裁判字號：最高行政法院88年判字第4006號判決
裁判日期：民國88年11月26日
裁判案由：土地增值稅
行政法院判決八十八年度判字第四○○六號
原告甲○○被告南投縣稅捐稽徵處右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年十月二十日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國八十四年六月三十日將所有系爭坐落南投縣○○鄉○街段一三六－四地號土地出售予 蔡秀絨 ，並申准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅新台幣（以下同）三、四九九、○三二元在案，惟移轉登記後，經被告派員會同地政機關人員實地勘查發現，該筆土地有部分面積作為藝寶實業股份有限公司之廠房使用，復經查明系爭土地移轉前，即有未依法作農業使用之事實，核與農業用地免徵土地增值稅之規定不符，乃核定向原告補徵該筆土地原免微之土地增值稅三、四九九、○三二元。原告不服，申請復查，未獲變更，遂循序提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、按土地稅法第五十五條之二第一項第二款規定所列農業用地閒置不用之原因，第二十二條之一第一項第四、五款因灌溉、排水設施損壞及不可抗力之原因致不能耕作，應有農業用地免徵土地增值稅之適用。本件系爭標的申辦免納土地增值稅確屬完全附合土地稅法第二十二條之一第一項第四、五款規定其理由如左：㈠本件系爭土地緊鄰廠房，早由戍台實業股份有限公司興建辦公室、廠房、涼棚、基層夾厝，含產權登記（建號五二九號），建物即門牌名間鄉客庒－１號為同時興建整棟不可分割之廠房。㈡七十五年元月六日原告向法院公開拍賣標購取得上開建物後均未再增擴建。㈢前揭廠房為鄉村工廠，且承租人藝寶實業股份有限公司所營塑膠，玩具加工生產事業，迄今已歷十餘載，因係夕陽工業，其佔有部分廠房均一直閒置不用。㈣早期路面與基地高低落差懸殊，前戍台實業股份有限公司業主興建時投入丈餘高混凝土方墊基確無法排除，若破壞該基地亦因混凝土塊、鋼筋等大量散放，污染而無法耕作。二、前揭事實因廠房整體興建確無法分割、分離，致嚴重影響農業使用，又農地無法分割諸因素；故請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本案原告於八十四年六月三十日，將持有系爭土地出售予蔡秀絨時，原申准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅三、四九九、○三二元在案。惟移轉登記後，經被告派員會同地政機關人員，實地勘查發現，該筆土地有部分面積供藝寶實業股份有限公司廠房使用，並經查明系爭土地移轉前，即有上開未依法作農業使用之情形，此有會勘人員共同製作之農業用地實地查核清單、現場照片及房屋稅籍記錄表等在案可稽，上開事實亦為原告所不否認，是系爭土地之移轉，自始即不符農業用地免徵土地增值稅之要件，足勘認定。被告據以核定補徵原免徵之土地增值稅三、四九九、○三二元，洵無不合。二、按土地稅法第三十九條之二第一項規定意旨，農業用地移轉，須移轉時依法作農業使用、承受人為自行耕作農民及繼續耕作等同時俱備，始符合免徵土地增值稅之要件。且農業用地土地增值稅之徵、免係按宗計算及審核，縱使僅部分土地面積未作農業使用，亦有違農地農用之立法意旨，農業用地移轉，不得依使用面積比例計算免徵土地增值稅，財政部八十一年十二月二十三日台財稅第000000000號函釋規定甚明。本案原告出售系爭農地時，部分面積供藝寶實業股份有限公司作廠房使用，其未依法作農業使用之事實，不符合免徵土地增值稅之要件，亦不得依使用面積比例計算課徵土地增值稅。前已揭陳，被告據以核定補徵該筆農地原免徵之土地增值稅，亦非無據。至土地稅法第五十五條之二第一項第二款規定，係對依法取得免稅農地者，移轉登記後不繼續耕作之處罰條款，而同法第二十二條之一但書規定，係屬主管機關認定「土地閒置不用」之排除條款，均與本案應依土地稅法第三十九條之二第一項規定，就系爭農地移轉時部分面積未依法作農業使用之事實，認定其不符免稅要件之情節無涉，原告執以援引，容有未合。原告之訴為無理由，請判決駁回。
理由按「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」為土地稅法第三十九條之二第一項所明定。又「農業用地移轉，於核定免徵土地增值稅後始發現申報移轉當時即不符合免稅要件，應依法補稅，免依土地稅法第五十五條之二規定處罰。．．．」及「．．．土地增值稅之徵收係按宗核計，農業用地移轉免徵土地增值稅之申請亦係按宗審核，土地移轉前部分面積未作農業使用，該宗土地即不符合土地稅法第三十九條之二免稅規定之要件，自不得依使用面積比例計算免徵其土地增值稅。」亦經財政部八十二年一月九日台財稅第000000000號函及八十一年十二月二十三日台財稅第000000000號函釋有案。查，本件原告於八十四年六月三十日將所有系爭土地出售予蔡秀絨，並申准依土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅三、四九九、○三二元在案。惟移轉登記後，經被告派員會同地政機關人員實地勘查發現，該筆土地有部分面積作為藝寶實業股份有限公司之廠房使用，復經查明系爭土地移轉前，即有未依法作農業使用之事實，核與農業用地免徵土地增值稅之規定不符，乃核定向原告補徵該筆土地原免徵之土地增值稅三、四九九、○三二元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：系爭移轉農地，早由戍台公司興建不可分割之整棟建築物，其承受該地後並未再增、擴建，前揭廠房為鄉村工廠，且承租人藝寶實業股份有限公司所營塑膠玩具加工生產事業迄今已歷十餘年，屬夕陽工業，有部分廠房均已閒置不用。系爭農地因早期興建廠房投置大量混凝土方無法分割，致嚴重影響農業使用，該筆農地移轉，已符合土地稅法第二十二條之一第四、五款規定：因灌溉、排水設施損壞及不可抗力之原因致不能耕作情事，應有土地稅法第五十五條之二第一項第二款規定之適用，免納土地增值稅云云。經查，被告於八十五年十一月七日派員會同地政機關人員，實地勘查系爭土地，發現該筆土地有部分面積供藝寶實業股份有限公司廠房使用，使用面積為八○○平方公尺，此有免徵土地增值稅之農業用地定期實地查核清單、現場照片及房屋稅籍資料附原處分卷可稽。原告亦自陳該廠房早於其七十五年拍定取得系爭農地前即已存在，則系爭農地部分面積於八十四年六月三十日原告出售該農地予蔡秀絨時即蓋有廠房，非作農業使用之事實，洵堪認定。又土地稅法第五十五條之二第一項第二款反面解釋為：依法令變更為非農業用地使用，即有同法第二十二條之一第一項第四款、第五款因灌溉、排水設施損壞不能耕作者，或因不可抗力不能耕作者等情事，已依同條第二項規定，即依平均地權條例有關規定辦理為閒置土地改依荒地稅課稅者，可不受取得農業用地不繼續耕作之處罰。本件原告主張其於七十五年元月六日向法院拍得系爭土地時，其上已由戍台實業股份有限公司建廠房縱屬實在，惟其未辦理改依荒地稅課稅，復於八十四年六月三十日出售予蔡秀絨時，以系爭土地仍屬農業使用土地，符合土地稅法第三十九條之二第一項規定為由，依行為時土地稅法施行細則第五十八條之規定申請免徵土地增值稅，自無土地稅法第五十五條之二第一項第二款反面解釋之適用。從而，本件被告依首揭法規及函釋意旨，以農地須仍作農業使用而移轉與自行耕作之農民方得免徵土地增值稅，其於移轉時倘未作農業使用，依法即無得免稅，至於該農地係何時起未作農業使用尚不影響其應納土地增值稅之核課為由，依法補徵，核無不合。又本件系爭農地雖僅部分（約八○○平方公尺）未作農業使用，惟依前揭財政部八十一年十二月二十三日台財稅第000000000號函釋意旨，系爭土地仍須以整宗土地面積核算土地增值稅。原告主張，核無足採。綜上所述，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年十一月二十六日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 姜仁脩 右正本 證明與原本無異
法院書記官張惠美中華民國八十八年十一月二十九日