裁判字號：臺北高等行政法院93年簡字第520號判決
裁判日期：民國93年08月19日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決九十三年度簡字第五二○號
原告甲○○被告桃園縣政府稅捐稽徵處代表人乙○○(處長)訴訟代理人丙○○右當事人間因地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國九十三年三月三日府法訴字第○九三○○二八七八四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：訴外人 楊房 （昭和五年十一月四日死亡）所有坐落桃園縣八德市○○段五一一、五一八、五二○、五二六、五二六之二、五二七、五二七之二、五二
九、五三六、五三七地號等十筆持分土地，經原處分機關依土地稅法第十四條規定核課九十年地價稅計新臺幣（以下同）五、九三八元，原告不服，以系爭土地業經八德市公所核准為「准予免徵地價稅」，且係無償供公共使用之墓地，核有土地稅減免規則第九條規定之適用，應予以免徵地價稅為由，申請復查，未獲變更，遂提起訴願。案經桃園縣政府撤銷原處分，並責由原處分機關重新審查另為適法之處分，嗣經被告機關釐正系爭地價稅之納稅義務人為原告（即楊房之繼承人）維持原核定，原告猶未甘服，提起訴願，經訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造主張：
甲、原告起訴意旨略以：㈠楊房所有坐落桃園縣八德市○○段五一一、五一八、五二○、五二六、五二六之
二、五二七、五二七之二、五二九、五三六、五三七地號等十筆持分土地，在當時（日據時代）是一片小山丘，土地貧瘠，再加上當時灌概設施不全，缺乏水源，根本不適合耕種，只能栽一些雜糧，收成欠佳，不符成本；家人為生活所逼，遂四處遷徒，浪跡天涯，最後定居高雄。緊接著第二次世界大戰爆發，無情的戰火摧毀了歡樂的美夢。等到戰爭結束，再回到桃園故鄉，舉目一望，整片田園已變成一座墓園，詢問故鄉人，才知在二次世界大戰期間，死亡慘重，再加上醫療設備不足，瘟疫橫行，其使人痛心疾首。在那種悽慘悲傷的狀況下，為了讓死者入土為安，只好隨便就近尋找一塊較不適合耕種土丘上，草草埋葬，以慰死者之靈。就這樣日積月累的形成一座眾所皆知的公墓。等到原告發現，已成事實，既成事實，又可奈何。後來政府就把地目編為「墓」了。
㈡況且在當時，現行各種法令規章均未制定。人民隨便擇地埋葬，都是合法行為。
而被告一直強調現行法令，其看法有偏差矣。再者在這眾多墓群中，有些墳墓因年代久遠，埋沒於荒煙蔓草中；有些因風吹雨打而湮沒於土石裏。有些墳墓有主並經過整理；有些己遷葬他地而只留下墓穴。這些顯示其後嗣有中落者，有遷徙他鄉者，有健在者。而這些埋葬者，形形色色，有貧有富，有本地人，有他鄉人，有四處流浪者，如此龐大複雜的人群，任何人都不需付費使用，這不是完全符合土地稅減免規則第四條規定「供公眾使用，不限定特定使用之土地」嗎？而被告一直強調與上述規定有別，顯然原處分機關認定「供特定人使用」與事實不符。
㈢依桃園縣政府九十二年三月三日府法訴字第○九二○○○四四三五號函「訴願決
定書」理由欄內謂「．．．則原處分機關未審究系爭土地是否確為無償供不特定之公眾使用？是否業已合於該條所定『供公眾使用，不限定特定人使用之土地』之構成要件，僅以上開理由否准所請，尚嫌率晰…。」又桃園縣政府稅捐稽徵處九十三年二月九日桃稅法字第0000000000函答辯書，二、實體部分：第（二）項中稱「查系爭土地依訴願人所提供之照片觀之，並無法證實己建有成千上萬座墳墓之情事，且其供作墓地使用部分，依案附事證核該等墳墓為有主並經過整理，已屬供特定人使用．．．。」由此可見被告完全憑照片、憑想像，全無實地勘察，甚至斷章取義，如此怎能得實情呢？㈣又依桃園縣稅湖稽徵處九十二年十一月二十二日桃稅法字第○九一○○六五七三
四號函復查決定書中謂「復依桃園縣八德市公所九十年十二月十二日德民字第三二一七六號函及九十一年二月六日德民字第三○六五號函所載，系爭地號土地所有權屬私人所有，非本市公墓，本所無法管理及使用．．．。」，但今八德市公所等三單位在四周豎立禁葬紅色公告牌及圍牆。由此觀之，市公所對原處分機關證明「非本市公墓，本所無法管及使用」。對民眾又豎立不可濫葬的公告牌，如此「其無法管理及使用」的行為是否言行前後矛盾。
㈤綜合觀之，此十筆持分土地，雖屬私有，但地主空有土地所有權狀名份而已，而
無法自行管理、利用、處分，已完全喪失其使用收益之權利。而是一塊道地的私地公用的土地。完全符合土地稅減免規則第九條「無償供公共使用土地」之各項要件，應減免地價稅。爰請求撤銷原處分及訴願決定。
乙、被告答辯意旨略以：㈠查原告主張主張系爭十筆土地上眾墓群中，有些墳墓因年代久遠，埋沒於荒煙蔓
草中；有些風吹雨打而湮沒於土石裏。有些墳墓有主並經過整理；有些已遷葬他地而只留下墓穴，如此龐大複雜的人群，任何人都不需付費使用，應有土地稅減免規則第四條規定適用乙節，查系爭土地依原告所提供之照片觀之，並無法證實已建有數量龐大墳墓之情事，且其供作墓地使用部分，依案附事證核該等墳墓為有主並經過整理，而部分墳墓為近幾年所新建，已屬供特定人使用，本案土地已供建置私人墓地使用之事實至為明確，衡諸一般風俗習慣，他人已無法任意使用，核與土地稅減兔規則第四條規定「供公眾使用，不限定特定人使用之土地」有別，復依桃園縣八德市公所九十年十二月十二日德民字第三二一七六號函及九十一年二月六日德民字第三○六五號函所載，系爭地號土地所有權屬私人所有，非本市公墓，本所無法管理及使用。是系爭地號等十筆土地核無土地稅減免規則第八條第一項第六款免徵地價稅規定之適用。
㈡次查土地所有權人本應就私有土地盡善良管理人之責任，原告尚不得以系爭土地
已成為附近居民濫葬土地，即得逕以作為免徵地價稅之理由；綜上事證，本案核無土地稅減免規則第九條規定之適用，被告依土地稅法第十四條規定課徵地價稅，依法有據，從而原告主張，核不足採，應予駁回。
㈢綜上論結，原告之訴應認為無理由，請予駁回，以維稅政。
理由
一、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左．．．六、經事業主管機關核准設立之私立公墓，其為財團法人組織，且不以營利為目的者，其用地，全免。但以都市計畫規劃為公墓用地或非都市土地經編定為墳墓用地者為限。」「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」分別為土地稅法第十四條及土地稅減免規則第四條、第八條第一項第六款、第九條所明定。
二、本件係原告之被繼承人楊房所有坐落桃園縣八德市○○段五一一、五一八、五二○、五二六、五二六之二、五二七、五二七之二、五二九、五三六、五三七地號等十筆持分土地，經被告機關依土地稅法第十四條規定核課九十年地價稅計五、九三八元。原告不服，則主張系爭十筆土地，自日據時代即有墳墓，原告舉家遷居高雄，系爭土地無人管理，嗣政府便認定為墓地，於七十八年開始課徵地價稅；惟系爭土地乃供不特定人士使用，不應課徵地價稅云云，資為抗辯。
三、經查：㈠依桃園縣八德市公所九十年十二月十二日德民字第三二一七六號函所載：「‧‧
。說明：‧‧。二、餘八筆土地，經查非本市公墓。」及九十一年二月六日德民字第三○六五號函所載：「‧‧。說明：‧‧。二、經查首揭二筆土地早期未區分公墓前已為私人墓地，目前其土地所有權屬私人所有，本所無法管理及使用。」等語，有桃園縣八德市公所函二紙在卷足憑，是以系爭十筆並非公墓，合先敘明。
㈡揆諸原告所提供系爭土地之照片，部分種植蔬菜，並非已建有數量龐大墳墓之情
事；且其供作墓地使用部分，部分墳墓為有主並經過整理，另部分墳墓係為近幾年所新建，並非不可考，足認系爭土地已供建置私人墓地使用，並非他人得以任意使用，被告機關認核與土地稅減免規則第四條規定「供公眾使用，不限定特定人使用之土地」有別，自無不合。況系爭土地既為原告因繼承而取得所有權，依民法第七百六十五條規定，原告於法令限制範圍內，得自由使用、收益、處分，並排除他人之干涉；從而系爭土地係由他人濫葬，亦屬原告未盡監督之責所致，尚難認係「無償供公共使用」，自與土地稅減免規則第九條所謂「無償供公共使用」之要件有間。從而，被告機關依土地稅法第十四條規定，據以核課其九十年地價稅五、九三八元，依法自屬有據。
四、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年八月十九日
臺北高等行政法院第七庭
法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十三年八月十九日
書記官王琍瑩