裁判字號：臺灣臺北地方法院104年簡字第53號判決
裁判日期：民國104年11月16日
裁判案由：綜合所得稅罰鍰
臺灣臺北地方法院行政訴訟判決104年度簡字第53號
104年10月8日辯論終結原告 鄭博修 被告財政部臺北國稅局代表人 何瑞芳 訴訟代理人 胡德澤 上列當事人間綜合所得稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國104年1月21日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件係因稅捐課徵事件涉訟，補徵罰鍰為新臺幣（下同）145,947元，未逾40萬元，依行政訴訟法第229條第1項第1款規定，應適用簡易訴訟程序，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院。
二、事實概要：原告民國101年度綜合所得稅結算申報，漏報租賃所得4,233,392元，經被告所屬大安分局查獲，歸課核定其當年度綜合所得總額7,206,742元，應補稅額916,119元，並按所漏稅額處0.2倍之罰鍰計175,947元。原告就罰鍰不服，申經復查，獲追減罰鍰30,000元，原告猶未甘服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：原告未收到扣繳憑單，且當年度至稅捐單位查調所得，並無該筆租金收入，光碟所列他筆租賃所得，原告均已申報，況有些扣繳單位會將租賃支出轉列隔年支出，是原告信賴稽徵機關提供之資料，並據以報稅，絕無逃漏稅之故意及過失，本件應有信賴保護原則之適用，請免予處罰等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被告答辯則以：原告101年度綜合所得稅結算申報非採網際網路辦理結算申報，自無首揭稅務違章案件減免處罰標準免罰規定之適用，財政部財政資訊中心或稽徵機關提供課稅年度所得及扣除額資料查詢，屬便民服務之措施，且為避免納稅義務人因不清楚是項規定，致生漏報所得情事，101年度綜合所得稅結算申報所得資料參考清單已明白揭示「您所查詢之所得資料，僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得，仍應依法一併辦理申報，未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法相關規定處罰。」提醒納稅義務人。綜合所得稅係採自行申報制，納稅義務人依法即負有據實申報之公法義務，本件原告101年度既有取自聯邦商業銀行股份有限公司仁愛分公司之租賃所得4,233,392元，並為其所不爭執，原告即應依所得稅法規定就系爭所得辦理申報，非以稽徵機關有無提供所得資料為由，或以未收到扣繳單位核發之扣繳憑單，而可免其申報義務。原告當年度雖有辦理結算申報，惟仍漏報本人系爭租賃所得4,233,392元並致生漏稅額之漏稅結果，又系爭所得金額400餘萬元，占其所得總額半數以上，不問原告有無收到扣繳憑單，其既有收取系爭所得之事實，以一般人之注意程度，難謂其就系爭所得之存在渾然不知，而有疏於申報之可能，縱非出於故意，亦有應注意能注意而不注意之過失，應認符合行政罰法第7條第1項規定之主觀歸責事由，予以論罰。又綜合所得稅採收付實現制，原告當年度取有系爭所得，自應依規定列報為當年度之所得，至給付（扣繳）單位帳列為何年度之租金支出，事涉給付單位費用認列之會計事務處理，要與該租賃所得應於何年度列報無涉，本件原處分（復查決定）、訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點及法院之判斷
（一）按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，所得稅法第71條第1項、第110條第1項分別明定。次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7條第1項所規定。又「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：一、納稅義務人依規定向財政部財稅資料中心（現為財政部財政資訊中心）或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資料，並憑以於法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料。」為稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款所規定。
（二）本件原告101年度漏報取自聯邦商業銀行股份有限公司仁愛分公司之租賃所得4,233,392元，被告按所漏稅額879,736元處0.2倍罰鍰175,947元，原告申請複查後，獲追減罰鍰30,000元，原告復提起訴願，猶為財政部訴願決定駁回，有101年度綜合所得稅核定稅額通知書、綜合所得稅結算申報書、徵銷明細清單、財政部臺北國稅局103年4月3日裁處書、復查申請書、被告103年9月17日財北國稅法二字第0000000000號復查決定書、財政部財政部104年1月21日台財訴字第00000000000號訴願決定書等在卷可稽，且為兩造不爭之事實。原告主張其未收到扣繳憑單，且當年度至稅捐單位查調所得，並無該筆租金收入，光碟所列他筆租賃所得，原告均已申報，原告信賴稽徵機關提供之資料，並據以報稅，絕無逃漏稅之故意及過失，本件應有信賴保護原則之適用，請免予處罰云云，經查：
1.稅捐稽徵法第48條之2規定：「依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免予處罰。前項情節輕微、金額及減免標準，由財政部擬訂，報請行政院核定後發布之。」，財政部乃訂立稅務違章案件減免處罰標準，納稅義務人必須符合要件，始可獲得減輕或免罰，原告101年度綜合所得稅結算申報雖有查調所得，惟並非採網際網路辦理結算申報，自無前揭「稅務違章案件減免處罰標準減免處罰標準」第3條第2項第1款之適用。又財政部財政資訊中心或稽徵機關提供課稅年度所得及扣除額資料查詢，乃係基於民眾之需求，提供便民服務之措施，且為避免納稅義務人因不清楚是項規定，致生漏報所得情事，101年度綜合所得稅結算申報所得資料參考清單上，已明白揭示「您所查詢之所得資料，僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得，仍應依法一併辦理申報，未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法相關規定處罰。」（見被告答辯狀附卷），亦即在提醒納稅義務人，國家為維護社會秩序或增進公共利益目的，在各別行政法規中賦予人民行政法上作為或不作為義務，為促使人民履行該等義務，以達前開行政目的，於規範此種行政法上義務同時，亦制定相關處罰規定，是為行政秩序罰，惟行政罰之裁處，除當事人客觀上須實現行政處罰規定之構成要件外，主觀上仍應有故意或過失之可歸責事由，行政罰法第7條第1項已有明文，即行政罰之處罰，雖不以故意為必要，惟仍須以過失為責任要件。
2.再查，綜合所得稅係採自行申報制，納稅義務人依法即負有據實申報之公法義務，本件原告101年度既有取自聯邦商業銀行股份有限公司仁愛分公司之租賃所得4,233,392元，為其所不爭執，原告即應依所得稅法規定就系爭所得辦理申報，自不得以稽徵機關有無提供所得資料為由，或以未收到扣繳單位核發之扣繳憑單，而主張可免其申報義務。原告當年度雖有辦理結算申報，惟仍漏報本人系爭租賃所得4,233,392元、並致生漏稅額之漏稅結果，自該當所得稅法第110條第1項規定「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者」之要件。況原告於言詞辯論程序時自承：「我們都是五年一簽，已經共簽了20年，大約民國80幾年開始，該101年度的簽約應該是102年度前五年簽訂。租金都是用每個月匯款到我的帳戶中。」（見本院卷第40頁背面），足見原告每個月均收到租金，且該租賃契約已經持續20年，又系爭所得金額總數400餘萬元，占原告當年度所得總額半數以上，不問原告有無收到扣繳憑單，其既有收取系爭所得之事實，以一般人之注意程度，難謂其就系爭所得之存在渾然不知，而有疏於申報之可能。又原告稱報稅事宜均委由朋友處理：「光碟部份都是我去國稅局申請，申請後我請朋友幫我報稅，就是怕有遺漏，所以我才去申請光碟。101年度就是剛好換一個朋友幫我報稅，我都是請別人幫我報稅。我是把我的存摺交給我朋友，連繳稅都是請他從我的帳戶中扣應繳納稅額，我就是相信國稅局給我的資料，我蒐集所有報稅資料後，就交給我朋友。國稅局現在連掛號費都在光碟裡面，所以我非常相信國稅局的光碟資料。」（見同前言詞辯論筆錄），然而原告既委託他人處理報稅，其法定效果自歸屬於原告，是其未於收取系爭所得當年度將該所得申報納稅，縱非出於故意，亦有應注意能注意而不注意之過失，應認符合行政罰法第7條第1項規定之主觀歸責事由，予以論罰。
3.原告復主張其因信賴國稅局提供資料據以報稅，絕無逃漏稅之故意及過失，並有信賴保護原則適用云云：然查，依實務及學界通說見解，信賴保護原則之適用，須具備「信賴基礎」、「信賴表現」及「值得保護之信賴」3項要件。所謂「信賴基礎」，是指行政機關執行職務時表現於外之特定行為，例如行政處分或解釋函令等。「信賴表現」則指當事人必須因相信此信賴基礎之繼續存在，而有進一步之具體行為，例如將授益處分給予之給付耗用殆盡，或進一步作成難以回復之財產處置或生活安排。又司法院大法官釋字第525號解釋文謂：「純屬願望、期待而未有表現其已生信賴之事實者，則欠缺信賴要件，不在保護範圍。……對構成信賴要件之事實，有客觀上具體表現之行為，始受信賴之保護。」足參照。至「值得保護之信賴」，就行政處分而言，行政程序法第117條第2款及第119條規定係以排除法之方式認定。凡授益人不具有行政程序法第119條所列各款情形者，其信賴即被評價為值得保護。信賴保護原則以「信賴表現」為要件，係因在依法行政原則下，必須受處分人因信賴前處分，並在此信賴基礎下，有進一步處置其財產或安排其後續生活之具體表現，致驟然撤銷原處分，將導致信賴者既得之財產利益或已投入之勞力、費用有所減損，始足使行政機關不依法行政（即不撤銷違法之行政處分）或另負補償之義務（行政程序法第120條）獲得正當化基礎。況無具體之信賴表現，亦不足以認定受處分人有信賴之事實，既無信賴，何需保護。目前稽徵機關提供課稅年度所得及扣除額資料查詢，係便民措施之一種，屬單純提供所得及相關資料之事實行為，並非（授益）行政處分，自不構成信賴基礎，核無信賴保護原則之適用。又稽徵機關提供該等資料時，亦表明係提供參考之用途，並不影響納稅義務人依法之誠實申報義務，自非屬行政指導，核無因錯誤行政指導致生阻卻責任事由之可能。則系爭租賃所得金額高達4,233,392元，尚非微小，且超過原告當年度所得之半數，亦如前述，衡諸常情，原告就當年度取有系爭所得之事實，知之甚詳，是其向被告查調無系爭所得資料之結果，實難作為任何信賴之依據；又綜合所得稅採收付實現制，原告當年度取有系爭所得，為其所不否認，自應依規定列報為當年度之所得，至給付（扣繳）單位帳列為何年度之租金支出，事涉給付單位費用認列之會計事務處理，要與該租賃所得應於何年度列報無涉，原告所訴各節，實無足採，難以據為免罰之理由。
六、綜上，被告機關以原告未列報101年度租賃所得，依法重行核定其當年度綜合所得總額7,206,742元，命補稅額916,119元，並審酌其違章節，按所漏稅額處0.2倍之罰鍰計175,947元，經復查後獲追減罰鍰30,000元，於法尚無違誤。復查決定及訴願決定分別予以維持，亦無不合。原告徒執前詞訴請撤銷原處分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國104年11月16日
行政訴訟庭法官張瑜鳳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正，即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國104年11月16日
書記官巫孟儒