臺灣士林地方法院90年度訴字第491號刑事判決

裁判字號：臺灣士林地方法院90年訴字第491號刑事判決

裁判日期：民國91年11月13日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣士林地方法院刑事判決九十年度訴字第四九一號
公訴人臺灣士林地方法院檢察署檢察官被告甲○○
丙○○右列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請簡易判決處刑（八十九年度偵字第一一六四號、九十年度偵字第四三四八號），因本院認不宜逕以簡易判決處刑（九十年度簡字第七五二號），經改採通常訴訟程序審理，並判決如左：
主文甲○○共同行使偽造私文書，足以生損害於他人，處有期徒刑肆月，如易科罰金以參佰元折算壹日。被訴逃漏稅捐部分，無罪。
丙○○共同行使偽造私文書，足以生損害於他人，處有期徒刑參月，如易科罰金以參佰元折算壹日。緩刑貳年。
事實
一、甲○○係設於台北市○○區○○路○○○號一樓都利金屬有限公司（下稱都利公司）之董事，係商業會計法上商業負責人，丙○○原係都利公司之會計，為商業會計法上經辦會計人員，且均為從事業務之人，二人明知都利公司職員乙○○於民國八十二年年終、八十三年年中及年終，共領取獎金新台幣（下同）十五萬六千九百三十八元，甲○○基於犯意聯絡，竟在八十四年初某日（三月二十三日之前）指示丙○○，在都利公司八十三年年終獎金薪資表會計憑證（一式二份，一份留存公司，一份送記帳業者）上，將乙○○支領之年終獎金金額，不實填載為二十六萬四千九百三十八元（浮報十萬八千元），並盜用乙○○留存公司內私章之印文二枚，偽造乙○○已經支領薪資具有收據性質之薪資表私文書，足生損害於乙○○，且將其中一份薪資表送交不知情之記帳業者，在八十三年度乙○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單），將都利公司給付乙○○八十三年度薪資總額不實登載為八十萬四千八百十八元（其中年終獎金薪資所得部分浮報十萬八千元），並將業務上登載不實之扣繳憑單送交稅捐稽徵機關，足生損害於乙○○及稅捐機關課徵稅捐之正確性。
二、案經乙○○訴由台灣士林地方法院檢察署及檢察官自動檢舉偵查後聲請簡易判決處刑。
理由
壹、有罪部分：
一、右揭事實，業據被告丙○○於偵查中及本院審理時坦承不諱，被告甲○○則矢口否認涉有右揭犯行，辯稱伊係公司負責人，錢均是會計丙○○在處理，該年終獎金二十六萬四千九百三十八元依薪資表記載，已經發給告訴人乙○○，又告訴人乙○○指訴前後不一，並不可信，其係挾怨報復蓄意陷害云云。經查：（一）被告甲○○係都利公司負責人，本件係由被告指示會計丙○○製作，虛報之金額二十六萬四千九百三十八元係由甲○○決定，事實上只發十五萬六千九百三十八元獎金給告訴人乙○○等情，業據共同被告即會計丙○○供承明確，核與告訴人乙○○於偵查中與審理中所陳情節大致相符，按被告丙○○自白之內容，係不利於自己之事實，其於審理中並稱「如果我要推卸責任的話，我可以與被告甲○○所述相同，也可不用有責任」駁斥被告甲○○，應認被告丙○○自白內容可信度甚高。再者，被告甲○○係都利公司之負責人，該公司虛列員工年終獎金之金額，依常理而言，自係負責人即被告甲○○所擬定，不可能任由會計決定，而且公司會計就帳載薪資數額並無利害關係，亦無擅自主張虛列的可能。事實上，被告甲○○係都利公司之財務主管，亦據其於本院八十七年度自字第六○號案內自承在卷，有被告甲○○提出之台灣高等法院八十八年度上訴字第三八五四號刑事判決之記載可稽。此外證人 洪阿利 亦於審理中到庭證稱被告甲○○負責現場生產及財務等語。又被告丙○○提出被告甲○○於八十一年間所書寫計算之員工薪資草稿影本三張，並供稱相關薪資均是甲○○先算出來，再交給 伊謄 寫等語，訊據被告甲○○固承認其上筆跡看來是伊的字，但要求丙○○應提出正本等語，按不論該草稿內容是否確為八十一年都利公司支薪之實情，以該草稿之形式，參諸前揭證據內容，應足認被告甲○○實際上掌管都利公司之財務事務，該等虛列告訴人薪資數額之決定係由被告甲○○所作，而交予被告丙○○執行。（二）又告訴人乙○○原於告訴狀中固指稱伊在八十三年共領薪資五十五萬七千二百三十元，然其係根據其所留存之一月至十二月薪資單加總而來，有該告訴狀及薪資單影本可稽，其於偵查中業已承認有領到被告丙○○所說的三筆獎金，但金額不是二十六萬餘元，於本院調查中亦證稱獎金年底領一次，年中領一次，印象中年底是底薪二個月，年中是底薪一個月，但沒有領到二十幾萬元等語，應認告訴人在告訴狀中所載，事實上是漏算年中獎金與年終獎金部份，其在本院調查中已經承認，按其提起告訴與領薪時點相距時日已久，其漏算獎金金額部份，尚難認其有違常情，自不得據此認為告訴人係出於挾怨報復。又查，告訴人乙○○於告訴狀所附八十三年度扣繳憑單影本，係留存於稅捐稽徵機關之報核聯，有該扣繳憑單右側之記載可稽，與告訴人指稱是收到補稅通知之後才去稅捐稽徵機關查詢得知等語相符，並不能認為告訴人在八十四年間確已收到八十三年度之薪資扣繳憑單，是以被告甲○○辯稱告訴人為何不在八十四年收到扣繳憑單就去找伊爭執云云，並無事實基礎可據，應非可採。（三）乙○○所領八十二年年終獎金為六萬三千九百三十八元、八十三年年中獎金為一萬八千六百元、年終獎金為七萬四千四百元，共計十五萬六千九百三十八元，有被告丙○○於偵查中提出之都利公司內帳影本三紙，及其在台灣桃園地方法院八十七年度自字第二六七號案件中提出之都利公司八十三年度年終獎金薪資表影本乙紙註記有「82年終、83年中、83年終」可稽，足認該都利公司八十三年度年終獎金薪資表所載乙○○領取之金額二十六萬四千九百三十八元，顯屬不實。又薪資表原作兩份，一份送交記帳業者 王美娥 做外帳，扣繳憑單係王美娥填寫等情，業據被告丙○○供述在卷，並有其在台灣桃園地方法院八十七年度自字第二六七號案件中提出之都利公司八十三年度年終獎金薪資表影本乙紙在卷，及被告甲○○提出之薪資表十三張扣案可稽，比對該二份薪資表，內容相同，型態略有差異，足認被告丙○○供稱薪資表有兩份等語屬實。按該扣繳憑單記載八十三年告訴人之薪資總額係八十萬四千八百十八元，依扣案被告甲○○提出之都利公司八十三年一月到十二月及年終獎金薪資表共十三張觀之，該扣繳憑單所載之金額事實上就是十三張薪資表內記載乙○○之薪資總和，足認該薪資總額八十萬四千八百十八元包括前揭不實之二十六萬四千九百三十八元年終獎金金額在內，足認該扣繳憑單之總額亦屬不實。（四）至於被告甲○○辯稱經比對告訴人提出之一月至十二月薪資單及都利公司八十三年一月至十二月薪資表之記載，兩者金額有五個月不同，故質疑告訴人提出之薪資單之真實性，並稱係會計丙○○怠忽職守，低報告訴人一月至十二月之薪資總額等語，查被告甲○○及丙○○固均供稱不知該一月至十二月薪資表與薪資單記載之內容何以會不同，然不論該公司發薪與申報間差異之真正原因何在，其均不影響年終獎金這部份薪資表所列二十六萬四千九百三十八元確有不實之事實（浮報十萬八千元）。至於被告甲○○提出台灣高等法院八十八年度上訴字第三八五四號刑事判決（甲○○自訴丙○○、 洪秋鳳 涉犯背信、侵占等罪），指稱被告丙○○已於該案中陳稱並未侵占都利公司之票據、帳冊、印章等物品，何以在本案中可提出內帳等資料影本云云，然查，在台灣高等法院八十八年度上訴字第三八五四號刑事案件中，該案自訴人即本案被告甲○○並未明確指出其所謂遭被告丙○○侵占之都利公司帳冊究竟是哪一年份哪一部份，實難從被告丙○○在該案之否認來獲得證明，更何況被告丙○○於本案提出者均為影本，亦不能推測正本即在其持有中，是被告甲○○所辯並不可採。（五）又被告明知為不實之事項，登載於薪資表偽造之，並交予記帳業者登載不實之扣繳憑單，送交稅捐稽徵機關，其載有不實之被告支領薪資內容，並使乙○○因此有須繳納所得稅之危險，自足以生損害於乙○○及稅捐機關稅捐稽徵之正確性。（六）此外並有都利公司登記資料、八十三年薪資單影本、八十三年度薪資表十三張、乙○○八十三年度扣繳憑單影本乙張、財政部台灣省北區國稅局八十三年綜合所得稅核定稅額通知書、財政部台北市國稅局九十一年四月十一日財北國稅資字第○九一○○一四二七七號函及所附都利公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書（收件章為八十四年三月二十三日）、資產負債表及核定通知書影本各乙份、財政部台灣省北部國稅局桃園縣分局九十一年九月十八日北區國稅桃縣徵字第○九一一○三六七二五號函附卷可稽。（七）綜上，應認被告丙○○自白核與事實相符，堪予採信，被告甲○○所辯，並不足採，本件事證明確，被告犯行已可認定，應依法論科。
二、按刑法上所謂文書，指記載人之一定意思或觀念之有體物，其存在之形式，自具有多樣性，一份文件未必僅成立一種文書，時或存在多種文書之效力。按都利公司八十三年度年終獎金薪資表，係表示員工收到薪資之意，乃員工薪資收據性質，屬刑法第二百十條之私文書；又薪資表係證明薪資發放造具記帳憑證所編製之憑證，屬原始憑證，為商業會計法第十五條第一款所規定之原始憑證，屬商業會計憑證；而薪資表係報領工資而製作之文書，其上登載特定工作人之姓名、薪資金額等事項，自屬業務上作成之文書。另按商業會計憑證，分為二類：一為原始憑證，指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；二為記帳憑證，證明處理會計事項人員責任，而為記帳所根據之憑證，商業會計法第十五條定有明文。查扣繳暨免扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，並非商業會計法第十五條所規定之會計憑證，僅係被告經營都利公司業務而作成之文書，有最高法院九十一年度台上字第四二二九號判決意旨及七十年九月二十一日第九次刑事庭會議決議可資參考。被告甲○○係都利公司之負責人，負責製作都利公司員工薪資表、扣繳憑單等事務，為商業會計法所稱之商業負責人，並係從事業務之人；被告丙○○為都利公司之會計，負責經辦都利公司員工薪資表、扣繳憑單等會計事務，為商業會計法所稱之經辦會計人員，亦係從事業務之人。被告在都利公司八十三年年終獎金薪資表，不實填載乙○○支領之年終獎金金額，並盜用乙○○之印文，偽造乙○○已經支領薪資具有收據性質之薪資表私文書，且將其中一份薪資表送交不知情之記帳業者，足生損害於乙○○等犯行，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪及修正前商業會計法第六十六條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪。按商業會計法於八十四年五月十九日修正，現行商業會計法第七十一條第一款之規定，於八十四年修正前原規定於第六十六條第一款，且修正前之刑責較新法為輕，被告犯罪後商業會計法既有變更，應依刑法第二條第一項但書之規定，適用最有利於被告之修正前商業會計法第六十六條第一款之規定處罰。公訴人就被告所犯之商業會計法部分，未及比較新舊法而適用新法，容有未洽，附此敘明。又按修正前商業會計法第六十六條第一款（現行商業會計法第七十一條第一款）以明知為不實之事項，而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，不應再論以刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪，是就被告偽造薪資表部分，不再論以刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實罪。其盜用印文於薪資表上之行為，為偽造私文書罪之階段行為，偽造私文書之低度行為為行使偽造私文書之高度行為吸收，均不另論罪。其以一行為偽造一式二份之薪資表，應評價為單純一罪。又被告二人均為從事業務之人，扣繳憑單係其業務上所製作之文書，其委由不知情之記帳業者在扣繳憑單上，偽載不實之八十三年乙○○扣繳憑單並送交稅捐稽徵機關，足生損害於乙○○及稅捐機關課徵稅捐之正確性，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。其所犯前開業務上文書登載不實之低度行為，應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。其以一行為偽造一式四份之扣繳憑單，為法定格式，應評價為單純一罪。又其利用不知情之記帳業者就扣繳憑單為登載不實之行為，為間接正犯。被告所犯前開刑法第二百十六條、第二百十條行使偽造私文書（薪資表）罪與刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書（扣繳憑單）罪、修正前商業會計法第六十六條第一款填製不實會計憑證（薪資表）罪，有方法結果之牽連關係，應從一重之刑法第二百十六條、第二百十條行使偽造私文書罪處斷。被告二人就前揭犯行，均有犯意之聯絡及行為之分擔，為共同正犯。公訴意旨認被告前開偽造薪資表之行為，僅係違反商業會計法之罪，漏載刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪，然該犯行與前開起訴事實有方法結果之裁判上一罪關係，並據公訴檢察官當庭補正，應為起訴效力所及；又被告盜用印文之行為，公訴人雖漏未論及，然此為偽造薪資表之階段行為，亦應為起訴效力所及，本院自均得併予審究，附此敘明。爰審酌被告犯罪之動機、手段、所生危害及犯罪後態度等一切情狀，各量處如主文所示之刑。又被告犯罪後，刑法第四十一條業於九十年一月十日修正公布，同年月十二日生效，修正前之刑法第四十一條規定，犯最重本刑為三年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金；修正後之刑法第四十一條第一項前段規定，犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。比較新舊法之規定，以修正後之新法有利於行為人，自應依刑法第二條第一項前段之規定，適用裁判時之新法，並諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。末查被告丙○○前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有台灣高等法院被告全國前案紀錄表一份在卷可憑，其自始坦承犯行，經此刑之宣告後，應知警惕而無再犯之虞，所宣告之刑以暫不執行為當，爰予以宣告緩刑二年，用啟自新。又薪資表、扣繳憑單等，均非屬被告所有，薪資表上之乙○○印文，係其留存公司內真正印章而遭盜用，非屬偽造，爰不宣告沒收之。
三、公訴意旨另以被告甲○○、丙○○係都利公司之負責人、會計，均為從事業務之人，於八十四年間浮列乙○○八十三年間之薪資所得十萬八千元，填載不實之都利公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書，向稅捐機關行使，因認其涉有刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪嫌等語。經查，都利公司於八十三年度營利事業所得稅申報時，列有薪資支出六百八十七萬零三百八十一元，有財政部台北市國稅局九十一年四月十一日財北國稅資字第○九一○○一四二七七號函及所附都利公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書影本乙份在卷可稽。又查，依被告甲○○提出之薪資表計算，單是一月至十二月之薪資即有七百四十五萬五千五百九十一元，即使扣除浮列乙○○八十三年間之薪資所得十萬八千元，仍然超過都利公司申報營利事業所得稅之前揭薪資金額，是其縱有不實，是否足以生損害於公眾或他人，已生疑義。再者，該申報之薪資支出實際上係如何計算，該薪資表內是否有應列於右利工業股份有限公司員工之薪資，依公訴人舉證之內容並無法分辨，本院無從獲致心證確信都利公司該八十三年度營利事業所得稅結算申報書所列薪資支出六百八十七萬零三百八十一元係屬不實，依罪疑惟輕原則，自應認為不能證明被告犯罪，此原應諭知被告無罪之判決，惟原起訴書認為此與前揭偽造不實之扣繳憑單部分有實質上一罪之關係，本院爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨略以：被告甲○○係稅捐稽徵法上納稅義務人都利公司之負責人，於八十四年間浮列乙○○八十三年間之薪資所得十萬八千元，以虛增營業成本之不正當方法逃漏該年度營利事業所得稅，因認被告甲○○涉有稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條罪嫌等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實。又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第一百五十四條、第三百零一條第一項分別定有明文。經查，都利公司於八十三年度營利事業所得稅申報時，固列有薪資支出六百八十七萬零三百八十一元，而依帳載結算課稅所得額為五十六萬八千零三十六元，然該公司當時係依同業標準擴大書審純益率計算課稅所得額為一百二十六萬零三百九十九元，並以此金額申報營利事業所得稅，有財政部台北市國稅局九十一年四月十一日財北國稅資字第○九一○○一四二七七號函及所附都利公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書及核定通知書影本各乙份在卷可稽。是其所列薪資支出六百八十七萬零三百八十一元，縱有浮列十萬八千元，若自成本扣除該部份後，依帳載結算課稅所得額為六十七萬六千零三十六元，仍較其申報之金額一百二十六萬零三百九十九元為低，尚難認為都利公司有逃漏八十三年度營利事業所得稅之事實。
三、公訴檢察官於審理中原就本部份犯罪事實主張減縮刪除，惟按犯罪事實之減縮係以具有實質上一罪或裁判上一罪關係者為限。查刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須行為人以犯一罪之方法行為或結果行為另犯他罪，亦即須二罪之犯罪行為人須同一，方得成立牽連關係，稅捐稽徵法第四十七條第一款之詐術逃漏稅捐罪，其犯罪主體仍為該納稅義務人之公司，而非公司之負責人，僅因公司為法人，非自然人，事實上無從其執行自由刑，基於刑事政策之考慮，將納稅義務人公司應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其並非逃漏稅捐之納稅義務人，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，故公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（有最高法院八十五年度台上字第六○六五號判決意旨可參），是被告本部份被訴逃漏稅捐罪與前揭論罪科刑部份，並無牽連犯之關係，亦查無其他實質上一罪或裁判上一罪之關係，且依原起訴書所載，亦認為本部份應分論併罰而與其他起訴部份無關。從而，自不得逕予減縮犯罪事實，公訴檢察官主張減縮本部分起訴之犯罪事實，與法尚有未合。
四、綜上所述，公訴人所憑之證據既不能證明被告甲○○犯有稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之逃漏稅捐罪，本部份自應諭知無罪之判決。
據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十二條、二百九十九條第一項前段、第三百零一條第一項，修正前商業會計法第六十六條第一款，刑法第二條第一項、第十一條前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十條、第二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項前段、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
本案經檢察官陳家美到庭執行職務。
中華民國九十一年十一月十三日
臺灣士林地方法院刑事第一庭
法官高愈杰右正本証明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官蘇彥宇中華民國九十一年十一月十四日附錄本案論罪科刑法條全文：
修正前商業會計法第六十六條：
商業每屆決算應編製左列報表：
一、營業報告書。
二、財務報表。營業報告書之內容包括經營方針、實施概況、營業計畫實施成果、營業收支預算執行情形、獲利能力分析、研究發展狀況等，其項目格式由商業視實際需要訂定之。
決算報表應由代表商業之負責人、經理人及主辦會計人員簽名或蓋章負責。
刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十條：
偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。
刑法第二百十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。