裁判字號：臺中高等行政法院94年簡字第18號判決
裁判日期：民國94年05月31日
裁判案由：營業稅
臺中高等行政法院判決
94年度簡字第18號原告元村實業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 廖建成 被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國93年11月22日台財訴字第09300445530號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理由
一、原告起訴意旨略謂：㈠按「稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任，此觀行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定自明。」最高行政法院93年判字第1607號判決定有明文。被告主張其處分之權利，自然須負完全舉證責任，方能符合稅務訴訟之舉證責任分配理論之精神，由於原告經營新車買賣業務，辦理交車前必須憑發票向監理機關辦理領牌程序，所以不可能漏開發票，癥結點在於開立發票時間是否適用稅捐稽徵法第48條之1規定，被告主張原告不適用該條款，自應負舉證責任。㈡依「營業人開立銷售憑證時限表」規定，買賣業銷售貨物之營業，其開立發票時限以發貨時為限，但如以書面約定銷售之貨物，必須買受人承認買賣契約始生效力者，以買受人承認時為限，原告未確定買方以何行號為買賣名義人以前，並無開立發票之義務。㈢依稅捐稽徵法第48條之1規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」，又依財政部民國（以下同）80年8月16日台財稅字第801253598號函有關「執行第48條之1進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」營業稅有短、漏報銷售額者，經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實，並以函查日（即發文日）為調查基準日。㈣被告原處分項目有二：⒈未依法辦理營業地址變更登記而營業，於90年7月17日查獲，違反加值型與非加值型營業稅法第46條規定，處以新台幣（以下同）1,500元整之罰鍰。
⒉未依法開立統一發票，違反加值型與非加值型營業稅法第51條規定，原處以5倍罰鍰經重核復查決定減為處以3倍罰鍰計105,000元。被告雖主張於90年7月17日發文通知原告前往說明，惟因被告發文內容與本件完全無關，縱使被告有發文通知原告前往說明，要求說明之內容亦不包含短、漏報銷售額進行調查。被告若要行使權利，必須符合上開財政部80年8月16日函釋所定函查日，並須對函查日負舉證責任，則被告無行使處分之權利，更不得提供不相關之證據作為行使權利之主張。㈤原告已於90年7月23日全額開立統一發票並已依法申報營業稅，自有稅捐稽徵法第48條之1規定之適用。
被告主張於90年7月9日接獲檢舉日即為查獲日，既與財政部見解歧異，更與承諾書中明文記載查獲日期為同年7月17日自相矛盾，自不能採用。又依首揭最高行政法院判決關於稅務訴訟舉證責任之分配，應由主張權利之人負舉證責任，則被告主張其係在原告90年7月23日開立統一發票前即已查獲本件違章事實，自應由其負舉證責任等語，訴請撤銷台中市稅捐稽徵處中市稅法字第1501950號處分書、被告中區國稅法字第0930037917號重核復查決定書，及財政部台財訴字第09300445530號訴願決定書中處分罰鍰105,000元並補徵營業稅35,000元部分。
二、被告答辯意旨略謂：㈠原告90年3月銷售貨車及零配件預收貨款銷售額700,000元，營業稅額35,000元，未依規定開立統一發票交付買受人，且於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時未列入申報，經原處分機關90年7月9日查獲，違反行為時營業稅法第32條及第35條規定，有匯款相關文件及說明書可稽，除核定補徵營業稅額35,000元，並按所漏稅額35,000元處5倍罰鍰175,000元及未依規定申請營業地址變更登記處罰鍰1,500元，合計176,500元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，提起行政訴訟，經本院93年度訴字第51號判決略以，原告於90年3月間預收貨款735,000元，未依規定開立統一發票交付買受人，且於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時未列入申報，核定補徵營業稅額35,000元，又原告未依規定申請營業地址變更登記而處罰鍰1,500元，並駁回原告此部分之復查申請，均無違誤，訴願決定對此部分予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷此部分之原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回。至被告以原告違反行為時營業稅法第32條及第35條規定，依同法第51條第3款之規定，按所漏稅額35,000元之5倍，處罰鍰175,000元部分，復查決定未能及時適用財政部93年3月29日新修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」新規定，有所違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合，應將此部分復查決定及訴願決定一併撤銷，另由被告依財政部93年3月29日新修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」及稅捐稽徵法第1之1條之規定，另為處分。嗣經被告依撤銷意旨重核復查決定以，原告於前揭期間預收貨款未依規定開立統一發票，漏報銷售額700,000元，營業稅額35,000元，違章事證明確，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定按所漏稅額處3倍罰鍰，原處罰鍰175,000元應予追減70,000元，變更核定105,000元。原告仍不服，提起訴願，經財政部訴願決定略以，被告僅就法院判決撤銷處罰175,000元部分重核復查，經依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定按所漏稅額處3倍罰鍰，原處罰鍰175,000元應予以追減70,000元，變更核定105,000元並無不合，予以駁回。㈡查原告90年3月間預收貨款735,000元，未依規定開立統一發票交付買受人，且於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時未列入申報，經核定補徵營業稅額35,000元，又未依規定申請營業地址變更登記而處罰鍰1,500元，業經台中高等行政法院93年度訴字第51號判決予以駁回，原告仍表不服已向最高行政法院提起上訴中，被告僅就上開法院判決撤銷處罰175,000元部分重核復查，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定按所漏稅額處3倍罰鍰，變更核定105,000元，並無違誤。原告提起本訴訟並無新事證及理由，而復執前詞，引為爭議，應無足採，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
三、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項前段、第51條第3款所明定。又按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」稅捐稽徵法第48條之1定有明文。
四、本件台中市稅捐稽徵處於90年7月5日接獲電話檢舉，原告於90年3月銷售貨車（義大利進口IVECO牌貨車）及零配件預收貨款銷售額700,000元，營業稅額35,000元，分別於90年3月29日收款385,000元，90年3月15日收款350,000元，未依規定開立統一發票交付買受人，且於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時未列入申報，經原處分機關台中市稅捐稽徵處於90年7月9日查獲等情，有台中市稅捐稽徵處90年7月9日中市稅商字第90013907號函附檢舉人書立之支付價款之匯款日期及金額說明、原告之支票存款對帳單及活期存款存摺及該車之進口與貨物稅完稅證明書等附原處分卷（第1至10頁）可稽，自堪信為真實。被告認原告違反行為時營業稅法第32條及第35條規定，除核定補徵營業稅額35,000元，並按所漏稅額35,000元處5倍罰鍰175,000元及未依規定申請營業地址變更登記處罰鍰1,500元合計176,500元。原告不服循序提起行政訴訟，經本院93年度訴字第51號判決將復查決定及訴願決定關於罰鍰部分撤銷，其餘部分則予維持。經被告依該判決撤銷意旨重核復查決定依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定按所漏稅額處3倍罰鍰，原處罰鍰175,000元應予追減70,000元，變更核定105,000元，經核並無不合。
四、原告起訴意旨對補徵營業稅本稅及罰鍰部分均提起訴撤銷，已如前述，分述如下：
㈠關於營業稅罰鍰部分：
此部分爭點為本件有無稅捐稽徵法第48條之1之免罰規定之適用？⒈按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅
款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，各稅法所定關於漏報、短報之處罰，一律免除。」，稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款定有明文。經查，本件係經人於90年7月5日以電話向台中市稅捐稽徵處檢舉，並經該處取得系爭交易支付價金之匯款及完稅證明書等資料，並於90年7月9日發函其所屬黎明分處處理，有台中市稅捐稽徵處90年7月9日中市稅商字第90013907號函附上開證物可按，已如前述，足見稅捐稽徵機關於當時業已知悉本件原告漏開統一發票之事實，原告遲至同年7月23日始開立統一發票報繳營業稅，，已在經檢舉人檢舉之後，核與上開「凡屬未經檢舉之案件」之規定情形不同，並無稅捐稽徵法第48條之1免罰規定之適用。至原告出具之承諾書（見原處分卷第13頁）記載本件查獲日期為90年7月17日，核與事實不符，不足採取。
⒉另財政部80年8月16日台財稅字第801253598號函有關「
執行第48條之1進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」規定：營業稅有短、漏報銷售額者，經辦人員應於簽收當日簽報並敘明涉嫌違章情節與事項，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實，並以函查日（即發文日）為調查基準日。
核係針對經辦人發現營業人涉嫌短、漏報銷售額之情形所為之函釋，與本件之情形並不相同，本件並無該函之適用。
⒊從而，本件並無稅捐稽徵法第48條之1免罰規定之適用
，原告訴請撤銷原處分、重核復查決定及訴願決定關於罰鍰部分之處分，並無理由，應予駁回。
㈡關於補徵營業稅部分：
按「原告之訴，有左列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其情形可以補正者，審判長應定期間先命補正：‧‧‧七、當事人就已起訴之事件，於訴訟繫屬中更行起訴者。‧‧‧」行訴訟法第107條第1項第7款定有明文。原告聲明請求併予撤銷補徵營業稅35,000元部分，經查，此部分前經原告起訴，並經本院93年度訴字第51號判決駁回，原告不服已向最高行政法院提起上訴，經該院以93年度上字第1384號受理中，有本院判決正本及本院前案查詢表及最高行政法院94年3月29日院登審六股93上01384字第0940001299號函附本院卷可考。玆原告復對此部分聲明不服，訴請撤銷，核諸上開規定其訴自非合法，且其情形亦無從命補正，應裁定駁回其訴。
五、綜上所述，原告之訴關於營業稅罰鍰部分原處分核無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。另關於補徵營業稅部分，原告之訴不合法，爰不另為裁定，併此判決駁回之。本件為簡易案件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為一部不合法、一部無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年5月31日
第二庭法官許金釵以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國94年5月31日
書記官孫庠熙