裁判字號：臺灣新竹地方法院98年審竹簡字第586號刑事判決
裁判日期：民國99年01月06日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣新竹地方法院刑事簡易判決98年度審竹簡字第586號聲請人臺灣新竹地方法院檢察署檢察官被告乙○○
甲○○上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（97年度偵字第6003號、98年度偵字第3163號），本院判決如下：
主文乙○○商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。又公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。又幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑柒月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年。
甲○○幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年。
事實及證據
一、本件犯罪事實：
（一）乙○○係址設新竹市○○鄉○○路○○○巷○○號1樓「聲發企業有限公司」（下稱聲發公司）負責人，並為同址「聲鴻企業有限公司」（下稱聲鴻公司）實際負責人，於聲發公司係商業會計法所稱之商業負責人，並係以製作各類所得扣繳憑單及聲發公司、聲鴻公司之營利事業所得稅結算申報書為其附隨業務之人；甲○○為乙○○之友人。甲○○明知自己於民國95年間並未受僱於聲發公司，自無支領薪資之事實，竟基於幫助納稅義務人聲發公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，於96年間某日，在不詳地點同意乙○○以伊名義作為聲發公司支付薪資之員工，嗣乙○○果基於明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊之犯意，於同年間某日，在聲發公司上址辦公室內，將甲○○支領如附表一所示薪資之不實事項填製為屬該公司原始憑證之薪資表，進而記入帳冊，再交由不知情之記帳人員填製屬聲發公司原始憑證之95年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，及登載在同年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺灣省北區國稅局申報營利事業所得稅，甲○○以此方式幫助聲發公司逃漏如附表一所示之營利事業所得稅。
（二）乙○○另基於幫助納稅義務人聲鴻公司以不正當方法逃漏稅捐及行使業務上登載不實文書之犯意，明知甲○○、 吳聲欑 於96年間並未自聲鴻公司支領薪資，竟於97年間某日，在上址辦公室內，將甲○○、吳聲欑支領如附表二所示薪資之不實事項，據以登載在其業務上執掌之聲鴻公司之薪資表及帳冊，再交由不知情之記帳人員填製聲鴻公司96年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及登載在同年度營利事業所得稅結算申報書，持向財政部臺灣省北區國稅局申報營利事業所得稅而行使之，以此方式幫助聲鴻公司逃漏如附表二所示之營利事業所得稅，並生損害於甲○○、吳聲欑及稅捐機關對稅捐稽徵之正確性。
二、證據：
（一）被告乙○○、甲○○於檢察官偵查中及本院訊問之供述與自白。
（二）證人吳聲欑於偵查中之證述。
（三）被告甲○○及證人吳聲欑於95年度、96年度之稅務電子閘門財產所得調件明細表各1份在卷可證。
（四）財政部臺灣省北區國稅局竹東稽徵所97年12月17日北區國稅竹東一字第0971009908號函附卷可證。
（五）財政部臺灣省北區國稅局新竹縣分局98年3月5日北區國稅竹縣一字第0980001539號函提供吳聲欑、甲○○96年度薪資扣繳憑單及聲鴻公司96年度營利事業所得稅結算申報損益表在卷可憑。
三、論罪科刑的理由：
（一）論罪：
１、按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明；依營利事業所得稅查核準則第71條第11款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，則薪資表記載員工之薪資數額及員工領取之印文或署押，該薪資表即足以證明會計事項發生之會計憑證。次按商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處（參照最高法院91年度台上字第5397號判決、同院92年度台上3093號判決要旨）。
２、另依，95年5月24日修正公布前、後之商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。按修正前商業會計法第4條規定「本法所稱商業負責人依公司法第8條、商業登記法第9條及其他法律有關之規定。」（95年5月24日修正為「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。」），而公司法第8條規定之公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內。查被告乙○○就犯罪事實欄（二）部分既為聲鴻公司之實際負責人，即非商業會計法之犯罪主體，自不構成商業會計法第71條第1款之罪。（參照最高法院97年度台上字第2044號判決要旨）
３、再者（修正前）稅捐稽徵法第47條第1款所定公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第41條轉嫁而來，非因身分成立之罪，此一處罰主體專指公司法規定之公司負責人而言，若非公司之負責人，即非轉嫁之對象，其縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，僅成立同法第43條第1項之幫助犯（最高法院89年度台上第1642號判決、同院98年度台上字第6180號判決參照），是以依稅捐稽徵法第41條規定而轉嫁由同法第47條第1款所規定之處罰對象，本應以形式負責人為限，不包括實際負責人。惟稅捐稽徵法第47條於民國98年5月27日修正公布，依中央法規標準法第13條規定自公布之日起算至第3日起發生效力，故本法條已於98年5月29日施行，該法條增訂第2項規定:
「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，擴大處罰納稅義務人之主體範圍及於實質義務人，法律已有變更，比較修正前後之規定，稅捐稽徵法第41條對納稅義務人逃漏稅之刑罰較同法第43條第1項對幫助納稅義務人逃漏稅之刑罰規定為重。核被告乙○○就犯罪事實欄（二）部分為聲鴻公司之實際負責人，並非名義負責人，應依修正前規定論以同法第43條第1項幫助納稅義務人逃漏稅之處罰，對其較為有利，則依刑法第
2條第1項前段規定，適用修正前之規定。
４、罪名：
⑴核被告乙○○犯罪事實欄（一）所為係犯商業會計法第71
條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第47條第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐罪；就犯罪事實欄
（二）所為係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書之罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。原聲請簡易判決處刑書認被告乙○○就犯罪事實欄
（一）、（二）所為均係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事向而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，業經蒞庭之公訴檢察官於本院98年11月12日準備審判程序訊問時，當庭變更起訴法條為上開所述之罪，本院自無需變更起訴法條。
⑵核被告甲○○就犯罪事實欄（一）所為係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。
５、間接正犯：被告乙○○利用不知情之記帳人員填製聲發公司95年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及填製聲鴻公司96年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，為間接正犯。
６、想像競合犯：被告乙○○就犯罪事實欄（二）所為係以一行為觸犯刑法第216條、第215條行使業務上登載不實文書之罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，從一重之幫助逃漏稅捐罪處斷。
７、數罪併罰：被告乙○○所犯上開商業會計法第71條第1款之罪及稅捐稽徵法第47條第1款、第43條之罪間犯意各別，行為可分，應予以分別論罪，合併處罰之。
（二）科刑：
１、主刑：審酌被告乙○○不思循正當途徑經營公司，為使聲發公司及聲鴻公司逃漏營利事業所得稅，而分別填製不實會計憑證與業務上不實之文書，及被告甲○○為幫助聲發公司逃漏稅捐提供身分證件資料予乙○○，危害稅捐機關核課稅捐之正確性及公平性，惟犯後均坦承犯行，且被告乙○○已補繳所漏稅款並於98年11月30日捐款新臺幣（下同）6萬元予財團法人犯罪被害人保護協會臺灣新竹分會（有臺灣中小企業銀行匯款申請書1紙在卷可證），犯罪後均已有悔意等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，且就被告乙○○部份並定其應執行刑及均諭知易科罰金之標準，以示懲儆。至刑法第41條雖於98年1月21日修正公布，並自98年9月1日施行，惟此次修正並未變更易科罰金之折算標準，修正部分純屬執行之程序規定，故無庸為新舊法之比較適用，併此敘明。
２、緩刑：⑴被告乙○○前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，
此有臺灣高等法院被告前案紀錄表及刑案資料查註紀錄表各1份在卷可查，因一時失慮致罹刑章，經此偵查程序及科刑之教訓後，應已知所警惕，相信不會再犯，且被告已捐款6萬元予公益團體，應有悔意，本院綜核各情認上開刑之宣告，已足策其自新，所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑2年。
⑵被告甲○○前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，
此有臺灣高等法院被告前案紀錄表及刑案資料查註紀錄表各1份在卷可查，因一時失慮致罹刑章，經此偵查程序及科刑之教訓後，應已知所警惕，相信不會再犯，本院綜核各情認上開刑之宣告，已足策其自新，所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑2年。
３、得易科罰金之說明：按「中華民國94年2月2日修正公佈之現行刑法第41條第2項，關於數罪併罰，數宣告刑均得易科罰金，而定應執行刑之刑逾6個月者，排除適用同條第1項得易科罰金之規定部分，與憲法第23條規定有違，並與本院釋字第366號解釋意旨不符，應自本解釋公佈之日起失其效力。」，司法院於98年6月19日公佈釋字第66
2號解釋在案。故對於數罪併罰，數宣告刑均得易科罰金，而定應執行之刑超過6個月之案件，依司法院釋字第36
6號、第662號解釋意旨，仍得易科罰金，附此敘明。
四、依刑事訴訟法第449條第1項、第450條第1項、第454條第1項，商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第41條、第43條第1項、修正前稅捐稽徵法第47條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第216條、第215條、第55條前段、第41條第1項前段、第51條第5款、第74條第1項第1款，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，逕以簡易判決量處如主文所示之刑。
五、如不服本件判決，得自收受送達之日起10日內，向本院提起上訴。
中華民國99年1月6日
新竹簡易庭法官馮俊郎以上正本證明與原本無異。
中華民國99年1月6日
書記官蕭汝芳附錄本案論罪科刑實體法條全文：
＊商業會計法第71條第1款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。＊稅捐稽徵法第43條第1項：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
＊修正前稅捐稽徵法第47條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。＊稅捐稽徵法第41條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
＊刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
＊刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或
5百元以下罰金。（罰金之貨幣單位改為新臺幣，並提高為30倍）附表一:
┌─────┬──┬────┬──────┬──────┐│逃漏稅公司│年度│虛報對象│虛報金額│逃漏稅金額│├─────┼──┼────┼──────┼──────┤│聲發公司│95│甲○○│47萬5,556元│5萬2,966元│└─────┴──┴────┴──────┴──────┘附表二:
┌─────┬──┬────┬──────┬──────┐│逃漏稅公司│年度│虛報對象│虛報金額│逃漏稅金額│├─────┼──┼────┼──────┼──────┤│││甲○○│74萬4,000元│││聲鴻公司│96├────┼──────┤25萬5,115元││││吳聲欑│30萬元││└─────┴──┴────┴──────┴──────┘