裁判字號：最高行政法院89年判字第3056號判決
裁判日期：民國89年11月02日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
最高行政法院判決八十九年度判字第三○五六號
原告東海千輝工業股份有限公司代表人甲○○被告財政部關稅總局代表人 傳仁雄 右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月十七日台八八訴字第三五○三九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告委託捷豐企業有限公司於民國八十七年五月五日向財政部基隆關稅局申報自日本進口PARTSFORDISPOSABLECIGARETTELIGHTERS一批，報單號碼：ＡＥ＼八七＼二四九○＼○四二五號，其中第一項O-RING報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第九六一三．九○．一○號，稅率百分之二．五，經該局改列行為時稅則第四○一
六．九三．○○號，按互惠稅率百分之十課徵關稅。原告不服，向財政部基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見報請被告評定異議駁回，發給關評台第八七○○九○號評定書。原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告為專一生產販售打火機廠商，市面上所販售之千輝打火機就是由原告生產製造，且可經由經濟部所核發公司執照中之所營事業得知，原告經營一切事業皆與打火機相關。而由原告檢附之打火機另件組立圖暨原告和技術合作之日本東海針對Ｏ型環之圖面尺寸圖及檢查基準書，足可證明原告進口之Ｏ型環確為打火機之專用零件。二、根據財政部決定書之四中得知原告進口圓形環其作用在於防止打火機內之液化氣體外洩，可知此物確為打火機零件。且根據稅則第九六一三節之釋示「抽煙用打火機及其他打火機，不論是否機械或電點火者及其零件，但不包括火石及蕊」，可知打火機零件除火石及蕊外，皆應適用此稅則號別。三、根據財政部決定書之二轉述基隆關稅局：「應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之」，原告對之提出下列說明：１、根據海關進口稅則解釋準則之貨品分類應依下列原則辦理之三之（甲）中稅則號別所列之具有特殊性者較僅具一般性者為優先適用，第四十章是一般橡膠其製品此乃屬一般性。且在第四十章章註二所示本章不包含下列各項中之（戊）第九十、九十二、九十四、或九十六章之物品。而原告進口之O-Ring（Large）實屬九十六章項下之打火機另件，故依上述之章註註解原告進口之O-Ring不適用第四十章之稅則號別。２、根據海關進口稅則解釋準則之貨品分類應依下列原則辦理之三之（丙）當貨品不能依準則三（甲）或三（乙）分類時，應歸入可考慮之稅則號別中，擇其稅則號別位列最後者為準。且此準則中強調是依稅則號別位列最後者為準，並非如決定書中依所述之後者為準。若依稅則號別則九六一三稅則號別乃在四○一六稅則號別之後。３、根據財政部決定書四中對零件之解釋是採海關進口稅則第十七類之類註。但海關進口稅則第十七類乃針對車輛、航空器、船舶及有關運輸設備之物品中零件所做的解釋，其課稅之物品與原告申報物品及其用途相差甚遠，若以此做為解釋顯屬不當。四、原告自六十九年開廠以來，皆自日本進口上蓋組立（內含幾種零件如螺系組立、Ｏ型環、過濾片、潛熱片．．．等等）其稅則適用打火機零件之稅率二．五％（稅則號別為九六一三．九○．一○．○○一○），但為提高自製零件之能力遂於八十四年起只進口Ｏ型環且其稅則也適用於稅則號別九六一三．九○．一○．○○一○，其餘零件在台自行產製以降低成本提高產品之競爭力。然而在八十五年十二月四日起陸續接獲財政部基隆關稅局六堵分局要求改依稅則號別為四○一六．九三．○○之稅率一○％課稅（此稅率比前述之上蓋組立稅率高，而且跟打火機成品進口之稅率相同）。原告為避免影響工廠生產進度先行依該稅率暫繳稅額並提出異議。在異議未獲結論之時，突於八十六年九月九日收到被告「台總稅字第八六一○七三四一號」之公告文件，爾後陸續接獲所提之異議案件之退稅通知（在八十六年八月八日前進口之案件仍依原稅則號別九六一三．九○．一○．○○一○課稅），可見原規定應適用於九六一三．九○．一○．○○一○稅率。又被告在原告提出異議後未得到結論前，即自行依財政部七十七年之台總局稅字第八六一○七三四一號函申請財政部修改有關Ｏ型環之進口稅則號別。就時間論，其函是七十七年發布而八十四年原告就已依九六
一三．九○．一○．○○一○進口Ｏ型環。而於八十六年又依此函對原告進口之Ｏ型環提報修改，其前後時間有其矛盾之處；於修改內容言，顯亦違反海關進口稅則進出口貨品分類表之解釋說明之規定。五、基於鼓勵民間企業提高自製率，廠商之經營艱困和租稅之公平、正義原則及課稅之一貫性暨原告進口Ｏ型環之專用性，請將再訴願決定、訴願決定及原處分撤銷，准原告進口之Ｏ型環依海關進口稅則進出口貨品分類表之解釋說明規定，適用於稅則號別第九六一三．九○．一○．○○一○核課等語。被告答辯意旨略謂：一、系爭貨物為橡膠製有彈性之Ｏ型環，是一種封密物，其作用可供防止打火機內之液化氣體外洩。而系爭貨物可作為打火機之零件，為徵納雙方所不爭，基隆關稅局依據海關進口稅則解釋準則一：「．．．其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之」之規定，將系爭貨物歸列橡膠製封密物之專屬稅則第四○一六．九三．○○號：「密合墊、墊圈及其他封密物」，應屬妥適。又海關所舉進口稅則第十七類之類註二之相應規定：「所稱『零件』及『零件及附件』，不適用於下列物品，不論其是否可識別為本類貨品之零件或附件：（甲）接合墊、墊圈及類似品（各依其質料分類．．．）或其他硫化橡膠製品，不包括硬化橡膠（第四○一六節）．．．」，係佐證橡膠之O-RING不論其用途為何，均應依材質分類於第四十章之專屬稅號。二、行為時稅則第九六一三節之分類名稱為：「抽菸用打火機及其他打火機，．．．但不包括火石及蕊」；而第四○一六．九三．○○號為：「密合墊、墊圈及其他封密物」，以此兩分類品目名稱互相比較，仍以後者對系爭來貨之敍述更為具體明確而具特殊性，依海關進口稅則解釋準則三（甲）：「稅則號別所列之具有特殊性者較僅具一般性者為優先適用」之規定，自應以歸入稅則第四○一六．九
三．○○號為正確。系爭貨物既已依海關進口稅則解釋準則三（甲）歸列稅則第四○一六節，自無解釋準則三（丙）之適用。再系爭貨品業經駐比利時代表處洽世界海關組織（ＷＣＯ）相關承辦人，認為打火機零件「橡膠製Ｏ型環」，以歸列稅則第四十章相關項下為宜。三、系爭貨物因變更行之有年的稅則分類，經被告依財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函核示意旨，報奉財政部八十六年八月八日台財關第000000000號函同意改歸列稅則第四○一六．九三．○○號項下；復經被告八十六年九月九日台總局稅字第八六一○七三四一號公告自八十六年八月八日起（以貨物進口日為準）適用。本案進口日期為八十六年十一月二日自應有其適用。四、綜上所述，原告訴訟理由均無可採，本案基隆關稅局原處分，仍請予以維持等語。
理由按行為時稅則第四○一六．九三．○○號為「密合墊、墊圈及其他封密物」，互惠稅率百分之十；同稅則第九六一三．九○．一○號為「抽菸用打火機零件」，稅率百分之二．五。本件原告委託捷豐企業有限公司於八十七年五月五日向財政部基隆關稅局申報自日本進口PARTSFORDISPOSABLECIGARETTELIGHTERS一批，其中第一項O-RING報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第九六一三．九○．一○號，稅率百分之二．五，經該局改列行為時稅則第四○一六．九三．○○號，按互惠稅率百分之十課徵關稅。原告不服財政部基隆關稅局之核定，以其係專一生產打火機之廠商，自八十四年六月起進口大Ｏ型環至今，其稅則皆按第九六一三．九○．一○號申報課稅，而非按稅則第四○一六．九三．○○之稅率；又根據稅則第九六一三號：「抽菸用打火機及其他打火機，不論是否機械或電點火者及其零件，但不包括火石及芯」，打火機零件除火石及芯必須根據專用稅則外，其餘如使用於生產打火機皆按稅則第九六一三節課徵關稅云云，向財政部基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見報請被告評定異議駁回。原告不服，循序提起行政訴訟主張：渠為專一販售打火機之廠商，系爭Ｏ型環確為打火機之專用零件，自八十四年進口迄今，其稅則皆按第九六一三．九○．一○號申報課稅，原處分及一再訴願決定按稅則第四○一六．九三．○○號之稅率課徵，尚有未當，為此求予撤銷等情。查系爭貨物為橡膠製有彈性之Ｏ－ＲＩＮＧ，其作用可供防止打火機內之液化氣體燃料外洩，為一種橡膠製密封物。該貨物非屬國際商品統一分類制度註解中文版第一四二五頁對稅則第九六一三節所述可識別係打火機之零件（例如外殼具有齒邊之輪子，空或裝滿燃料之儲存器），財政部基隆關稅局乃依據稅則解釋準則一「．．．其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之」之原則，將系爭貨物歸列橡膠製封密物之專屬稅則第四○一六．九三．○○號「密合墊、墊圈及其他封密物」，按互惠稅率百分之十課徵。而系爭貨物因變更行之有年之稅則分類，經被告依財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函示意旨，報奉財政部八十六年八月八日台財關第000000000號函以「關於廠商報運進口PartsforDisposableCigaretteO－Ring，既經核明為橡膠製封密物，非屬可識別之打火機零件，且經貴總局函駐比代表處洽據世界關務組織意見，同意改歸列稅則第00000000號『密合墊、墊圈及其他封密物』項下」等情，並經被告八十六年九月九日台總局稅字第八六一○七三四一號公告自八十六年八月八日起（以貨物進口日為準）適用各節，有前開函件、公告及駐比利時代表處簡函附原處分卷可稽。又稅則第九六一三節之分類名稱為：「抽菸用打火機及其他打火機，．．．但不包括火石及芯」；稅則第四○一六．九三．○○號為：「密合墊、墊圈及其他封密物」，則以此兩分類品目名稱互相比較，仍以後者對系爭來貨之敘述更為具體明確而具特殊性，依稅則解釋準則三（甲）：「稅則號別所列之具有特殊性者較僅具一般性者為優先適用」之規定，系爭貨物自應以歸列稅則第四○一六．九三．○○號為正確。系爭貨物既為橡膠製有彈性之圓型環，係一種封密物，其作用可供防止打火機內之液化氣體外洩，此項貨品已依材質分類於稅則第四○一六．九三．○○號：「密合墊、墊圈及其他封密物」項下，自不得再依用途重複分類於其他稅則號別，且本案進口日期為八十六年十一月二日，自應有上開改歸列稅則之適用，原處分核列稅則第四○一六．九三．○○號，並無不當，原告上開主張，要無可採。綜上所述，本件原處分於法並無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告猶執前詞聲明撤銷，經核為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年十一月二日
最高行政法院第五庭
審判長法官廖政雄
法官蔡進田法官趙永康法官林清祥法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十九年十一月三日