裁判字號：臺灣臺北地方法院94年重訴字第71號刑事判決
裁判日期：民國96年07月09日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事判決94年度重訴字第71號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告李阿國上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（94年度偵緝字第1128號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經告以簡式審判之要旨，並聽取當事人之意見後，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主文李阿國共同公司負責人，對於公司應收之股款，股東並未繳納，而以申請文件表示收足，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、李阿國明知自己無資力及專業設立公司擔任負責人，且營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，並可預見某姓名、年籍不詳之成年男子要求借用其名義擔任虛設公司負責人，該名男子可能以該公司名義虛偽開立不實統一發票予其他公司持向稅捐機關申報進項交易，而幫助他人逃漏稅捐，竟仍因經濟狀況不佳，而與該不詳男子共同基於違反公司法第九條第一項規定、幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡及填製不實會計憑證之概括犯意聯絡，允以新臺幣（下同）六千元之代價，應邀擔任邦國有限公司（址設臺北市○○區○○街○段○○○號六樓之四，下稱邦國公司）登記負責人，而由該不詳男子於九十二年四月二日，將三百萬元之款項存入邦國有限公司籌備處李阿國設於國泰銀行帳號0000000000000號帳戶內，充作李阿國出資三百萬元之文件，並作為邦國公司已收足上開出資額之證明，復委由不知情之志信聯合會計師事務所會計師 趙治民 於同日在邦國資產負債表及股東繳納股款明細表等文件上簽證而出具公司設立登記資本額查核報告書，迨完成上開驗資手續後，旋於同年月四日將前揭帳戶內之款項三百萬零五百元（含開戶款項五百元）提領一空，再於同年月七日檢同上開查核報告、邦國公司章程、設立登記申請書、股東同意書、董事願任同意書、國泰銀行存摺等文件持向臺北市政府建設局申辦邦國公司設立登記，並經該主管機關於同年月八日以府建商字第０九二０七一四五二號函核准邦國公司設立登記在案，而自即日起為公司法第八條第一項所稱之公司負責人，亦為商業會計法第四條所規定之商業負責人，以製作會計憑證為其附隨業務，其於九十二年五、六月間，將邦國公司向稅捐機關領取之空白統一發票交予該不詳男子，任由該不詳男子於不詳時間、地點連續以邦國公司名義，填製買受人、品名、數量及金額均不實之統一發票（買受人名稱、發票日期、編號及金額均詳如附表所示）後，分別交付予附表所示之雙勝有限公司（下稱雙勝公司）、冠亞傳播有限公司（下稱冠亞公司）、高輝國際有限公司（下稱高輝公司）、瑞獅國際行銷股份有限公司（下稱瑞獅公司）、旺隆國際實業有限公司（下稱旺隆公司）、誌元企業股份有限公司（下稱誌元公司）、屏電科技有限公司（下稱屏電公司），作為各該公司向邦國公司買受商品之進項憑證，再由各該公司持向稅捐機關申報進項交易（除冠亞公司外，其餘均為無銷售貨物或勞務事實之虛設公司），而幫助冠亞公司逃漏營業稅捐計二萬二千四百二十九元。
二、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴，被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經告以簡式審判之要旨，並聽取當事人之意見後，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序。
理由
一、訊據被告坦承前揭事實不諱（見九十四年度偵緝字第一一二八號偵卷第二三、二四頁，本院卷㈡第二七頁、卷㈢九十六年五月十六日訊問筆錄、九十六年五月三十日準備程序筆錄），並有邦國有限公司案卷一宗、國泰世華商業銀行營業部檢送邦國公司籌備處李阿國（帳號：0000000000000）帳戶之交易明細資料一紙附卷可稽，又邦國公司開立不實之統一發票予附表所示各該公司，供該等公司持向稅捐機關申報進項交易，而幫助其中冠亞公司逃漏營業稅捐計二萬二千四百二十九元等情，亦有財政部臺北市國稅局中正稽徵所檢送邦國公司統一發票請購單、財政部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書在卷足憑（見本院卷㈡第二一０、二０八四五號偵卷㈠第三至十八頁、卷㈡第一九一至一九八頁），是被告前揭任意性自白，有上述各項證據足資佐證，足認與事實相符，堪以採信。本案事證明確，被告犯行洵堪認定。
二、被告行為後，商業會計法於九十五年五月二十四日修正公布，並自公布日施行，刑法亦於九十四年一月七日修正通過，九十四年二月二日公布，自九十五年七月一日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第二條第一項定有明文。此條規定乃與刑法第一條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第二條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第二條規定以決定適用之刑罰法律。經核：(一)商業會計法第七十一條第一款規定於九十五年五月二十四日修正前、後，構成要件並無更動，但原規定之法定刑為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正後提高為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，是比較修正前、後之法條規定，自以舊法之規定對於被告較為有利。(二)刑法修正前，刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀元，其最高罰金數額，從各該法條規定，最低罰金數額，則依修正前刑法第三十三條第五款之規定為一元以上（貨幣單位為銀元），且若定有罰金刑之論罪法條係於七十二年六月二十五日前所制定，而該法條日後均未修正者，得依罰金罰鍰提高標準條例第一條前段規定，就其原定數額提高為二倍至十倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條規定，以銀元一元折算為新臺幣三元；於刑法修正後，因刑法第三十三條第五款修正為：「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之。」，使刑法之罰金貨幣單位已由銀元改為新台幣，則刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位，自應配合修正為新臺幣，又為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂刑法施行法第一條之一：「中華民國九十四年一月七日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自九十四年一月七日刑法修正施行後，就其所定數額提高為三十倍。但七十二年六月二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條文，就其所定數額提高為三倍。」，從而，刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，於刑法修正前、後並無不同，惟修正後刑法第三十三條第五款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第三十三條第五款規定有利於被告。(三)刑法第五十六條關於連續犯之規定亦經修正刪除，除法理上合於接續犯、包括一罪之情形仍可以一罪論外，其餘數犯罪行為之情形，即應依刑法第五十一條規定分論併罰。是該項刪除雖非犯罪構成要件之變更，但已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有所變更，而有比較新舊法之必要。本件被告與該不詳男子多次填製如附表所示不實會計憑證之犯行，若依舊法規定，僅以一罪論，僅加重其刑至二分之一，若依新法，則須分論併罰，經比較結果，以被告行為時之法律即修正前刑法第五十六條之規定較有利於被告。(四)刑法第五十五條後段有關牽連犯之規定業已刪除，於新法修正施行後，被告所犯公司法第九條第一項公司應收股款股東未實際繳納而以申請文件表明收足之罪、商業會計法第七十一條第一款填載不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助他人逃漏稅捐罪，即須分論併罰；惟依修正前刑法之概念，被告等人以申請文件表明收足增資股款及開立不實統一發票之行為，均在交付他人以幫助逃漏稅，所犯上開三罪具有牽連犯之裁判上一罪關係，而應從一重依公司法第九條第一項之罪論處。經比較新舊法之規定，修正後之刑法對於被告較為不利。(五)至於刑法第二十八條共同正犯之規定，於修正前規定為：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正施行後之規定為：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，其條文之修正屬於法理之明文化，且被告與該不詳男子，不論依新舊法均構成共同正犯關係，對被告而言並無有利或不利之情形，亦無新舊法比較之問題，而應逕行適用裁判時法；另刑法第三十一條第一項亦應為相同解釋而適用裁判時法。
三、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院九十二年臺上字第六七九二號、九十四年臺非字第九十八號判決意旨參照）。查被告自九十二年四月八日起經核准登記為邦國公司董事，有登記案卷在卷可稽，自屬商業會計法第四條所稱之商業負責人。被告明知不實而填製屬於會計憑證之邦國公司統一發票多紙，並將該不實發票分別交付予附表所示之七家公司，持向稅捐機關申報進項交易，而幫助其中之冠亞公司逃漏營業稅捐計二萬二千四百二十九元，核其所為，係犯修正前商業會計法第七十一條第一款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；而該製作不實會計憑證之行為，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第二百十五條之罪屬於法規競合關係，應優先適用商業會計法第七十一條第一款論處，自不另論以業務登載不實罪。另被告並未實際繳納股款，而由該不詳男子以申請文件表示收足，核其所為，係犯公司法第九條第一項之罪。被告與該不詳男子就上開違反公司法第九條第一項、商業會計法第七十一條第一款、稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪，均有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯（就違反公司法第九條第一項及商業會計法部分，依刑法第三十一條第一項規定，與該不詳男子論以共同正犯）。被告多次填製不實會計憑證犯行，時間緊接，方法相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意而為，應依修正前刑法第五十六條規定論以連續犯一罪，並依法加重其刑。所犯上開公司法第九條第一項、商業會計法第七十一條第一款及稅捐稽徵法第四十三條第一項等三罪間有方法結果、原因目的之牽連關係，應依修正前牽連犯之規定，從一重之違反公司法第九條第一項規定處斷。起訴書雖未敘及被告違反公司法第九條第一項之罪，惟此部分事實既與業經起訴之商業會計法第七十一條第一款、稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪，有修正前牽連犯之裁判上一罪關係，為起訴效力所及，自應由本院併予審理。爰審酌被告之素行及其犯罪之動機、目的、手段，開立如附表所示不實之發票張數及金額，所為妨害公司會計事項紀錄及主管機關查核管理之正確性，惟於本案尚非居於主謀地位，涉案情節較輕，並犯後坦承犯行，尚具悔意之態度等一切情狀，處如主文所示之刑。末按被告行為時之刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」；又被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元一百元至三百元折算一日，依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例應以新臺幣三百元至九百元折算為一日。惟修正後刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準，自以修正前之規定較有利於被告。爰就上開宣告之刑，併依修正前刑法第四十一條第一項前段規定諭知易科罰金之折算標準。
四、公訴意旨另以：被告明知邦國公司與附表所示雙勝公司、高輝公司、瑞獅公司、旺隆公司、誌元公司、屏電公司等六家公司間並無營業往來，仍開立如附表所示不實之統一發票，交予各該公司作為向邦國公司買受商品之進項憑證，持向稅捐機關申報扣抵營業稅款，而幫助該等公司逃漏營業稅，因認被告此部分亦涉犯稅捐稽徵法第四十三條之幫助逃漏稅捐罪嫌等語。惟按營業稅法第一條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，而虛設行號並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業稅課稅範圍，不得對其科徵營業稅；又稅捐稽徵法第四十一條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪（最高法院七十年度臺上字第二八四二號及七十六年度臺上字第二０八號判決要旨參照）；再刑法上之幫助犯，以正犯已經犯罪為構成要件，幫助犯並無獨立性，故如無他人犯罪行為之存在，幫助犯即無由成立。查附表所示上開六家公司，經財政部台北市國稅局查核認為虛設行號，此有卷附財政部台北市國稅局95年3月30日財北國稅審三字第0950206586號函、財政部台北市國稅局局審查三科查緝案件稽查報告書存卷可按（見二０八四五號偵卷㈠第三至十七頁、第五九至六五頁、第八七至九０頁、卷㈡第一九九頁、卷㈢第八二頁、本院卷㈠第一二一至二００頁），揆諸首開說明，該六家公司既為虛設行號，而無銷售貨物或勞務之行為，自非營業稅課徵之標的，當無逃漏營業稅可言，是被告雖開立不實發票予該等公司，亦無成立幫助逃漏稅捐之餘地，而不得以稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪責相繩。惟公訴人既認此部分與前揭有罪之填載不實會計憑證犯行有修正前刑法第五十五條牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百七十三條之一、第二百九十九條第一項前段，修正前商業會計法第七十一條第一款，公司法第九條第一項，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第二條第一項、第十一條前段、第二十八條、第三十一條第一項，修正前刑法第五十六條、第五十五條、第四十一條第一項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官郭麗娟到庭執行職務。
中華民國96年7月9日
刑事第十一庭法官鍾淑慧以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官劉英芬中華民國96年7月9日附錄本案論罪法條全文：
九十五年五月二十四日修正施行前商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
公司法第九條：
公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足，或股東雖已繳納而於登記後將股款發還股東，或任由股東收回者，公司負責人各處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣五十萬元以上二百五十萬元以下罰金。
有前項情事時，公司負責人應與各該股東連帶賠償公司或第三人因此所受之損害。
第一項裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。但裁判確定前，已為補正或經主管機關限期補正已補正者，不在此限。公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。
稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十三條：
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
附表┌──┬───────┬────┬─────┬────┬────┐│編號│買受人│發票日期│發票編號│銷售額│逃漏稅額││││││(新台幣)│(新台幣)│├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│01│雙勝有限公司│92年5月│TW00000000│2,804,50│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│02│同上│92年5月│TW00000000│2,500,80│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│03│同上│92年5月│TW00000000│2,765,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│04│同上│92年5月│TW00000000│2,150,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│05│同上│92年5月│TW00000000│3,461,80│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│06│同上│92年6月│TW00000000│2,725,50│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│07│同上│92年6月│TW00000000│2,942,75│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│08│同上│92年6月│TW00000000│2,313,79│││││││1元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│09│同上│92年6月│TW00000000│759,900│││││││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│10│冠亞傳播有限公│92年5月│TW00000000│420,000│21,000元│││司│││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│11│同上│92年5月│TW00000000│28,571元│1,429元││││││││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│12│高輝國際有限公│92年5月│TW00000000│226,200││││司│││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│13│同上│92年5月│TW00000000│3,685,50│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│14│同上│92年5月│TW00000000│2,607,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│15│同上│92年5月│TW00000000│2,325,60│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│16│同上│92年5月│TW00000000│1,381,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│17│同上│92年5月│TW00000000│3,685,50│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│18│同上│92年5月│TW00000000│2,587,25│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│19│同上│92年5月│TW00000000│854,406│││││││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│20│同上│92年5月│TW00000000│2,781,60│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│21│同上│92年6月│TW00000000│2,312,24│││││││4元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│22│同上│92年6月│TW00000000│3,351,07│││││││5元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│23│同上│92年6月│TW00000000│1,777,50│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│24│瑞獅國際行銷股│92年5月│TW00000000│93,360元││││份有限公司│││││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│25│同上│92年5月│TW00000000│164,920│││││││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│26│同上│92年5月│TW00000000│1,802,05│││││││4元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│27│旺隆國際實業有│92年5月│TW00000000│2,618,24││││限公司│││8元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│28│同上│92年5月│TW00000000│2,582,20│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│29│同上│92年5月│TW00000000│1,718,25│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│30│同上│92年6月│TW00000000│1,631,15│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│31│同上│92年6月│TW00000000│857,395│││││││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│32│同上│92年6月│TW00000000│2,409,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│33│同上│92年6月│TW00000000│2,403,25│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│34│同上│92年6月│TW00000000│2,134,67│││││││7元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│35│同上│92年6月│TW00000000│2,439,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│36│誌元企業股份有│92年5月│TW00000000│890,000││││限公司│││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│37│屏電科技有限公│92年5月│TW00000000│455,600││││司│││元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│38│同上│92年5月│TW00000000│2,866,55│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│39│同上│92年5月│TW00000000│3,100,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│40│同上│92年5月│TW00000000│2,299,50│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│41│同上│92年5月│TW00000000│2,928,83│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│42│同上│92年5月│TW0000000│3,177,88│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│43│同上│92年5月│TW00000000│2,982,16│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│44│同上│92年6月│TW00000000│2,819,00│││││││0元││├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤│45│同上│92年6月│TW00000000│1,990,00│││││││0元││└──┴───────┴────┴─────┴────┴────┘