裁判字號：臺灣新北地方法院111年審簡字第766號刑事判決
裁判日期：民國111年12月02日
裁判案由：商業會計法等
臺灣新北地方法院刑事簡易判決
111年度審簡字第766號公訴人臺灣新北地方檢察署檢察官被告陳冠瑜選任辯護人張玉希律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第4109號、第24019號），本院受理後（111年度審訴字第1201號），因被告自白犯罪，經本院合議庭裁定改由受命法官獨任逕以簡易判決處刑，判決如下：
主文甲○○犯填製不實會計憑證罪，共伍罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日，應執行有期徒刑壹年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑肆年，並應於本判決確定之日起壹年內，向公庫支付新臺幣參拾萬元。
事實及理由
一、甲○○係 喬飛 科技有限公司（下稱：喬飛公司，民國105年7月28日解散）及康晽有限公司（下稱：康晽公司，105年4月24日解散）實際負責人，主管上揭公司之會計事務，為商業會計法第71條所稱之主辦會計人員，竟基於填製不實會計憑證、幫助詐術逃漏稅捐之犯意為以下犯行：
㈠幫助 廖聰賢 、 許泰源 及 黃明哲 逃漏稅捐部分：
甲○○為幫助廖聰賢、許泰源及黃明哲（廖聰賢、許泰源及黃明哲所涉違反稅捐稽徵法罪嫌，另經檢察官為緩起訴處分）以不正當方法逃漏稅捐，由甲○○ 安排渠 等以高價向喬飛公司購買口罩並由甲○○代為聯繫捐贈，廖聰賢、許泰源及黃明哲先以如附表編號1至3所示發票金額匯款予喬飛公司，甲○○再指示不知情之喬飛公司員工 何品妍 、 陳秀雯 開立附表編號1至3所示金額之發票與廖聰賢、許泰源及黃明哲，甲○○再以匯款或現金支付之方式，返還發票金額之7至8成款項如附表編號1至3所示金額予廖聰賢、許泰源及黃明哲。嗣喬飛公司將附表編號1至3所示數量之口罩送達附表編號1至3所示受贈單位後，甲○○再請求不知情之受贈機關承辦人員於捐贈明細簽名或開立感謝函並交由廖聰賢、許泰源及黃明哲。廖聰賢、許泰源及黃明哲即持該等發票及捐贈明細、感謝函等捐贈證明，向戶籍地所屬之稅捐稽徵機關浮報列舉扣除額以申報民國102年度至104年度個人綜合所得稅額，甲○○即幫助渠等以浮報列舉扣除額之不正當方法，逃漏如附表編號1至3所示102年至104年個人綜合所得稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
㈡幫助 陳又菁 及 吳雨田 逃漏稅捐部分：
陳又菁及吳雨田（所涉違反稅捐稽徵法罪嫌，另經檢察官為不起訴處分）分別為喬飛公司及康晽公司之登記負責人。甲○○分別於102年至104年、103年及104年，以不知情之陳又菁、吳雨田名義向喬飛公司購買口罩，並捐贈予附表編號4至5所示受贈單位以取得捐贈證明文件，再由喬飛公司及康晽公司帳戶支領款項，存入陳又菁及吳雨田個人帳戶後匯回喬飛公司，製造虛偽之付款金流後，指示不知情之何品妍及陳秀雯於如附表編號4至5所示之時間，開立如附表編號4至5所示之不實金額發票，再由甲○○持如附表編號4至5所示之發票及捐贈證明文件，以陳又菁及吳雨田名義向稅捐機關浮報列舉扣除額，而以此浮報列舉扣除額之不正當方法，分別幫助不知情之陳又菁、吳雨田逃漏如附表編號4至5所示102年至104年個人綜合所得稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、被告上揭犯行，有下列證據足資佐證：㈠被告於調查局詢問、偵訊及本院準備程序時之自白。
㈡證人廖聰賢、許泰源、黃明哲、陳又菁、吳雨田、何品妍、陳秀雯、 張家豪 、 吳玲莉 於調查局詢問、偵訊中之證述。
㈢彰化銀行客戶基本資料查詢暨交易明細3份、取款憑條影本2
份、台中商業銀行開戶資料暨交易明細1份、取款憑條影本1份、上海商業儲蓄銀行客戶資料暨交易明細2份、取款憑條影本2份、第一銀行客戶資料暨交易明細3份、取款憑條影本3份、臺灣中小企業銀行交易明細2份、取款憑條影本1份、臺灣土地銀行客戶資料暨交易明細2份、取款憑條影本1份、永豐商業銀行客戶資料暨交易明細1份、取款憑條影本1份、合作金庫銀行新開戶建檔登錄單暨交易明細1份、取款憑條影本1份、華南商業銀行客戶資料暨交易明細1份、取款憑條影本1份、兆豐國際商業銀行客戶資料暨交易明細1份、如附表所示之發票影本暨訂購確認單、受贈單位收據、捐贈明細、感謝狀、相關函文及各年度綜合所得稅核定通知書1份。
三、論罪科刑：㈠新舊法比較：
⒈按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法
律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。此所謂行為後法律有變更者，係包括構成要件之變更而有擴張或限縮，或法定刑度之變更情形。而行為後法律有無變更，端視所適用處罰之成罪或科刑條件之實質內容，修正前後法律所定要件有無不同而斷。若新、舊法之條文內容雖有修正，然係無關乎要件內容之不同或處罰之輕重，而僅為文字、文義之修正或原有實務見解、法理之明文化，或純係條次之移列等無關有利或不利於行為人情形時，則非屬上揭所稱之法律有變更，不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法。
⒉商業會計法所謂「商業負責人」之定義，依該法第4條所定，
應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。本案被告甲○○行為時，公司法第8條第3項原規定：「『公開發行股票之公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」；該條項於107年8月1日再修正為：「『公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」，可見此次修正後，公司法第8條第3項規定不再限於「公開發行股票公司」，祇須為「公司」之實際負責人，即可成為商業會計法第71條之犯罪主體。準此，公司法前開修正，影響商業會計法第71條之有關「商業負責人」之構成要件解釋，是商業會計法第71條規定固未修正，然實際上已擴張處罰範圍，且較不利於被告（本件被告為喬飛公司、康晽公司之實際負責人)，依刑法第2條第1項之規定，本件應以較有利於被告之107年8月1日修正前公司法第8條規定，即公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內（最高法院98年度台上字第1190號、第4749號判決意旨可資參照），資以認定商業會計法第71條之「商業負責人」範圍。
⒊又被告行為後，稅捐稽徵法第43條第1項規定於110年12月17
日修正公布，並自同年月19日生效施行。修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣（下同）6萬元以下罰金」；修正後則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金」。前開比較新舊法結果，修正後之規定，並未較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段規定，就被告本案犯行，自應適用被告行為時即110年12月17日修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規定。
㈡商業會計法第71條，其犯罪主體所謂「商業負責人」，依同
法第4條規定，應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定，固不包含實際負責人。而所謂「主辦及經辦會計人員」，係指負責主辦或經辦同法第2條第2項所稱商業會計事務之處理，即係從事會計事項之辨認、衡量、記載、分類、彙總，及據以編製財務報表而言。被告甲○○雖為喬飛公司、康晽公司之實際負責人，並非登記負責人，而非商業會計法所稱之商業負責人，惟被告甲○○於本院訊問時自承伊實際負責喬飛公司、康晽公司之管理經營，喬飛公司、康晽公司統一發票由其指示財務人員所開立（見111年11月2日準備程序筆錄第2頁），可見喬飛公司、康晽公司會計事務亦在其主管範圍內，堪認被告甲○○同時負責喬飛公司、康晽公司會計事務，而屬商業會計法所稱主辦會計人員。是核被告所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，共5罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，共5罪。
㈢被告利用不知情之喬飛公司員工何品妍、陳秀雯，遂行此部分犯行，為間接正犯。
㈣被告如附表編號1至5所示數次填製不實會計憑證、幫助逃漏
稅捐之行為，顯均係基於單一犯意接續為之，時空密接，侵害同一法益，其各次行為之獨立性極為薄弱，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應各評價為接續犯，各僅論以一罪。
㈤被告如附表編號1至5所示犯行，乃以一行為觸犯填製不實會
計憑證及幫助逃漏稅捐2罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。
㈥被告所犯上開5罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
㈦爰審酌被告前因違反商業會計法案件，經本院以100年重訴字
第10號判決有期徒刑1年，減刑為6月，如易科罰金以新臺幣900元折算1日，並已於102年7月3日易科罰金執行完畢，此有卷附臺灣高等法院被告前案紀錄表足按，素行不佳，又以上開方式填製不實會計憑證，並以此不正當方法幫助他人逃漏個人綜合所得稅，損及國家財政收入及賦稅制度之公平性，所為實非可取，兼衡其犯罪之動機、目的、手段、幫助他人逃漏稅捐之數額、犯罪之期間，暨被告自陳碩士畢業之教育程度、家庭經濟狀況勉持，再參酌被告犯後坦承犯行，態度尚可等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準，及定其應執行之刑併諭知易科罰金之折算標準。
㈧被告前因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，於102年7月3日
執行完畢後，5年以內未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告乙情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其因短於失慮，致罹刑典，所為固屬不當，惟其於犯後已知坦認犯行，堪認被告確有悔意，本院認其經此偵審程序及科刑宣告後，應知所警惕，信能改過遷善，是前開所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1項第2款規定，併予宣告緩刑4年，以啟自新。又為使被告從中深切記取教訓，使其於緩刑期內能深知警惕，避免其再度犯罪，爰依刑法第74條第2項第4款之規定，命被告於緩刑期間，應於本判決確定後1年內，向公庫支付新臺幣30萬元，以期建立正確之法治概念，倘被告違反上開應行負擔之事項且情節重大者，依刑法第75條之1第1項第4款之規定，其緩刑之宣告仍得由檢察官向本院聲請撤銷，附此敘明。
四、被告幫助如附表所示之廖聰賢、許泰源、黃明哲、陳又菁、吳雨田逃漏個人綜合所得稅，固使該等人因此節省稅捐之財產上利益，但逃漏稅捐行為依稅捐稽徵法第41條屬於犯罪，則前開利益，應屬各該個人實行逃漏稅捐犯罪而取得的不法利益。此外，依卷內證據資料所示，無法認定被告有因幫助如附表所示廖聰賢等人逃漏稅捐而獲得任何報酬或對價，因此難認被告就本案犯行獲有犯罪所得，故不予宣告沒沒。
五、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項，商業會計法第71條第1
款，110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第55條、第41條第1項前段、第8項、第51條第5款、第74條第1項第2款、第2項第4款，刑法施行法第1條之1，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本判決，得自收受送達之翌日起20日內向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。
本案經檢察官乙○○偵查起訴，檢察官高智美到庭執行職務。
中華民國111年12月2日
刑事第二十五庭法官王綽光上列正本證明與原本無異。
書記官張家瑋中華民國111年12月6日附表：
編號對象納稅年度發票日期發票編號發票金額捐贈物品名稱及數量受贈單位甲○○返還被告金額（被告申報之捐贈金額）逃漏個人綜合所得稅金額1廖聰賢102102年10月7日PK0000000053萬6,000元平面口罩60,000個活性碳口罩2,000個兒童口罩1萬個新北市八里愛心教養院66萬5,000元（申報捐贈100萬元之物品金額）26萬6,001元102年10月7日PK0000000046萬4,000元平面口罩2萬4,000個活性碳口罩4,000個兒童口罩2萬8,000個臺北市政府社會局103103年9月30日CL00000000200萬2,000元平面口罩28萬6,000個基隆市環境保護局160萬元（申報捐贈200萬2,000元之物品金額）58萬4,655元104104年11月11日SN00000000200萬2,000元兒童口罩28萬6,000個新北市沙崙國小、文林國小、中和國小及溪洲國小160萬元（申報捐贈200萬2,000元之物品金額）63萬1,028元總計148萬1,684元2許泰源102102年10月17日PK0000000074萬6,000元（已於當年度遭剔除）口罩10萬2,000個私立成康護理之家322萬元（申報捐贈402萬元之物品金額【其中74萬6,000元於申報時遭剔除】）98萬9,600元102年10月17日PK00000000147萬6,000元口罩20萬個新北市立仁愛之家102年10月24日PK00000000179萬8,000元口罩23萬個桃園縣政府社會科103103年8月11日BR0000000026萬8,000元平面口罩2萬個兒童口罩1萬6,000個衛生福利部旗山醫院371萬8,000元（申報捐贈464萬8,000元之物品金額）148萬7,200元103年8月12日BR0000000049萬元平面口罩7萬個社團法人台北市康復之友協會103年8月12日BR0000000061萬元平面口罩5萬個兒童口罩1萬個活性碳口罩1萬個衛生福利部八里療養院103年8月12日BR00000000183萬元平面口罩17萬個兒童口罩8萬個桃園市政府環境保護局103年8月19日BR00000000145萬元平面口罩15萬個兒童口罩5萬個新北市政府環境保護局104104年9月23日RU00000000499萬8,000元口罩宜蘭縣政府環保局、基隆市環境保護局380萬元（申報捐贈499萬8,000元之物品金額）171萬元總計418萬6,800元3黃明哲102102年10月24日PK0000000030萬元口罩4萬個桃園縣政府社會局21萬元（申報捐贈30萬元之物品金額）4萬2,000元103103年8月11日(起訴書誤載為8月12日)BR0000000025萬2,000元平面口罩2萬個兒童口罩1萬4,000個衛生福利部旗山醫院17萬6,400元（申報捐贈25萬2,000元之物品金額）2萬1,188元104104年7月8日RA0000000050萬4,000元口罩7萬2,000個新北市政府環境保護局35萬2,800元（申報捐贈50萬4,000元之物品金額）3萬5,067元總計9萬8,255元4陳又菁102102年10月17日PK0000000035萬元口罩5萬個私立承芯護理之家13萬3,317元102年12月9日QH0000000036萬元活性炭口罩6,000個口罩3萬6,000個法務部正署臺北監獄103103年8月11日BR0000000022萬元平面口罩2萬個兒童口罩1萬個衛生福利部旗山醫院41萬5,984元103年8月12日BR0000000044萬元兒童口罩2萬個平面口罩4萬個新北市愛維養護中心(未實際捐贈)103年8月12日BR0000000014萬元平面口罩2萬個社團法人台北市康復之友協會103年8月12日BR0000000022萬元平面口罩2萬個兒童口罩1萬個衛生福利部八里療養院103年8月28日BR0000000035萬元平面口罩5萬個基隆市環境保護局103年9月30日CL0000000035萬元口罩5萬個新北市政府環境保護局104104年6月30日QG00000000259萬元口罩37萬個新北市政府環境保護局41萬8,916元總計96萬8,217元5吳雨田103103年11月5日(起訴書誤載為8月11日)DF0000000012萬元平面口罩8,000個兒童口罩8,000個新北市愛維養護中心1萬7,000元103年8月11日(起訴書誤載為11月5日)BR0000000022萬元平面口罩2萬個兒童口罩1萬個衛生福利部旗山醫院104104年6月30日QG0000000077萬元口罩11萬個新北市政府環境保護局5萬6,000元總計7萬3,000元附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
民國110年12月17日修正前稅捐稽徵法第41條、第43條修正前稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
修正前稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。