提供會員專業PCB產業資訊平台；舉辦教育訓練，提供PCB專業技術課程及管理、語言教育課程；定期出版電子報及專業市場調查，免費提供會員各項市場資訊及專業展覽諮詢服務等之代價，依其內容屬銷售勞務性質，且會費未於退會時退還，乃不屬存儲金、保證金等性質，上訴人未依規定開立發票，並於申報銷售額與稅額申報書時，將之申報為免稅銷售額，被上訴人依財政部90年8月24日台財稅字第0900455546號令及89年10月19日台財稅第000000000號函釋（下稱財政部89年函釋），計算漏稅額應扣減自違章行為發生日（96年1月至12月）起至「查獲日（調查基準日）」即98年2月11日止，最低留抵稅額為0，而無可扣減，是核定補徵所漏營業稅額2,897,382元確定。至上訴人於88年10月13日係向財政部申請核釋，非營利社團法人舉辦展覽活動及研討會，其向會員及非會員所收取之報名費、研討會費或參展場地租金收入應否課徵營業稅，並非上訴人主張針對其是否適用營業稅法第8條第1項第11款免徵營業稅規定申請釋疑，上訴人尚難以該核釋為本件信賴基礎。且桃園捐稽徵處88年函已指明依工業團體法或商業團體法規定成立之工商團體，始適用營業稅法第8條第1項第11款免徵營業稅之規定，上訴人既係依人民團體法規定核准設立之全國性社會團體，並非依商業團體法或工業團體法成立之團體，其銷售予會員之貨物或勞務，核無前揭函免徵營業稅之適用。又上訴人係以銷售勞務之方式，以「會費」為名目向其會員收取非屬存儲金、保證金性質之代價；而海運協會雖亦向會員收取入會費及常年費，然依財政部75年函釋內容，此等費用並非當然為海運協會對其會員銷售勞務之代價，是自無從比附援引該函釋，被上訴人亦無違反平等原則。再上訴人於99年10月4日繳納營業稅時，以當時現有之累積留抵稅額「抵繳」應納之營業稅，核屬完納稅捐之方式，與計算漏稅以科處罰鍰無涉等情，並以上訴人知悉其自身所屬社團法人屬性，不符免徵營業稅要件，復未於申報時揭露系爭收入各筆金額之明細資料，指駁上訴人所稱其並無故意或過失之主張無可憑採。經核上訴理由，乃以其主觀歧見，就原審取捨證據及認定事實之職權行使，指摘為不當，並執非在釋示營業稅漏稅額如何計算之財政部97年函釋，指摘原判決依財政部89年函釋而非參照該部97年函釋計算系爭漏稅額有違租稅法律主義，不能謂已具體表明合於不適用法規、適用法規不當或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國102年7月25日
最高行政法院第三庭
審判長法官藍獻林
法官林文舟法官胡國棟法官陳秀媖法官林玫君以上正本證明與原本無異中華民國102年7月25日
書記官吳玫瑩