裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第5190號判決
裁判日期：民國91年08月15日
裁判案由：房屋稅
臺北高等行政法院判決九十年度訴字第五一九○號
原告甲○○原告乙○○原告丙○○送達代收人丁○○訴訟代理人己○○被告台北縣政府稅捐稽徵處代表人 王盛賢 (處長)訴訟代理人戊○○
庚○○辛○○右當事人間因房屋稅事件，原告不服財政部中華民國九十年六月十三日台財訴字第○八九○○三八八○五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：原告等三人所有坐落台北縣○○鎮○○路○○○號房屋（稅籍編號00000000000），自民國（下同）六十四年四月一日起即設有清容電器有限公司之營業登記，被告所屬 瑞芳 分處依規定按營業用稅率課徵房屋稅。原告等三人於八十八年十一月十五日以清容電器有限公司業已遷移為由，申請房屋使用情形變更為住家用，案經被告所屬之瑞芳分處以八十八年十一月二十六日北縣稅瑞二字第一二六○七號函復，請先辦理註銷清容電器有限公司之營業登記後，再另行申辦等語。原告等三人不服，提起訴願、再訴願，皆遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈再訴願決定、訴願決定及原處分均應撤銷，並請依所請辦理。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：被告所屬瑞芳分處函復原告，請先辦理註銷清容電器有限公司之營業
登記後，再另行申辦房屋使用情形變更為住家用，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈財政部、臺灣省政府法律素養太差，連法律位階都搞不清楚。房屋稅條例第七
條規定，應優先於財政府六十七年六月二十九日台財稅第三四一八七號行政函釋之適用，財政部所做解釋超過條例的擴張解釋均屬無效（條例只要房屋稅所有人提出申請即可，財政部函釋卻要所有人及營業人都要申請才准，此乃違法）。
⒉依據營業稅法第三十條及第四十六條規定，營利事業地址變更登記之主體為營
業人而非房屋所有權人，所有人不適格如何申請變更登記？如果所有權人已申請房屋使用情形變更，依財政部八十八年七月九日頒佈「自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」第參、十五點規定，應由稅捐處營業稅業務單位通知辦理地址變更登記，而非由房屋所有權人申請，其法律依據何在？基此，臺灣省政府、財政部決定及是違法一椿。
⒊被告為不實之調查。清容公司早就遷至隔壁（負責人配偶自有房屋），即中正
路五十七號一樓，繼續營業。被告仍出具不實之公文書，稱八十八年申請時仍有銷售額，誤導再訴願決定，以為申請時仍有營業行為。房屋稅係按以月、按面積別課稅，原告自八十八年十一月申請使用情形變更，就應自八十八年十一月份起按住家用面積課徵，與八十八年五月至十月有銷售額風馬牛不相干。
⒋原告八十八年十一月申請，被告答覆應先辦理公司註銷登記，並沒有現場仍供
營業使用情形之爭議，現場仍為住家用，有使用情形三張照片可稽。再訴願決定卻增加對原告不利之決定，臺灣省政府何時令瑞芳分處重勘？勘查時點與申請時點相差幾年？何人營業？營業面積？等等均未告知原告，其真實客觀性令人存疑。
⒌按房屋稅條例第五條第三款規定：「．．．房屋應以實際使用面積．．．課徵
房屋稅。」同條例第七條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，同當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形．．．其．．．變更使用時亦同。」台北市房屋稅徵收細則第十三條規定：「房屋變更日期在變更月份十六日以後者，當月份適用原稅率，在變更月份十五日以前者，當月份適用變更後稅率」觀之，房屋稅係採按月、使用面積計徵。本案原告於八十八年九月終止與清容電器有限公司租賃關係，自八十八年十月即全部供住家使用、隨即於八十八年十月十五日向當地主管稽徵機關申報變更使用情形，經被告所屬瑞芳分處派員勘查屬實，所以被告以八十八年十一月二十六日北縣稅瑞二字第一二六七號函復原告時，並未提及實際有營業情形；俟經幾年後原告提起訴願時，奉臺灣省政府訴願委員會之命，再度到系爭房屋履勘，被告卻以二年後房屋使用情形，推認定二年前房屋使用情形，顯有時空錯亂及負不實陳述之法律責任。
⒍被告命原告應先依財政部六十七年六月二十九日台財稅第三四一八七號函辦營
業註銷登記始准予辦理房屋使用情形變更，事實上，該函並無如此規定，只是被告違法擴權無效處分，臺灣省政府訴願委員會、財政部訴願委員會故意袒護，又查遍六法全書並無是項規定，況且依營業稅法第三十條規定：「營業人依第二十八條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應．．．向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記」觀之，，變更或註銷營業登記者，為營業人而非房屋所有權人，房屋所有權人根本無權辦理，法律上稱為不適格，房屋所有權人只有告知責任，並無作為義務。復依財政部八十二年七月二十七日台財稅第000000000號函發布修正「自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」第參、健全內部課稅資料，十五點營業稅業務單位應行辦理事項㈡對營業地址已遷移而未申請變更登記之營利事業，應通知辦理地址變更登記。㈢對他遷不明之營利事業，應簽報依規定辦理，並於有關稅籍註記。從以上三種法律規定不難看出辦理營業地址變更登記，只有營業人及營業稅業務單位有資格辦理，今被告、臺灣省政府訴願委員會、財政部訴願委員會卻一再故意曲解法律，讓原告忿忿不平，怎有如此官員？如此機關？⒎查依房屋稅條例規定房屋使用情形，應包括使用變更（住家用變營業用或營業
用變住家用），或面積變更（例如：原住家用面積較小營業用面積較大變更為住家用面積較大營業用面積較小）兩部分；被告未對原告申請旨意詳為查明，一昧否准申請，如此草莽行政，令人痛心。
⒏被告、臺灣省政府訴願委員會、財政部訴願委員會等，故意嚴重一再曲解財政
部六十七年六月二十九日台財稅第三四一八七號函規定：該函意旨「本部六六台財稅第三二○五二號函係釋示原供營業用房屋，Ａ其營利事業已停業但『未依法』申請歇業註銷營業登記，Ｂ房主亦末依房屋稅條例第七條規定向稅捐稽徵機關申報房屋使用情形變更以前，仍應接營業用課徵房屋稅。（必須同時具備缺Ａ及Ｂ兩條件才能適用，本案原告已依房屋稅條例第七條規定向稅捐稽徵機關申報房屋使用情形變更，無Ｂ情況存在，因此並無此函之適用）；惟本部六七台財稅第三二一一七號函釋如營利事業『已依法』申請歇業註銷營業，但因故未被核准時，房主如房屋稅條例第七條規定申報房屋使用情形變更，稽徵機關應查明實際使用情形（即實際供營業用或住家用面積各多少？本案申請時全部供住家使用）核課房屋稅。兩者適用情況不同，原則仍一致。」本函所謂「兩者適用情況不同」，財政部特別用「未依法」、「已依法」指出兩種不同情況；而所謂「原則仍一致」是指「在上列兩種不同情況稽徵機關應查明實際使用情形，核課房屋稅的原則」，而所謂實際使用情形，應是指房屋「實質上」做何使用，而非拘泥於其是否已註銷營業登記。
⒐被告對現場調查錯誤部分：
⑴被告於八十八年十一月份至現場勘查及否准原告申請時，並未述及現場有營業情形，也有原告出示照片為憑，可見當時為住家用為不爭之事實。
⑵系爭之清容電器有限公司已遷至隔壁○○○鎮○○路○○○號）繼續營業，
此有中華電信基隆區電話號碼簿（八十九年版即八十九年一月十五日前已登記之資料）為證，被告於八十八年十一月份至現場勘查為何不依財政部八十二年七月二十七日台財稅第000000000號函發布修正「自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」通報營業稅業務單位，簽報依規定辦理，並於有關稅籍註記，卻以不實之營業稅申報書欺瞞上級，稱系爭之公司於八十九年一至二月仍在系爭地址營業，其心態可議。
⑶原告提示現場照片為當時所拍（有日期為憑），被告提示照片為何時？如果不是申請時照片，就不能作為證明。
⒑綜上所陳，財政部、臺灣省政府及被告否准原告使用情形變更，乃違法行為。
㈡被告主張之理由：
⒈按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：一、．．．三、房屋同時作住家
用及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積六分之一。」為房屋稅條例第五條第三款所明定。又「查財政部六十六年台財稅第三二○五二號函保釋示原供營業用房屋，其營利事業已停業但『未依法』申請歇業註銷營業登記房主亦未依房屋稅條例第七條規定向稅捐稽徵機關申請房屋使用情形變更以前，仍應按營業用課徵房屋稅。惟財政部六十七年台財稅第三二一一七號函釋示：如營利事業『已依法』申請歇業註銷營業，但因故未被核准時，房主如依房屋稅條例第七條規定申報使用情形變更，稽徵機關應查明實際使用情形核課房屋稅。兩者適用情況不同，原則仍一致。」為財政部六十七年六月二十九日台財稅第三四一八七號函所明示。
⒉原告等三人所有坐落台北縣○○鎮○○路○○○號房屋，面積一三○．五平方
公尺，其中九三．一平方公尺係供清容電器有限公司營業使用，按營業用稅率課徵房屋稅。原告等三人以清容電器有限公司已遷移，系爭房屋供住家使用為由，於八十六年十一月十五日向被告所屬瑞芳分處申請改按住家用稅率課徵房屋稅；案經查明該址仍設有清容電器有限公司之營業登記，並未申請停、歇業登記，有該公司八十八年五月至十月銷售額與稅額申報書影本三份，附被告之瑞芳分處卷可稽，乃以八十八年十一月二十六日北縣稅瑞二字第一二六○七號函復略以，請先辦理清容電器有限公司註銷登記後，再另行申辦。原告等三人不服，主張房屋稅為實質課稅原則，只要房屋實際供住家使用即應改按住家稅率計課房屋稅。又原告等三人並非原設立商號負責人，並無權利或義務辦理營業變更登記云云，向臺灣省政府提起訴願。案經該府訴願決定以系爭房屋經被告所屬瑞芳分處現場實地勘查，原按營業用稅率課徵部份，租用予不同攤販販賣各種雜貨，確為營業使用，此有系爭房屋使用情形照片二張可稽，本無按住家稅率課徵之理由；且照片為原告等三人提起訴願時，八十八年十二月所取證的，其主張實質課稅原則與被告所屬之瑞芳分處按營業用稅率核課並無不合。⒊房屋稅條例第七條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，向
當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。臺北縣房屋稅徵收細則第六條第三項規定：「本條例第七條所定申報期間之起算規定．．．房屋使用情形有變更者，以實際變更使用之日為起算日。」原告等三人於八十八年十一月十五日申請使用變更為住家用時，現場已經勘查仍為營業用且清容電器有限公司仍設籍於該址，被告所屬瑞芳分處通知原告等三人，俟辦理營業註銷登記手續後，再行申辦房屋使用變更，並無不合，乃再查該清容電器公司八十八年十一至十二月及八十九年十一月至十二月銷售額與稅額申報書所載營業地址，仍為台北縣○○鎮○○路○○○號，可資證明仍在該址營業之事實，不容原告辯駁，是原處分應予維持。
理由
一、按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：三、房屋同時作住家用及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積六分之一。」、「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。」房屋稅條例第五條第三款及第七條分別定有明文。次按「本條例第七條所定申報期間之起算，規定如下：三、房屋使用情形有變更者：以實際變更使用之日為起算日。」為臺北縣房屋稅徵收細則第六條第一項第三款所明定；又「查財政部六十六年台財稅第三二○五二號函係釋示原供營業用房屋，其營利事業已停業但『未依法』申請歇業註銷營業登記，房主亦未依房屋稅條例第七條規定向稅捐稽徵機關申請房屋使用情形變更以前，仍應按營業用課徵房屋稅。惟財政部六十七年台財稅第三二一一七號函釋示：如營利事業『已依法』申請歇業註銷營業，但因故未被核准時，房主如依房屋稅條例第七條規定申報使用情形變更，稽徵機關應查明實際使用情形核課房屋稅。兩者適用情況不同，原則仍一致。」復為財政部六十七年六月二十九日台財稅第三四一八七號函釋在案。另財政部八十二年七月二十七日台財稅字第八二一四八九九三號函發布修正之「自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」第參、健全內部課稅資料，十五點營業稅業務單位應行辦理事項㈡對營業地址已遷移而未申請變更登記之營利事業，應通知辦理地址變更登記。㈢對他遷不明之營利事業，應簽報依規定辦理，並於有關稅籍註記。」
二、本件原告等三人所有坐落台北縣○○鎮○○路○○○號房屋，自六十四年四月一日起即設有清容電器有限公司之營業登記，被告所屬瑞芳分處依規定按營業用稅率課徵房屋稅。原告等三人於八十八年十一月十五日以清容電器有限公司業已遷移為由，申請房屋使用情形變更為住家用，案經被告所屬之瑞芳分處以八十八年十一月二十六日北縣稅瑞二字第一二六○七號函復，請先辦理註銷清容電器有限公司之營業登記後，再另行申辦等語。原告等三人不服，提起訴願、再訴願等情，有原告申請書、被告原處分函、訴願決定書、再訴願決定書等影本附卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。
三、查原告申請時，雖未檢附清容電器公司業已搬遷之相關證據，惟被告主張所屬瑞芳分處雖曾前往查看，但未作成文字資料亦無照片存證等情，業據被告所自承在卷；而被告所提出之現場照片六幀，陳稱係於八十八年十二月原告提起訴願中所攝，觀上開照片，已證實清容電器有限公司已非在該址營業之事實；且清容電器有限公司業已搬遷○○○鎮○○路○○○號繼續營業，有原告提出之中華電信基隆區電話號碼簿八十九年版附卷可憑，足證原告主張清容電器有限公司業於八十八年九月底搬離系爭中正路五十九號房屋屬實。
四、次查被告否准原告本件申請，係以清容電器有限公司未辦理註銷營業登記為由，且以前揭財政部六十七年六月二十九日台財稅字第三四一八七號函為據；但查：
㈠財政部六十七年六月二十九日台財稅字第三四一八七號函係以營利事業歇業未
辦理註銷為其要件，而本件之清容電器有限公司並未歇業，而係搬離原營業地址，原告引用上開函釋，否准原告申請，自有不合。㈡觀房屋稅條例第五條及第七條規定之意旨，房屋稅條例之課徵，固以實際使用情形為課稅基礎；惟僅課房屋所有人於使用情形變更時，向當地主管稽徵機關申報之義務，要無課房屋所有人必註銷營業登記義務之明文。㈢依營業稅法第三十條規定：「營業人依第二十八條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記」意旨以觀，變更或註銷營業登記者，為營業人而非房屋所有權人。㈣依前揭財政部八十二年七月二十七日台財稅第000000000號函發布修正「自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點」第參、健全內部課稅資料，十五點營業稅業務單位應行辦理事項所定，對營業地址已遷移而未申請變更登記之營利事業，應由服務區人員通知辦理地址變更登記。從而，營利事業搬遷，辦理營業地址之變更，要屬營利事業及稅捐稽徵機關服務區人員之職責，而非房屋所有人之法定義務至明。
五、末查被告雖提出照片為證，主張系爭地址仍從事皮包販賣之業務云云；但查，依臺北縣房屋稅徵收細則第六條第一項第三款規定，房屋使用情形有變更者，以實際變更使用之日為起算日，則原告所有系爭房屋既已變更清容電器有限公司原營業之情形，原告據以申報使用情形之變更，要無不合。縱原告嗣後又將現址，提供其他販售皮包業者營業之用，要屬另一房屋稅核課之問題，並無因此而遽課原告必辦理清容電器有限公司註銷營業登記之義務；且衡之常情，苟業者與房主交惡，雖已搬遷而不辦理營業地址之變更，苟因此而否准房主使用情形變更之申報，無疑置房主於權益受損之境，顯與稅法實際核課原則相違，自不足取。
六、綜上所述，原告提供清容電器有限公司之系爭房屋，既因清容電器有限公司搬遷他址繼續營業，原告申報使用情形變更，被告即應依職權調查，苟證實所請無訛，即應核准，要無課原告辦理法律所未規定之辦理營業登記註銷義務之依據，本件被告對於原告之申請變更為住家用，以原告必辦理清容電器有限公司註銷登記為前提，而否准原告所請，顯有不合，訴願決定未予糾正，亦有違誤，原告執此指摘，訴請撤銷，為有理由，應予准許，以昭折服。至原告又提供現址供人販售皮包，要屬另一課稅問題，應由被告另為適當處理，用律法紀。
七、本件法律關係及事實己臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明。
據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年八月十五日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官林樹埔
法官曹瑞卿法官闕銘富右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
書記官吳芳靜中華民國九十一年八月十六日