臺北高等行政法院109年度簡上字第166號判決

裁判字號：臺北高等行政法院109年簡上字第166號判決

裁判日期：民國110年02月08日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
109年度簡上字第166號上訴人 李思猛
李明瑾 李鍵聲 李靜宜 被上訴人新竹縣政府稅務局代表人 彭惠珠 （局長）上列當事人間地價稅事件，上訴人不服中華民國109年9月30日臺灣新竹地方法院107年度簡字第34號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、事實概要：緣上訴人等4人為坐落新竹縣○○市○○段○○○○號土地（下稱系爭土地）之共有人，被上訴人對系爭土地併同其他數筆上訴人等共同持有或分別所有之土地核定課徵民國（下同）106年度之地價稅。上訴人不服，以系爭土地為無償供公眾通行之道路用地，且非屬法定空地，應按土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅為由，申請復查，經被上訴人以107年1月15日新縣稅法字第1060034544號復查決定駁回，提起訴願，亦遭新竹縣政府107年6月28日府綜法字第1070062311號訴願決定駁回，遂提起行政訴訟，經臺灣新竹地方法院（下稱原審法院）以107年度簡字第34號行政訴訟判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明、原審判決認定之事實及理由，均引用原審判決書所載。
三、上訴意旨略以：
（一）依土地稅減免規則第9條但書規定，也只以其具有「其屬建造房屋所應留設之空地部分」之特殊情形存在，始有適用，原判決所云：「已計入建築基地範圍，自屬建造房屋應保留之法定空地」，又謂「可知不論修正前後，該條但書所指之土地均係法定空地而言」之「可知」純屬法官個人偏頗之見，原判決顯有適用法規錯誤之違法。
（二）承審法官於審理107年度簡更一字第2號判決時，即不認定該建物所有人為該「法定空地」之「占用人」；另一方面於審理本案時，又僅因被上訴人「已列入建築基地範圍，自屬建造房屋所應留設之法定空地」片面之詞，即率予認定「可知不論修正前後，該條但書所指之土地均係法定空地而言」為由，遂將系爭「現有巷道」恣意排出於「其屬無償供公眾通行道路使用」之事實之外，原判決亦顯有對課稅事實未經查證明確，與認定事實未憑證據之違法。
（三）本件系爭巷道，既經竹北市公所指定為「竹北市○○街○○巷」道路，無償供公眾通行道路使用，應屬「無償供公眾通行具有地役關係」為「現有巷道」，原判決認定其為「私設道路」之「法定空地」，不僅與該系爭「現有巷道」之「現況」不符，亦與竹北市公所已將其指定為「文昌街31巷」之「市區道路」使用相互矛盾；又財政部就土地稅減免規則第9條適用疑義於109年1月21日以台財稅字第10804669140號令做了重大改變之解釋令，本件106年地價稅課徵之爭議，既因行政救濟尚未終結，則依此項變更後之法令規定，系爭土地應已不生被上訴人所稱：「私設道路已計入建築空地範圍，自為建築基地之一部份，並屬建築法所稱之法定空地」的情形，依「情事變更原則」自應有其適用，原判決顯有不適用法規之違誤等語。
四、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，尚無違誤，茲就上訴理由再予論述如下：
（一）按土地稅減免規則第9條規定，無償供公眾通行之道路土地，原則上是免地價稅，但如該土地是屬建造房屋應保留之法定空地，則不予免徵（即仍予核課地價稅）。則依同一法理，同規則第10條所規定「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者」，因無任何土地是屬建造房屋應保留之法定空地，應免徵地價稅。觀諸建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地，可知建築基地是「供建築物本身所占之地面」及「其所應留設之法定空地」所組成，其中所謂建造房屋應保留之法定空地，應該由建築法第11條第1項之規定來判斷。而依建築技術規則建築設計施工編，建蔽率，指建築面積占基地面積之比率，例如建蔽率60%，而容積率300%之100㎡之基地；則「供建築物本身所占之地面」不得超過60㎡，若每層樓都是建築60㎡，可以建5層樓（容積樓地板面積，控管標準為60%×5＝300%之下，100㎡×300%＝300㎡，而300㎡/60㎡＝5層樓）。但法定空地並不在「供建築物本身所占之地面」（不得超過60㎡）之內，故依「建築基地」扣除「供建築物本身所占之地面」（即100㎡－60㎡＝40㎡）計算，可得出「其所應留設之法定空地不得小於40㎡」之結論。易言之，經由建蔽率（建築面積占基地面積之比率）之計算後，才足以確認基地面積扣除建築面積，及其所應留設之法定空地。若以建築基地100%來觀察，扣除建蔽率之餘數，才是建築法第11條第1項所稱之「法定空地」，應予核課地價稅。因此，在60年及70年間，若因建築基地未臨接建築線，而依建築技術規則之規定自行留設通達計畫道路面與建築線連接之私設通路、或建築基地臨接建築線，而建築物出入口不連接建築線必須經由另一通路連接建築線之類似通路，判斷是否應徵地價稅，應依據建築法第11條第1項確認是否屬於供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地（即相關地號之面積業已計入建蔽率計算之分母之內），若該土地已成為某一特定使用執照所規制之建築基地，即屬於已經是用於建築之土地，合於建造房屋應保留之法定空地部分，縱令該土地為無償供公眾通行之道路，仍應予核課地價稅。
（二）經查，原判決已論明，土地稅減免規則第9條但書規定係因建築法第11條規定而來，而「法定空地」既係建造房屋所應留設之空地，於房屋建築時，因法定空地之留設，乃能符合建築管理法令之規定，縱該法定空地成為公眾通行之道路，對於土地所有權人而言，亦仍存在相當之功能與使用價值，而與其他非屬法定空地之土地，成為公眾通行之道路後，於所有權人言，事實上已完全無法使用收益有別，因此，土地稅減免規則第9條但書規定，就屬建造房屋應保留之法定空地部分，縱經政府闢為公眾通行道路之土地或其他無償供公眾通行之道路，仍不予免徵地價稅之規定，未逾越土地稅法第6條之授權範圍（參原判決之事實及理由欄第五、㈡2.點，見本院卷第23至24頁）；並針對證據調查結果敘明，新竹縣政府建設局原核發之（67）竹鄉建字第85號建造執照資料所示（見原審卷第163至206頁），再比對面積計算表（見原審卷第207頁），可知系爭土地係上開執照之私設通路，即為上開執照面積計算表所示之「④道路用地：……=270.45㎡」，且未在③使用基地中扣除【參原判決之事實及理由欄第五、㈠2.點，見本院卷第22頁，換言之，依前揭執照之面積計算表，其「⑫建蔽率：⑤（壹樓面積970.34平方公尺）÷③（使用基地1,846平方公尺）=0.53，而分母③使用基地包含④道路用地，即系爭土地已計入該執照之建蔽率計算的分母之內，屬於該執照所規制之建築基地（原審卷第207頁參照）】，故該「私設通路」已計入建蔽率計算的分母內，屬建築房屋應留設之法定空地，且已具有建築上利益，自不得再給予賦稅上優惠等情，核與卷內資料相符，原判決上揭認定事實及適用法令，均無違誤。至原判決引用內政部106年3月28日內授營建管字第1060804569號函釋，並稱系爭土地未計入建築基地面積計算建蔽率（即原判決之事實及理由欄第五、㈠3.點，見本院卷第22頁），雖非正確，然無礙於原判決對「系爭土地已計入該執照之建蔽率計算的分母內」之認定，原判決理由雖有部分未盡妥適，但終局判斷結論，尚無違誤。上訴意旨稱原判決刻意將「其屬建造房屋應保留之空地部分」予以擴張解釋為「全部基地範圍之面積」藉以迴護被上訴人，且土地是否為其屬建造房屋所應留設之法定空地部分，須有「法定面積」，復須有具體「確定位置」、「空地地籍套繪圖」等要件始足憑予認定，原判決有適用法規錯誤之違法及原判決對課稅事實未經查證其認定事實有未憑證據之違法云云，核屬上訴人個人歧異之法律上見解，均難採取。
（三）上訴人復主張，系爭土地已由竹北市公所指定為「竹北市○○街○○巷」道路，無償供公眾通行逾40年，且納入基層公共建設範圍在維護管理，應屬「無償供公眾通行具有地役關係」之「現有巷道」無疑，本件因行政救濟尚未終結，應有財政部109年1月21日台財稅字第10804669140號令適用等語。惟按，有關土地稅減免條規則第9條前段規定構成要件之法律涵攝，判斷重點在於「該土地之權利人是否基於公眾通行利益，到達特別犧牲之程度。因此該道路土地，無論是在過去、現在或將來，均無任何與道路使用有連結之土地潛在或現實收益之取得，方符合『無償供公眾通行』要件」（最高行政法院109年度裁字第1787號裁定參照）。因此，當系爭土地位於建築及使用執照之建築基地內，且已計入該執照之建蔽率計算的分母內，即已提升了新建建物之市場價值，系爭土地雖同時供道路使用，仍不屬於「特別犧牲」，即不符合前開要件。經查本件系爭土地為上開建造執照之私設通道，且已計入該執照建蔽率計算的分母內，非屬具有「特別犧牲」性質之無償供公眾通行之道路土地，是其縱為「現有巷道」，亦不能免徵地價稅。又系爭土地之土地使用分區為「第二○住○區○○○○道路用地，有竹北市公所96年1月2日竹市工字第133號竹北市公所都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書附卷（見原處分卷第214頁）可稽，可見系爭土地並未有「嗣後經地方政府依都市計畫法規定，指定為公共設施保留地之道路用地」之情事，則本件事實與財政部109年1月21日令釋所指之情形有異，是否有特別犧牲情形存在亦有不同，自難援引該函「經地方政府依都市計畫法規定，指定為公共設施保留地之道路用地」之解釋。上訴意旨稱原判決未適用財政部109年1月21日函，有不適用法規之違誤等語，亦無足採。
五、綜上所述，原判決認事用法並無違誤，並已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不足採之論證取捨等事項，亦均有詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當等違背法令之情形。原判決既已敍明其判斷之依據，並將判斷而得心證之理由，記明於判決，所述理由亦足以支持其主文，亦無理由不備及矛盾之情事。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中華民國110年2月8日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官陳金圍
法官侯志融法官畢乃俊上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中華民國110年2月8日
書記官李依穎