裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第3640號判決
裁判日期：民國92年12月18日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第三六四０號
原告美億工程有限公司代表人甲○○訴訟代理人 梁育純 律師
何兆龍 律師複代理人 何朝棟 律師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人丙○○
乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月十五日台財訴字第０九一００二二八一五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，涉嫌虛列營業成本－直接人工新台幣（下同）一、六五０、０００元，案經被告查獲，乃變更核定課稅所得額為一、八四一、六七七元，補徵稅額四一二、五００元，並按所漏稅額四一
二、五００元處一倍之罰鍰計四一二、五００元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：系爭營業成本是否可勾稽查核？㈠原告主張之理由：
⒈按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之
證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」，行政法院（現改制為最高行政法院）三十九年判字第二號判例著有明文。
⒉次按被告因查出 曾建發 等七人薪資所得資料異常而認定原告之違章事實，然被
告就原告所提出渠等七人所簽署之付款簽收證明、切結書及銀行存款存摺之支出証明文件卻忽而不論，實難令人甘服。蓋 胡宗昇 、 唐國壁 二人未曾否認簽收付款簽收証明書及切結書，被告僅憑渠等二人主張而否定渠等二人所簽立之書面，顯屬有違證據法則。又原告於八十三年間確因工程所需，不得不僱請該七人為臨時工以趕上工期，俟工程完工後，原告與七人臨時工即終止聘僱關係，加以此七人係從事臨時性之工作，居無定所，被告未能連繫上開証人，對原告所提有利證據忽而不論，被告所為處分顯有違誤。
㈡被告答辯之理由：
⒈核定八十三年度全年所得額為部分：
①按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之
帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，行政法院（現改制為最高行政法院）著有六十一年度判字第一九八號判例可資參照。
②卷查本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，自行申報課稅所得額為
一九一、六七七元，被告初查依財政部頒訂「營利事業虛報薪資專案查核作業細部計劃」，按薪資所得資料歸戶異常清單查得原告虛列曾建發、 鄭文桂 、唐國壁、 黃義信 、胡宗昇、 徐義雄 、 徐燦英 等七人薪資一、六五０、０００元，據以剔除營業成本，變更核定課稅所得額為一、八四一、六七七元，補徵稅額四一二、五００元。原告不服，檢附付款簽收證明、切結書及銀行存款存摺給付證明等，主張確有僱用及支付申請查明等語，申經被告復查決定，以本件於九十年十二月十六日以北區國稅第00000000號函通知被虛列人等於九十年十二月十七日至被告處所洽談說明。經查：（一）胡宗昇、唐國壁聲明當年度未在原告處所上班並提出檢舉。（二）曾建發未依限至被告處所洽談，有郵局雙掛號回執附卷可稽。（三）徐義雄、徐燦英、鄭文桂、黃義信等四人，按戶籍地址查無其人，洽談通知無法送達。（四）薪資之發放由僱用、參加勞健保、上工記錄、每月薪資計算、發放及扣繳有一定程序，原告無法提示上列資料供核。原告主張被虛列人員均可通知查證，顯非可採，違章事實明確。
③茲原告除復執前詞外，並主張人民違反法律上之義務應受行政罰之行為，法
律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自已過失時，即應受處罰，司法院釋字第二七五號解釋固然著有明文，即人民違反法律上之義務，而受行政罰之行為，應以過失為歸責之要件，惟行為人倘能舉證證明並無過失，其受行政罰之處分即不可謂無違法不當之處，此揆諸上開解釋之意旨明矣。
原告於申請復查時，檢附薪資付款簽收證明、切結書及銀行存款存摺給付證明等，並均交付薪資扣繳憑單予薪資受領人曾建發、鄭文桂、唐國壁、黃義信、胡宗昇、徐義雄、徐燦英等七人存執，原告確有僱用及支付薪資之實。
按之事實及法律規定：倘上述訴外人若未於原告處工作領取薪資，衡情絕不致撰述上述切結書，原告更不致為稅款及罰鍰冒偽造文書之危險，偽造上述切結書，被告見未及此，復且未依職權查明，遽而維持原處分，自有未適，為此請參酌身分證影本職權調閱與戶政機關連線資料云云，資為爭議。④第查被告通知被虛列人洽談函均副知原告，尚無法通知被檢舉人到案時，原
告理應設法邀請被虛列人等至被告處證明其所訴為實。次查行政法院三十一年度判字第五十三號判例「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」，本件原告雖主張均有僱用確有付薪，惟未提供有關薪資支付事實憑證（如：自銀行提領現金之證明及確有經工頭給付工資之資金流程證明）及確在該公司任職之證據（如：上班出勤證明及投保勞保資料）供核，僅提示按指印之切結書，且薪資之給付均為整數（年付二００、０００元者四人、二五０、０００元者一人、三００、０００元者二人），與一般實際僱用薪資發放（月付、扣繳、印領清冊、蓋章）情況顯著不同，難謂其主張為真實。又鄭文桂等七名被虛列人員當年度均被多家公司列報薪資，超過個人工作能力，對核定補徵之綜合所得稅均未繳納，原告虛列薪資屬實，且無法提示被虛列人之出勤、勞健保證明文件供核，空言主張，核不足採。
⒉罰鍰部分：
①按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之
所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，為所得稅法第一百十條第一項所明定。
②本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，經被告查得涉嫌虛列營業成
本－直接人工一、六五０、０００元，違章事證業如前述，被告乃按所漏稅額四一二、五００元處一倍之罰鍰計四一二、五００元，依前揭法令規定，原核並無不妥，此部分原處分亦請予維持。
理由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，所得稅法第八十三條第一項、所得稅法施行細則第八十一條分別定有明文。而其所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形，亦有行政法院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。又按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，復為所得稅法第二十四條、第一百十條第一項所分別規定。
二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，自行申報課稅所得額為一九一、六七七元，被告初查依財政部頒訂「營利事業虛報薪資專案查核作業細部計劃」，按薪資所得資料歸戶異常清單查得原告虛列訴外人曾建發、鄭文桂、唐國壁、黃義信、胡宗昇、徐義雄、徐燦英等七人薪資共一、六五０、０００元，乃予以剔除虛列之營業成本，變更核定課稅所得額為一、八四一、六七七元，補徵稅額四一
二、五００元等情，有原告八十三年度營利事業所得稅結算申報書及核定通知書、全戶戶籍資料查詢清單、談話筆錄等影本附於原處分卷可稽。原告雖主張確有給付系爭薪資，其營業成本可勾稽等語。惟查本件原告所虛報曾建發等七人之薪資係整年度，依常理果渠等確係受僱於原告，身為雇用人之原告當對各該受僱人於原告處擔任何種職務及其工作內容性質等知之甚詳，縱由工頭徐燦英代為招募並代轉支付薪資，衡情當有各個月份薪資給付及具領清冊暨工作事務分配相關資料，然原告迄未提出任何出勤紀錄、薪資具領清冊、支付工資紀錄及公司帳簿資料等以實其說，本屬可疑，且曾建發等七人既係受僱員工，按理當有勞健保資料，豈有付之闕如之理，加以原告所稱以支票支付系爭薪資，復與一般給付薪資係以現金或以轉帳方式為之迥異，尚難遽認其係給付薪資，遑論如何據以勾稽查核，自難信為真實。且原告所提扣繳程序之證明係交付予徐燦英之扣繳憑單領據上，僅有黃義信、胡宗昇、徐義雄、徐燦英四人，且其上僅載明係轉交扣繳憑單，並未有代轉付薪資之字樣，此觀原告所提徐燦英之扣繳憑單領據影本即明，是原告究有無給付系爭薪資予曾建發等人，即不無疑問；又原告雖稱系爭薪資業已依法扣繳，然其係主張曾建發等七人皆為臨時散工，除與其申報曾建發等七人之薪資為整年度不符外，因臨時工乃按日計酬，且應扣繳百分之六之所得稅，以原告身為營利事業，當熟諳應依法開立憑證之規定，但本件原告所申報者卻係代扣一般薪資扣繳，而非臨時工之扣繳，故所言其依法扣繳一節，顯與法不合，自無可採；況曾建發等七人於系爭年度全年被虛列薪資之多家公司情形為曾建發五十二家、鄭文桂五家、唐國壁十六家、黃義信十六家、胡宗昇五家、徐義雄十家、徐燦英十五家，薪資金額分別由最低之一、五００、０００元至一０、五五五、一一五元不等，但除曾建發、唐國壁二人於當年度有申報綜合所得稅外（曾建發自行申報金額三七一、九一八元，被虛列一０、五五五、一一五元，唐國壁自行申報金額三九五、九０七元，被虛列三、三四六、九０四元，惟兩人自行申報金額均不包含本件薪資），其餘五人於當年度皆未申報綜合所得稅，其中唐國壁、胡宗昇二人為本件檢舉人，有系爭曾建發等七人薪資查核報告表附卷足稽，是原告所言曾建發等七人係受僱於伊，顯無足取。此外原告空言主張其確有給付系爭薪資曾建發等七人，卻乏其他積極證據以實其說，徵之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信，是系爭營業成本即無從據以查核，故被告以其帳證提示不全，依所得稅法第八十三條規定，而予以剔除該部分之營業成本－直接人工，予以變更課稅所得額，即非無據。至原告請求傳訊證人曾建發、鄭文桂、黃義信、徐義雄、徐燦英等人一節，經查除曾建發於系爭年度有申報綜合所得稅外（不包含本件薪資），其餘四人並未申報綜合所得稅，且被告曾依原告所申報曾建發住址即板橋市○○街○○巷四三之一號（原告聲請傳訊地址亦為同一舊址，經本院上網查詢結果，至九十二年八月二十七日遷入板橋市自強新村七二之二號二樓）通知洽談，但曾建發未到場，而鄭文桂、黃義信、徐義雄、徐燦英等四人部分，原告聲請傳訊之地址同申報時之地址（經本院上網查詢結果，徐義雄、徐燦英二人住址並未改變，鄭文桂自八十六年三月三日遷入台北縣樹林市○○街○巷○號四樓之四，黃義信自八十八年七月二十三日遷入板橋市○○路○段○○巷○弄○號），被告亦曾按址通知該四人均遭退回（按戶籍地址查無其人，無法送達），有通知及郵局雙掛號回執等影本在卷可考，是就證人部分被告業已調查，參以系爭營業成本為虛列，已如上述，是本件並無再予傳訊證人之必要，併此敘明。從而本件被告所為處分，揆諸首揭法條規定及判例，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，應予駁回。
據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十二月十八日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官鄭忠仁
法官候東昇法官林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年十二月十九日
書記官林如冰