最高行政法院91年度判字第940號判決

裁判字號：最高行政法院91年判字第940號判決

裁判日期：民國91年06月07日

裁判案由：營業稅

最高行政法院判決九十一年度判字第九四○號
原告日京企業有限公司代表人甲○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人 謝松芳 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年一月五日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告無進貨事實，而於民國八十二年十一月一日至八十二年十二月三十一日取得裕倉工程有限公司（下稱裕倉公司）開立之統一發票五紙，金額計新台幣（下同）二、八○一、一一○元，營業稅額計一四○、○五六元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額。案經被告查獲，核定補徵營業稅一四○、○五六元，並按所漏稅額處以八倍罰鍰計一、一二○、四○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，嗣訴經臺北市政府訴願決定：「原處分關於漏稅罰部分撤銷，改按所漏稅額處五倍罰鍰，其餘訴願駁回。」原告仍不服，提起再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：依司法院釋字第二七五號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」本件原處分認原告有虛報進項稅額之行為，依法條文字觀之，所謂「虛報」必屬故意行為，乃上開解釋所指之法律特別規定。對於稅務事項，一般納稅義務人因囿於本身學識，難以處理繁複之稅務問題，故均另外委請會計師或記帳業者代為處理。本件原告係受記帳業者業務員 廖美珠 之欺騙，謊稱可為原告合法節稅，卻以違法方式逃漏稅所致。原告聽信其說詞，而將帳冊交其處理，原告並不知情，更遑論有何故意存在，依上述解釋，不應對原告處以罰鍰。且廖美珠並非原告之受僱人，原告無由對其職務加以監督注意，原處分、決定將此處罰效果歸於原告，難令原告心服。次查財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋：「無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」可見適用營業稅法第五十一條第五款規定之原因事實，與適用刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之原因事實相同。本件原告被移送之刑事訴訟部分，目前尚未判決確定，亦即原告是否有虛報進項稅額之情事仍有待司法審理，原處分、決定機關均屬行政機關，其未俟司法判決確定，即驟為認定原告有虛報進項稅額情事，尚嫌草率。又原告對於廖美珠之行為，已依法提起刑事告訴中。本件原告亦屬受害人，雖刑事刑罰與行政罰鍰效果不同，唯均屬對於人民之制裁，原告既為被害人，在行政責任上卻反被認定為違反法律上義務之行為人，亦難甘服。營業稅法第五十一條雖以納稅義務人為處罰對象，但亦須納稅義務人實際有為其規定各款之行為時，方有處罰規定之適用，亦即國家對於人民之處罰，除非有特別規定，否則在民主國家中並無連帶處罰之情況。本件依臺北市政府訴願決定中已認定本件係因原告所託非人所致，原告並無實際為虛報進項稅額之行為，與實際行為人亦無犯意聯絡，原處分、決定卻將民法第二百二十四條責任之規定，類推適用於行政裁罰，顯有違民主國家個人責任之原則，而屬違法，請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：查本件原告之違章事實，有財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單、被告八十六年十二月十日北市稽核甲字第三三二○一之三號函、原告八十二年度營利事業所得稅結算申報資料等影本附案可稽。另依臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十六年十月二十七日八十六年度偵字第一○七○○號、一○七○五號及一二五七二號起訴書影本記載：「 簡時弘 ．．．竟意圖為自己不法之所有，基於概括犯意，自八十二年起大量籌組公司行號，以無實際交易行為之發票大量虛開販賣牟利．．．仍委請 涂光星 經營之事務所人員代辦，自八十二年起陸續設立．．．裕倉．．．等公司，大量虛開發票販售牟利。．．．」。且原告對本件之違章情節亦不否認，違章事證明確，足資認定。次查營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並不以納稅義務人故意為要件，原告訴稱依法條文字觀之，所謂「虛報」必屬故意行為，顯係誤解法令。再查原告既委託廖美珠記帳，授權廖美珠記帳及辦理營業稅申報事宜，代理人之代理行為及於本人，原告應負監督之責，其應注意能注意而未注意，難謂無過失，即便原告已對廖美珠提出告訴，仍難有釋字第二七五號解釋所謂無過失免罰之適用。另本件違章事證至臻明確，依行政法院五十五年度判字第二號判例意旨，尚無須俟刑事判決確定後始可裁處。綜上，原告所述皆不可採，原核定補徵稅額及訴願決定改按所漏稅額處五倍罰鍰於法並無不合，再訴願決定遞予維持亦無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第五十一條第五款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第五款所規定。本件被告以原告無進貨事實，而於八十二年十一月一日至八十二年十二月三十一日間取得裕倉公司開立統一發票五紙，金額計二、八○一、一一○元，營業稅額計一四○、○五六元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經被告查獲，乃核定補徵營業稅一四○、○五六元，並按所漏稅額處以八倍罰鍰計一、一二○、四○○元（計至百元止）。原告不服，訴經臺北市政府訴願決定：「原處分關於漏稅罰部分撤銷，改按所漏稅額處五倍罰鍰，其餘訴願駁回。」原告仍不服，循序提起行政訴訟，主張如事實欄之記載。經查，原告於前述時間取得系爭統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額（當期申報累積留抵稅額四一五、五三三元，惟八十六年查獲前八十三年十月申報已無累積留抵稅額），有營業稅自動報繳年檔、財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單及原告八十二年度營利事業所得稅結算申報資料等影本附原處分卷可稽。而簡時弘自八十二年起陸續設立裕倉公司等，無實際交易行為，大量虛開發票販賣牟利，涉嫌犯稅捐稽徵法第四十一條等罪，經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起訴在案，有該署八十六年十月二十七日八十六年偵字第一○七○○號、第一○七○五號及第一二五七二號起訴書附原處分卷可憑。被告先後以八十六年十二月十日北市稽核甲字第三二二○一之三號、八十七年二月三日北市稽核甲字第八七○○一八五三○一號、八十七年二月二十七日北市稽核甲字第八七○○三五九三○一號函請原告提供帳證、說明營業情形，均未獲置理，乃認定原告無進貨事實，而取得系爭發票，充作進貨憑證，申報扣抵銷項稅額，原告並未否認上開事實，雖聲稱帳冊皆交由記帳員廖美珠處理，其不知情云云。惟原告係營業人，依法有申報營業稅之義務，其如未自行辦理申報，委由廖美珠辦理，即應就受任人之行為負責，應監督受任人據實申報，不得諉為不知，冀免其據實申報義務。其應注意，能注意而未注意，縱無故意，亦難謂無過失。是無論廖美珠是否擅自違法申報，原告已否對之提出告訴，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，原告仍應負虛報進項稅額之責。又營業稅法第五十一條第五款規定之虛報進項稅額，只須所申報者與實際數不符即屬之，不以故意虛報為要件。本件原告既無進貨事實而以裕倉公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，即應依首揭規定處罰，無須 待簡時強 等刑責確定。財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋：「無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」係指示所屬稅捐機關，無進貨事實而以虛設行號發票申報扣抵，逃漏稅款者，除刑責部分外，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰，並非認須俟刑責確定後，始得補稅、處罰。綜上，原告無進貨事實而以裕倉公司開立之系爭統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，被告核定補徵營業稅額一四○、○五六元，並依裁處時即八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第五款之規定，按所漏稅額科處五倍罰鍰（被告原處八倍罰鍰，經訴願決定更改為五倍，經更改部分本件範圍），尚無違誤。一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年六月七日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官高啟燦法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國九十一年六月七日