裁判字號：臺灣士林地方法院97年簡字第283號刑事判決
裁判日期：民國97年04月30日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣士林地方法院刑事簡易判決97年度簡字第283號公訴人臺灣士林地方法院檢察署檢察官被告乙○○被告甲○○上一人選任辯護人許淑華律師上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第8205號），被告等均於準備程序中自白犯罪，經合議庭裁定由受命法官獨任逕以簡易判決處刑，並判決如下：
主文乙○○共同商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑柒月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑伍年。並於本案判決確定後向公庫支付新臺幣拾貳萬伍仟元。
甲○○共同商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑玖月，減為有期徒刑肆月又拾伍日，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑玖月，減為有期徒刑肆月又拾伍日，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
應執行有期徒刑捌月，如易科罰金以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑伍年。並於本案判決確定後向公庫支付新臺幣伍拾萬元。
事實及理由
一、乙○○為納稅義務人仕鑫開發科技股份有限公司之負責人（下稱仕鑫科技公司），明知茂源國際有限公司（下稱茂源公司）並無銷貨予仕鑫科技公司，竟與不詳姓名年籍之成年人及茂源公司負責人 李佳靜 （原名 李麗淑 ，以下稱李佳靜），基於行使填製不實會計憑證之犯意聯絡，於民國91年12月間，由該名不詳姓名之人向茂源公司負責人李佳靜取得如起訴書（如附件）附表一所示明知為不實之事項而填製其業務上製作之會計憑證即統一發票共3紙（發票日期、字軌號碼、發票金額及營業稅額如附表一所示），充當進項憑證使用，於翌年1月間持向稅捐機關申報扣抵進項稅額而行使之，致納稅義務人仕鑫公司以此不正當方法逃漏營業稅新臺幣（下同）206,901元，足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅之正確性。
二、甲○○為納稅義務人千寶電子科技股份有限公司（下稱千寶電子公司）之負責人，明知茂源公司並無銷貨予千寶電子公司，竟與茂源公司負責人李佳靜基於行使填製登載不實會計憑證之犯意聯絡，於民國91年12月間，由李佳靜提供如起訴書（如附件）附表二所示明知為不實之事項而填製其業務上製作之會計憑證即統一發票共25紙（發票日期、字軌號碼、發票金額及營業稅額如附表二所示），充當進項憑證使用，於翌年1月間持向稅捐機關申報扣抵進項稅額而行使之，致納稅義務人千寶電子公司以此不正當方法逃漏營業稅800,24
7元，足生損害於稅捐稽徵機關對於課稅之正確性。
三、證據部分除引用檢察官之起訴書（如附件）外，另補充：被告乙○○、甲○○於本院準備程序中之自白。
四、被告乙○○、甲○○行為後，刑法於95年7月1日施行，修正後刑法第2條第1項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，於新法施行後，應適用修正後刑法第
2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。另於比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減比例等一切情形，本於統一性及整體性原則，綜其全部罪刑之結果而為比較適用。經查：
㈠被告2人行為後，商業會計法於95年5月24日修正公布，於
同年月26日施行，有關商業會計法第71條第1款修正前、後之構成要件均相同，但修正前之法定刑為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金。」，而修正後之法定刑則為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金。」，因罰金刑部分已經修正提高，比較結果，以適用被告行為時即修正前之法律，較有利於被告。
㈡被告乙○○、甲○○行為時之刑法第31條第1項規定：「因
身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論。」，惟95年7月1日施行之刑法第31條第1項則規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑。」，經比較修正前後規定之結果，雖均構成共犯，然依該等法律效果觀之，應認修正後之法律較有利於被告，依修正後刑法第2條第1項但書之規定，自應適用有利於行為人之法律即修正後之刑法第31條第1項規定。
㈢按數罪併罰，有2裁判以上者，依刑法第51條之規定，定其
應執行之刑，刑法第53條定有明文。又刑法於95年7月1日修正施行，修正施行後刑法第51條第5款提高多數有期徒刑合併應執行之刑不得逾30年，修正施行後，應依新法第2條第1項之規定，適用最有利於行為人之法律，裁判確定前犯數罪，其中一罪在新法施行前者，亦同（最高法院95年度第
8次刑事庭會議決議參照）。查被告乙○○、甲○○行為時，修正前刑法第51條第5款規定：「數罪併罰，宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」修正後則規定：「數罪併罰，宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」經比較結果，以修正前規定較有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，應適用修正前刑法第51條第5款規定，定其應執行之刑。
五、論罪科刑：㈠按統一發票乃營利事業本身有權自行製存，用以證明銷貨入
帳事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證。商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票或記入帳冊，係犯商業會計法第71條第1款前段之以明知為不實之事項而填製會計憑證，或同條項款後段之以明知為不實之事項而記入帳冊罪，該罪性質上原即含有業務登載不實之本質，為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。
㈡核被告乙○○所為，係犯95年5月26日修正施行前商業會計
法第71條第1款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第47條第1款公司負責人以不正當方法為公司逃漏稅捐罪。被告乙○○就所犯修正前商業會計法第71條第1款之罪部分，係無商業負責人身分而與有該身分之李佳靜共同實施犯罪，依修正前刑法第31條第1項之規定，以共犯論。至被告乙○○就事實欄一所示之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪部分，因稅捐稽徵法第47條第1款所定公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，非因身份成立之罪，此一處罰主體專指公司法規定之公司負責人而言，是提供發票之不詳姓名成年人、李佳靜雖係實施逃漏仕鑫科技公司營業稅之行為人之一，然不詳姓名年籍之成年人和李佳靜並非該公司之負責人，即非轉嫁之對象，是被告乙○○與該成年人及李佳靜間就稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之罪部分，自不得論以共同正犯，併此指明。次按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第216條、第215條等罪）間，不具牽連犯關係（最高法院88年臺非字第149號判決要旨可資參照）。是被告乙○○就上開二罪間，犯意各別，罪名互異，應予分論併罰。茲審酌被告乙○○違背法令，以收取虛開發票方式逃漏稅捐，影響國家課稅之正確性及公平性尚非輕微，兼衡逃漏稅捐之金額、犯罪之目的、動機、生活狀況、品行、智識程度及犯罪後均坦承犯行，態度良好等一切情狀，就上開二罪間，分別量處如主文所示之刑。按被告乙○○上開犯行，犯罪時間均在96年4月24日以前，所犯2罪，符合中華民國96年罪犯減刑條例有關減刑之規定，爰依該條例第2條第1項第3款之規定各減其刑期二分之一。至其易科罰金之折算標準，查被告乙○○行為時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」又修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，最高得以銀元三百元折算一日，經折算新臺幣後，應以新臺幣九百元折算一日。惟95年7月1日修正公佈施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年
7月1日修正公佈施行前之規定，較有利於被告，則應依刑法第2條第1項前段，均適用修正前刑法第41條第1項前段規定，定其易科罰金之折算標準，並依修正前刑法第51條第
5款定其應執行之刑。末查被告行為後，95年7月1日修正施行之刑法第41條第2項規定，數罪併罰所犯各罪均諭知得易科罰金，定應執行之刑未逾六月者，亦得易科罰金；即定應執行刑超過六月者，不得易科罰金。與修正前同條項規定併合處罰之數罪，各罪均得易科罰金，定應執行之刑逾六月者，亦得易科罰金，新舊法規定不同，應依刑法施行法第3條之1第3項規定，適用90年1月4日修正前之刑法第41條第2項規定就被告乙○○所犯2罪應科之刑及定應執行之刑諭知易科罰金，附此敘明。
㈢核被告甲○○所為，係犯95年5月26日修正施行前商業會計
法第71條第1款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第47條第1款公司負責人以不正當方法為公司逃漏稅捐罪。被告甲○○就所犯修正前商業會計法第71條第1款之罪部分，係無商業負責人身分而與有該身分之李佳靜共同實施犯罪，依修正前刑法第31條第1項之規定，以共犯論。至被告甲○○就事實欄二所示之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪部分，因稅捐稽徵法第47條第1款所定公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，非因身分成立之罪，此一處罰主體專指公司法規定之公司負責人而言，是李佳靜雖係實施逃漏千寶電子公司營業稅之行為人之一，然李佳靜並非該公司之負責人，即非轉嫁之對象，是被告甲○○與李佳靜間就稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之罪部分，自不得論以共同正犯，併此指明。次按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第216條、第215條等罪）間，不具牽連犯關係（最高法院88年臺非字第149號判決要旨可資參照）。是被告甲○○就上開二罪間，犯意各別，罪名互異，應予分論併罰。茲審酌被告甲○○違背法令，以收取虛開發票方式逃漏稅捐，影響國家課稅之正確性及公平性尚非輕微，兼衡逃漏稅捐之金額、犯罪之目的、動機、生活狀況、品行、智識程度及犯罪後均坦承犯行，態度良好等一切情狀，就上開二罪間，分別量處如主文所示之刑。按被告甲○○上開犯行，犯罪時間均在96年4月24日以前，所犯
2罪，符合中華民國96年罪犯減刑條例有關減刑之規定，爰依該條例第2條第1項第3款之規定各減其刑期二分之一。
至其易科罰金之折算標準，查被告甲○○行為時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」，又修正刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則本件被告甲○○行為時之易科罰金折算標準，最高得以銀元三百元折算一日，經折算新臺幣後，應以新臺幣九百元折算一日。惟95年7月1日修正公佈施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7月1日修正公佈施行前之規定，較有利於被告甲○○，則應依刑法第2條第1項前段，均適用修正前刑法第41條第
1項前段規定，定其易科罰金之折算標準，並依修正前刑法第51條第5款定其應執行之刑。末查被告行為後，95年7月
1日修正施行之刑法第41條第2項規定，數罪併罰所犯各罪均諭知得易科罰金，定應執行之刑未逾六月者，亦得易科罰金；即定應執行刑超過六月者，不得易科罰金。與修正前同條項規定併合處罰之數罪，各罪均得易科罰金，定應執行之刑逾六月者，亦得易科罰金，新舊法規定不同，應依刑法施行法第3條之1第3項規定，適用90年1月4日修正之刑法第41條第2項規定就被告甲○○所犯2罪應科之刑及定應執行之刑諭知易科罰金，附此敘明。
㈤至被告2人於本院訊問時均自白犯罪，被告乙○○並表示願
受科刑之範圍為有期徒刑1年2月，減為有期徒刑7月，緩刑5年，並向公庫支付125,000元。被告甲○○表示願受科刑範圍為有期徒刑1年2月，減為有期徒刑7月，緩刑5年，並向公庫支付500,000元，公訴人則據以求刑。惟本院審酌前情，且公訴人未就被告所犯二罪分別求刑，認公訴人所求刑度稍嫌過重，附此敘明。
㈥緩刑係論罪科刑時為促使行為人將來改過遷善，避免再犯所
設，乃在評價行為人「裁判時」之反社會性，具有社會防衛功能，功能上與保安處分相類，與評價行為是否構成犯罪及應量處之刑罰時，應考量行為時及裁判時之法律秩序，有所不同，故緩刑之宣告與否應以「裁判時」之法律決之，並無新舊法律比較適用之問題。詳言之，刑法第74條關於緩刑宣告之規定，雖於94年2月2日總統令修正公佈，並於95年7月1日施行，然因緩刑之條件並非針對行為而設，而係著重「裁判時」是否合於緩刑之要件，自應直接適用修正後刑法第74條之規定（最高法院95年度第8次刑事庭會議決議參照）。被告乙○○、甲○○前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷足稽，此次因一時失慮，致罹刑典，事後已坦承犯行，深具悔意，歷此刑事訴追之教訓，應知警惕而無再犯之虞，本院因認其前開宣告刑以暫不執行為適當，爰予宣告緩刑5年。惟為確實督促被告能戒慎行止，預防再犯，並按其所犯情節，依刑法第74條第2項第4款規定，諭知被告乙○○應向公庫支付125,
000元（此部分得為強制執行名義），被告甲○○應向公庫支付500,000元（此部分得為強制執行名義），以修復被告本案犯行對法秩序之破壞，並平復公庫之損失。又依刑法第75條之1第1項第4款規定，受緩刑之宣告而違反上開本院所定負擔情節重大者，足認原宣告之緩刑難收其預期效果，而有執行刑罰之必要者，得撤銷其宣告，附此敘明。
㈦末按修正刑法係自95年7月1日起施行，在此之前，刑法分
則編有關罰金刑之貨幣單位係銀元；且依刑法分則編應處罰金者，應適用罰金罰鍰提高標準條例第1條之規定；亦即應按各該具體條文制定或修正之時間先後，定其提高之倍數。惟被告後，刑法施行法增訂第1條之1，於95年6月14日經總統公佈，並自同年7月1日起施行；該條規定：「中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍」。亦即自95年7月1日起，刑法分則編所定罰金之貨幣單位，由原來之銀元改為新臺幣；且94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自95年7月1日起，有關罰金之數額提高為30倍。本案被告所犯刑法第339條第1項之詐欺取財罪，該罪自24年7月1日施行後即未再修正，依增訂刑法施行法第1條之1之規定，其罰金以新臺幣為單位，數額應提高30倍。此與增訂前之罰金以銀元為單位，且適用罰金罰鍰提高標準條例第1條前段之結果應提高10倍，而新臺幣與銀元之比例為1：3，換算結果亦為30倍者，並無不同。
亦即增訂刑法施行法第1條之1之意旨，僅在使刑法規範之罰金刑之貨幣單位，一律改為新臺幣，並使增訂前後有關罰金刑提高之倍數一致，對被告而言，並無有利、不利之比較適用之問題，且此增訂之規定應屬罰金罰鍰提高標準條例第
1條但書之情形，當無同條前段規定之適用，自應逕行適用刑法施行法第1條之1之規定。
據上論斷，依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條第2項，修正前商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第47條第1款、第41條、刑法11條前段、第2條第1項、第28條、第74條第1項第1款、第74條第2項第4款，修正前刑法第31條第1項、第41條第1項、第2項、第51條第5款，刑法施行法第1條之1、第3條之1第3項、修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條、第10條第1項，判決如主文。
本案經檢察官莊富棋到庭執行職務。
中華民國97年4月30日
刑事第七庭法官許碧惠以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官徐仁豐中華民國97年4月30日附錄修正前商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。稅捐稽徵法第47條、第41條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。