裁判字號：最高行政法院100年判字第81號判決
裁判日期：民國100年01月27日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決
100年度判字第81號上訴人 陳釗松 訴訟代理人 趙元昊 律師
許瑞榮 律師被上訴人財政部臺北市國稅局代表人 陳金鑑 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國98年6月18日臺北高等行政法院96年度訴字第4246號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、上訴人未依規定申請營業登記，於民國（下同）92年間銷售貨物、勞務，銷售額合計新臺幣（下同）28,695,606元（不含稅），經被上訴人所屬中南稽徵所查獲，核定補徵營業稅額1,434,780元，並處3倍罰鍰4,304,300元（計至百元），上訴人不服，申請復查，經被上訴人以96年7月10日財北國稅法一字第0960234501號復查決定書（下稱原處分）追減罰鍰1,434,800元，其餘復查駁回，上訴人仍不服，提起訴願、行政訴訟，均遭駁回，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：其係因朋友之誼，於天堂鳥餐廳（酒店）擔任服務生（少爺）時，將帳戶借予天堂鳥餐廳實際負責人 李榮 昌、 李榮林 ，供其處理該餐廳信用卡消費者之簽帳款收受業務及其他資金往來之用，自始未曾負責該餐廳之實際經營，亦未經營任何公司、行號，原處分及訴願決定便宜行事，以上訴人帳戶有信用卡請款資料、天堂鳥餐廳91及92年度並未僱用上訴人，即擅斷上訴人有營業事實，逕對上訴人核課營業稅並處罰鍰且駁回訴願，實有違誤。上訴人帳戶內之信用卡款及其他資金係借用人 李榮昌 、李榮林經營天堂鳥餐廳之款項，並非上訴人所有，依實質課稅原則，上訴人並非營業人，自無營業行為，不能僅因上訴人帳戶借人使用，即認定係上訴人之營業銷售額，而對上訴人課徵營業稅之理。且96年8、9月間，李榮林因稅務案件經臺北市警察局文山二分局偵辦製作警詢筆錄，上訴人亦以關係人身分經警約談，嗣該案經北檢以96年度偵字第23110號偵查後，業已不起訴處分確定；由該刑案卷證內容亦可知，李榮昌、李榮林方係天堂鳥餐廳之實際負責人，上訴人並非該餐廳之實際負責人。被上訴人未舉證證明上訴人有實際營業行為，訴願決定與原處分均有違誤，應予撤銷等語。
三、被上訴人則以：（一）本件上訴人於復查階段雖提出天堂鳥餐廳負責人李榮昌之聲明書影本，證明帳戶係借天堂鳥餐廳使用，惟該聲明書為私文書，其形式及實質內容之真正，均須上訴人為證明，尚無法僅依前開書證，即認上訴人所述為真。上訴人復主張李榮林為天堂鳥餐廳之實際負責人，惟證人李榮林證詞及 陳錦弘 所言皆無法證明上訴人借帳戶之說。本件信用卡交易金額係進入上訴人帳戶，根據經驗法則利益歸屬於上訴人，上訴人並無積極事證證明帳戶借他人使用，自應是帳戶名義人（即上訴人）自己使用。（二）上訴人提出天堂鳥餐廳負責人李榮昌之聲明書，稱係借帳戶給李榮昌作為信用卡撥款之用，該帳戶應指89年3月27日及89年9月22日上訴人開立之帳戶A及帳戶B，而上訴人於95年4月10日之陳述意見書與97年7月15日於原審法院之準備程序筆錄先後主張不一致，經查證結果，帳戶是上訴人89年間親自簽名開立的，足證該帳戶A及帳戶B之存在，不是為天堂鳥餐廳，在該餐廳成立前即開戶，且在天堂鳥餐廳92年5月15日擅自歇業他遷不明後仍繼續使用，顯見上訴人帳戶借他人使用之說，核不可採。（三）證人陳錦弘、 陳瑞源 及 林素梅 等3人既無法提示相關事證，證詞前後閃爍矛盾，顯與上訴人有勾串之嫌，渠等證詞無足可採。（四）90年至93年間設籍臺北市○○○路○○○號2樓之商號有加賀餐廳、力得食品行及水之鄉餐廳，以上商號之負責人均非李榮林、李榮昌、上訴人或陳姓之人，前述2樓租金卻由上訴人銀行支存帳戶支付，如該帳戶92年間係供天堂鳥餐廳使用，該餐廳實際負責人如為李榮林或李榮昌，則設籍2樓之商號負責人為何不是李榮林或李榮昌，足證天堂鳥餐廳實際負責人並非李榮林或李榮昌。又上訴人98年1月6日於原審法院證稱銀行帳戶係應2樓酒店老闆申請，核與上訴人95年4月10日陳述意見書所稱不符。
另上訴人在中國信託銀行開戶所留電話00000000及0000000000均為上訴人所申請及使用，0000000000為陳錦弘所使用，而陳錦弘為上訴人之中國信託銀行帳戶提存款之主要人員，足證上訴人主張92年間所有中國信託銀行帳戶供李榮林及李榮昌等兄弟使用，核無可採。（五）行政程序法第36條固明文規定行政機關應依職權調查證據，當事人並無主觀之舉證責任，按其定義係指證據提出，然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故納稅義務人仍需負有一定程度之客觀舉證責任；本件被上訴人係依上開證據資料查證結果，認定上訴人有營業行為，實已盡舉證之責任。上訴人既否認上開事實，依照前開說明，自應負擔客觀之舉證責任，提出相關資料以證明帳戶係屬借用，無銷售行為，惟上訴人並未舉出具體證據以實其說，自難認其主張為真實。且天堂鳥餐廳於92年5月15日擅自歇業他遷不明後，還有其他匯入款，上訴人帳戶借他人使用之說，顯不可採。綜上論結，上訴人帳戶內之信用卡匯入款，係上訴人個人銷售貨物或勞務之代價，該帳戶為上訴人所有，據此認定上訴人為取得代價之人，並無不合。本件上訴人未依規定申請營業登記，違章事證明確已如前述，原核定補徵營業稅額1,434,780元，被上訴人並依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額1,434,780元處2倍罰鍰2,869,500元（計至百元止），揆諸營業稅法第1條、第6條第1款、第28條前段、第43條第1項第3款、第51條第1款之規定，並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人如何藉「天堂鳥餐廳」與發卡機構簽約所申請之刷卡機2部（登記之特約商店代號分別為0000000000-收單機構代號956、000000000號-收單機構代號822），將持卡消費之買受人應付款項，由發卡機構匯入其於中信銀中山分行（帳號000000000000）活期儲蓄存款帳戶方式，取得銷售代價28,695,606元（不含稅）乙節，業有信用卡交易資料查核輔導清冊（有關天堂鳥餐廳）、財團法人聯合信用卡處理中心94年11月30日聯卡商管字第942969號函、信用卡查詢計算表、中信金控答覆資料、中信銀96年4月13日中信銀集作字第96502951號函暨檢附存款交易查詢報表等件影本附卷可稽，則上訴人於92年間有取得消費者給付之銷售貨物或勞務之代價28,695,606元，已堪認定。（二）雖上訴人主張其係將上開帳戶提供天堂鳥餐廳負責人李榮林、李榮昌使用，上開銷售貨物之代價，實際上並未經上訴人取得云云。然查：1.天堂鳥餐廳登記負責人為李榮昌，係於91年8月12日設立於臺北市○○○路○○○號地下之1，於92年5月15日為被上訴人查獲擅自歇業他遷不明，而負責人李榮昌則於同年7月7日死亡。又觀諸上訴人提出之聲明書所載出具日期為91年8月20日，惟係電腦打字列印，僅經蓋用天堂鳥餐廳及李榮昌印文於其上，則該聲明書是否確係李榮昌出具，已非無疑。況該聲明書與上訴人另提出，92年5月5日設立於同號地下室之 諾曼 第餐廳負責人 劉國禎 於92年5月20日所出具之聲明書內容、字體排列完全相同；核信用卡消費收入乃營業收入之大宗，攸關餐廳之營運，竟有不同餐廳均借用上訴人帳戶供匯入貨款，於不同時間所出具之聲明書內容格式復完全一樣，顯示系爭貨款匯入上訴人帳戶並非單一個案，此參上訴人另自承：自89年間即提供上開帳戶為其他酒店使用等語益明，要係有計畫之連續性行為。是上開聲明書形式及實質均有諸多疑點，自無可採為有利上訴人之論據，先此敘明。2.次查，系爭上訴人於中信銀中山分行帳號000000000000號帳戶係於89年3月27日開設，當時登記通訊地址為臺北市○○○路○○○號2樓，乃位於天堂鳥餐廳同一地址2樓，所留聯絡電話「0000000000」則為陳錦弘之電話等事實，有上訴人開戶及中華電信股份有限公司資料影本附卷可稽，並經陳錦弘確認無誤。又依上訴人、證人陳錦弘、陳瑞源即臺北市○○○路○○○號2樓承租人、林素梅即上址出租人分別所述，上訴人系爭帳戶於89年間即係作營業交易往來帳款使用，而上訴人與陳錦弘均有涉該營業之經營，供營業所用之營業處所且係由陳瑞源、陳錦弘出面承租；有關系爭信用卡帳款所涉天堂鳥餐廳登記營業處所（臺北市○○○路○○○號地下室），亦係由陳瑞源出面承租（陳錦弘仍為連帶保證人），租期自91年7月25日至94年7月24日，且有租賃契約書影本在卷可憑），上訴人及陳錦弘仍均涉其營業，業經其等 陳明 於前。再天堂鳥餐廳係於91年8月12日經人頭 黃瑞宏 申請設立，於91年9月間變更為李榮昌，於92年5月15日即經被上訴人查獲擅自歇業他遷不明，惟發卡機構匯予上訴人系爭帳戶之款項係持續至92年底，顯示上訴人所經營之營利事業非與天堂鳥餐廳必有關聯等情，且經黃瑞宏於警訊時坦承其係天堂鳥餐廳之人頭屬實。而上訴人主張天堂鳥餐廳歇業後，將帳戶借予諾曼第餐廳則洵無可採，蓋系爭信用卡帳款係以天堂鳥餐廳登記之刷卡機過卡，核與諾曼第餐廳之營業收入無涉，諾曼第餐廳另亦以特約商店代號000000000與發卡機構中信銀簽約，客觀上並無得見該餐廳之交易與上訴人系爭帳戶有何關聯，反足徵系爭上訴人帳戶迄至92年底止，係持續供營業收款使用無誤。而個人帳戶由名義人使用，乃係常態，個人將自己帳戶長期借用不同營利事業使用，則顯與常情有悖，是被上訴人抗辯系爭信用卡交易款，雖係使用天堂鳥餐廳向特約商店申請之刷卡機過卡，然與天堂鳥餐廳之營業非有必然關聯乙節，即非無據；而依李榮林證稱：天堂鳥餐廳客人除刷卡外，亦有給付現金者等語，可明天堂鳥餐廳收入來源包括現金及信用卡帳款，既不能排除該餐廳僅就現金部分申報之可能，是在無其他佐證之情形下，縱天堂鳥餐廳有申報92年1至4月之營業稅銷售額9,156,035元，亦無從認上訴人自系爭帳戶所取得之銷售額28,695,606元部分，已經報繳營業稅。故上訴人主張系爭款項係天堂鳥餐廳營業所得，業經天堂鳥餐廳申報營業稅云云，洵無可取。3.有關上訴人陳稱係李榮林向其借用系爭帳戶使用乙節，已經證人李榮林到庭否認在卷。且依上訴人於95年4月10日出具之陳述意見書記載，顯示上訴人主張受雇於天堂鳥餐廳乙節，縱係屬實，其任職頂多亦只3月，核上訴人係高中畢業，當時已滿30歲（00年出生），具有相當之智識及判斷能力，何以會率爾將存摺及印章交予他人使用，又於離職時未取回個人存摺印章，要與常情有悖，遑論其於上揭陳述意見書所稱將證件交由老闆開戶云云，與前述系爭帳戶係於89年開立之事實不符；所稱94年始取回存摺、印章亦與92年5月5日設立之諾曼第餐廳負責人劉國禎聲明向上訴人借用帳戶乙情不合。是上訴人主張將系爭帳戶借予李榮林、李榮昌使用云云，亦無可採。4.至系爭帳戶於92年轉入上訴人於中信銀另所開立之支票存款帳戶000000000000號，總計15,240,000元：⑴有關該支存帳戶票號BI0000000、BI0000000、BI0000000、BI0000000等未記載受款人之支票背面雖均有天堂鳥餐廳之背書；兌領該等支票（另包括92年12月1日280,000元票號BI0000000支票）之證人林素梅且到庭證述：乃訴外人陳瑞源一次交付，以給付簽約承租其臺北市○○○路○○○號2樓之租金等語在卷，經核與天堂鳥餐廳之營運無關（該餐廳係設於地下室）。遑論上開支票未經記載受款人，得僅依交付轉讓之，由陳瑞源之證詞既無得認臺北市○○○路○○○號2樓係由李榮林承租，並由其交付上開支票，則縱出租人林素梅所取得之上開支票其上有天堂鳥餐廳背書，亦無從遽謂係陳瑞源直接自李榮林處取得，逕交付林素梅，而認李榮林與林素梅為直接前後手，認彼等有租賃交易存在，進而推論李榮林向上訴人借用系爭帳戶乙事。⑵有關該支存帳戶票號BI0000000、發票日92年11月25日支票，固經臺北市○○○路○○○號地下室出租人 張美卿 提示兌現，然天堂鳥餐廳於92年5月15日即經被上訴人查獲擅自歇業在案，李榮林於警訊時復稱該餐廳於92年7月7日李榮昌死亡後，即頂讓他人；依證人張美卿於警訊時所稱，足見系爭票號BI0000000號支票並非在91年簽約時所交付（簽約時只提出1年期即至92年6月之支票），而係於92年7月之後所交付，是時天堂鳥餐廳既已歇業他遷不明，又非租約當事人，自無再提供支票交陳瑞源給付上開租金之理；況依陳瑞源於警訊所稱亦可知，除簽約時給付之支票外，之後給付出租人之支票均係由陳瑞源提供，而與李榮林、李榮昌、甚或天堂鳥餐廳均無關，是上訴人主張據該紙支票堪認本件與天堂鳥餐廳之營業行為有關云云，仍無可取。（四）按課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料不若當事人，及稅務行政為大量行政，須考量稽徵之成本，稽徵機關欲完全取得、調查，實有困難，或須付出極大之成本代價，是稅法具有其特殊性，而課納稅義務人申報及配合調查之協力義務（如稅捐稽徵法第30條規定等），則稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條規定行使調查權，當事人應就稅捐稽徵機關已查得之事實，負釐清之協力義務；倘納稅義務人未能為具體合理之說明，自得由查得之客觀事實，依經驗及論理法則予以認定。本件上訴人未能舉證證明系爭帳戶借予李榮林、李榮昌經營天堂鳥餐廳使用，又查無其他事證堪認其主張為真實，則被上訴人據系爭帳戶上開取自信用卡發卡機構之款項，乃係上訴人另行銷售貨物（勞務）之代價，而認上訴人於系爭92年間，未依規定申請營業登記，銷售貨物（勞務）之銷售額合計28,695,606元（不含稅），即難謂其未盡舉證之責。
而上訴人對其未依規定申請營業登記而營業之事實，難諉為不知，其既知而未依規定辦理，自具違章故意。從而，被上訴人核定補徵營業稅額1,434,780元，並依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額1,434,780元處2倍罰鍰2,869,500元，尚無不合，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：
（一）本件爭點限縮於涉及天堂鳥餐廳部分，並不涉及諾曼第餐廳，然原判決為不利於上訴人之認定，其理由係以不在審理範圍亦非兩造所提出之「諾曼第餐廳負責人劉國禎於92年5月20日所出具之聲明書」為認定事實適用法律之證據，其理由前後矛盾，當然違背法令。
（二）原判決對於證人陳錦弘具結後所為證述不予採信，其理由係陳錦弘在警訊筆錄時曾有矛盾之證述，然原審未詳加調查，更從未在陳錦弘到庭作證時提示該筆錄訊問以查明事實。是以，原審顯然有應依職權調查之證據未加以調查，對於何以不提示警訊筆錄詢問是否屬實，若有不實原因為何等事項，亦未詳載於判決理由中。從而原判決除理由不備當然違背法令外，更與行政訴訟法第125條第1項、第133條有所牴觸，確屬違背法令。
（三）李榮林明確證稱陳釗松將戶頭提供給天堂鳥餐廳使用，法官始進一步問「陳釗松只做一兩個月，為何戶頭讓你們使用？」，李榮林證稱「都是二哥在處理，我不清楚」。若李榮林未證稱上訴人之帳戶係提供給李榮昌使用，法官何以進一步上開訊問，顯見原判決所認定之事實確與當庭調查之證據有所不符，實有證據上理由矛盾，亦違反行政訴訟法第133條之規定等語。
六、本院按：
（一）行政訴訟法第242條明定：對於高等行政法院判決提起上訴者，必須以該判決其違背法令為前提。而同法第243條則進一步對「判決違背法令」之類型予以明文化，而可分為以下之類型：
⒈判決實體結論之形成過程中(指認定事實及適用法律之過程），有「不適用法規」之情形。
⒉判決實體結論之形成過程中(指認定事實及適用法律之過程），有「適用法規不當」之情形。
⒊至於判決實體結論形成之推理論述過程中有「不備理由」
或「理由矛盾」之情形，即使未到達「不適用法規」或「適用法規不當」程度，亦認為其屬「判決違背法令」類型之一。
⒋而以下特定程序法規範之違反，被認為對判決最終實體決
定之正當基礎造成立即之破壞，因此一旦具備此等情事，原判決即當然「違背法令」。
⑴為判決法院之組織不合法。
⑵依法律或裁判應迴避之法官參與裁判。
⑶行政法院於權限之有無辨別不當或違背專屬管轄之規定。
⑷當事人於訴訟未經合法代理或代表。
⑸違背言詞辯論公開之規定。
（二）上開「判決違背法令」事由類型化之辨別，針對上訴審訴訟程序之進行而言，則有以下二項之區辨實益：
⒈首先在本院審查上訴案件是否符合行政訴訟法第242條及
第243條上訴合法之門檻要件時，上開類型化之分辨可以降低審查成本。
⒉其次在確定上訴人之上訴理由有具體指摘原判決違背法令
，因此認定其通過門檻審查，而可進入實體審理後，以上類型之區分，會與行政訴訟法第258條規定之內容相結合。依該條之規定，有上述（一）⒋之情形者，原判決即無從維持，應廢棄原判決。但若非上述（一）⒋之情形者，即使原判決某些部分有違背法令情事，整體而言，仍不影響裁判之結果者，本院仍應維持原判決之實體終局判斷。
（三）本案原判決就被上訴人對上訴人所為之（營業稅）補稅裁罰處分，針對上訴人在原審之爭訟內容（即「上訴人是否以『天堂鳥餐廳』之名義，向信用卡發卡機構申請取得刷卡機二部，而使用該二部刷卡機從事銷售行為，向顧客銷售貨物或勞務後，由顧客以刷卡方式支付價金，再由信用卡機關將該等價金匯至上訴人在中信銀行之帳戶內，因此具備『營業人』資格」，以及「被上訴人之（營業稅）稅基量化金額有無錯誤」二項待證事實），在確認舉證責任之客觀配置原則（認為上開二項待證事實均應由被上訴人負舉證責任），並以上訴人有協力義務之基礎下，調查並斟酌二造所提出之本證及反證證據，本諸證據共通原則，認為上開二項有爭議之待證事實為真正，因此認定被上訴人之補稅及裁罰處分為合法，駁回上訴人在原審提出之撤銷訴訟。而上訴人所提出之前開各項上訴論點，基於下述理由，或有未通過「具體指摘原判決違背法令」之上訴合法門檻審查者，亦有「雖通過上訴合法之門檻審查，但斟酌判決之整體理由形成，該等經上訴指摘之違背法令事由，對原判決最終實體決定之正確性不生影響，依行政訴訟法第258條之規定，仍應予以維持」。爰說明如下：⒈有關上訴意旨指摘：「原判決在理由中既表明：全案爭點
不及於諾曼第餐廳，審理範圍僅限於天堂鳥餐廳部分。但又曾斟酌諾曼第餐廳負責人 劉國楨 於92年5月20日出具之聲明書，據為認定事實之證據，故其判決理由前後矛盾」一節，實則「審理（待證事實之）範圍」與「認定該範圍待證事實所需調查之證據方法界限」分屬不同之概念，而且待證事實之證明本來即可以「經由間接證據推論間接事實，再由間接事實推論待證事實」之推論方式來形成心證。上訴人此等論述一望即知與「判決理由矛盾」之要件不符，無法通過上訴合法之門檻審查。
⒉有關上訴意旨指摘：「原判決在心證形成過程中，以陳錦
弘警訊中之供述與審理中之供述前後矛盾為由，因此不採信證人陳錦弘在原審審理中之證述內容。但其沒有進一步追問陳錦弘『為何』證述內容前後矛盾，因此有違反行政訴訟法第125條第1項及第133條之（事實及證據）職權調查義務，構成行政訴訟法第243條第1項所定之『判決不適用法規』及同條第2項第6款所定『判決不備理由或理由矛盾』之違背法令」一節，本院則認為：
⑴原審法院為事實審法院，而本院則屬法律審之法院，因
此事實認定過程所涉及之程序法規範（例如證據方法是否具備證據資格、證據資料之取得是否曾踐行合法調查程序、證據資料證明力之取捨及與待證事實之結合過程是否符合經驗法則或論理法則、合理之調查途徑是否已窮盡、相關之證據資料是否已全面予以斟酌等情），應尊重事實審法院之職權。除非有「明顯違反具體實證法」及「一望即知之社會共識經驗」者外，不得任意指摘原判決之事實認定「違背法令」。而上開「特定程序實證法之明顯違反」及「一望即知之社會共識經驗內容」乃是上訴人在上訴意旨中必須具體指明者，方能通過「上訴合法」之門檻審查。
⑵而證人證詞證明力之取捨以及是否要開展後續職權查證
程序，必須由事實審法院在直接審理基礎下，綜觀全部事證資料而為評估決策，指摘此等評估決策有誤，必須建立在具體之社會實證背景基礎下，而不得為抽象空泛之論述。但上訴人此部分上訴意旨卻無實證背景及具體經驗法則之論述基礎，自難謂對原判決違背法令有具體之指摘。
⒊有關上訴意旨指摘：「原判決在採證過程中，認證人李榮
林就上訴人主張之『李榮昌曾借用上訴人帳戶』一事，未為有利於上訴人之證述。但實際上李榮林在原審法院作證時，確曾證稱：『上訴人有將戶頭借給天堂鳥餐廳使用』等語，只是言詞辯論筆錄誤漏未記載，但由原審受命法官繼續追問：『為何天堂鳥餐廳信用卡的錢會匯進上訴人之帳戶』一節，即可推知。是以原判決之事實認定與當庭調查之證據有所不符，而有『理由矛盾』及『未依職權調查證據』之違背法令處」一節。經查：
⑴上訴人此部分主張內容形式上符合「具體指摘原判決違
背法令」之要件，而可通過上訴合法門檻之審查。⑵然而上訴人上開主張內容，核與原審97年11月4日言詞
辯論之筆錄記載內容不符（見原審卷第166頁），其主張之真實性已有可疑。
⑶退而言之，縱令證人李榮林在原審法院審理中作證時確
曾為上開有利於上訴人之供述，但通觀原判決事實認定之推論過程，乃是在確認刷卡機為上訴人申請取得者，且該刷卡機刷卡消費之金額最後匯入上訴人之銀行帳戶之基礎下，再考量「該刷卡機在天堂鳥餐廳停業後仍有刷卡紀錄，銀行帳戶則早在天堂鳥餐廳開設前即已申請設立並使用，申請時通訊地址與天堂鳥餐廳不同（在天堂鳥餐廳所在處所之二樓），而天堂鳥餐廳與上開通訊地址(門牌號碼相同之地下室與二樓）均為陳瑞源及陳錦弘二人出面與屋主接洽締約，並支付租金。而相關事證無法證明李榮昌為天堂鳥餐廳之實際經營者」等各項相關事證，而認定前開刷卡機刷卡並匯入上訴人銀行帳戶之金額為上訴人從事銷售行為所生之銷售金額（即營業稅之稅基金額）。在此宏觀推論架構下，李榮林(李榮昌之弟）單一證詞內容即使有利於上訴人，亦不足以推翻原判決對稅捐構成要件事實存在之整體推論結果，是以原判決仍應予以維持。
（四）總結以上所述，本案原判決之事實認定並無違法，上訴論旨指摘原判決認定事實違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年1月27日
最高行政法院第七庭
審判長法官蔡進田
法官鄭忠仁法官劉介中法官陳鴻斌法官帥嘉寶以上正本證明與原本無異中華民國100年1月28日
書記官葛雅慎