裁判字號：臺灣高雄地方法院101年訴字第150號刑事判決
裁判日期：民國101年08月31日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決101年度訴字第150號公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告蕭一山選任辯護人林伯祥律師上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（100年度偵字第33166號），本院判決如下：
主文蕭一山犯商業會計法第七十一條第一款之記入不實罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實
一、蕭一山係址設高雄市○○區○○路○○號33樓之1之三來興業有限公司（原名：三來國際有限公司，民國95年10月14日變更名稱為三來興業有限公司，下均稱三來公司）之登記負責人及實際負責人（自91年1月9日起迄97年11月12日），並為商業會計法規定之商業負責人。其明知三來公司於96年7月至8月間，與新富懋國際開發有限公司(下均稱新富懋公司)並無實際進貨交易，竟基於逃漏稅捐及填製不實會計憑證之犯意，於不詳時地，先後取得新富懋公司所開立如附表所示發票3紙，充作三來公司之進項憑證使用，並向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額及稅額，將該等不實事項填製在轉帳傳票等會計憑證上，並記入帳簿，而於96年11月15日在其業務上所製作之「營業人銷售與稅額申報書」上虛列扣抵之進項稅額，向財政部臺灣省南區國稅局申報扣抵三來公司銷項稅額，逃漏新臺幣（下同）10萬2,508元之營業稅，以此方式藉以掩飾納稅義務人三來公司有異常開立統一發票之情形，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐核課、管理之公平性及正確性。
二、案經財政部南區國稅局高雄市（即改制前高雄縣）分局函請臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、程序部分：本件被告蕭一山所犯非死刑、無期徒刑、最輕本刑為3年以上有期徒刑之罪，或高等法院管轄第一審之案件，經準備程序訊問被告後，被告為認罪之答辯，經告以簡式審判程序之旨，並聽取檢察官及被告之意見後，本院合議庭裁定改由受命法官獨任依簡式審判程序進行審理，是本件之證據調查，依刑事訴訟法第273條之2規定，不受同法第159條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1及第164條至第170條規定之限制，合先敘明。
二、上開事實業據被告於本院審理時坦承不諱，核與證人即財政部高雄市國稅局稅務員 柯亮嬋 於偵查中之證述相符（見偵一卷第61頁、第67頁），並有證人即新富懋國際開發有限公司職員 張祥飛 於偵查中之證述，證人即前三來興業有限公司職員 徐若欣 於偵查中之證述可參（見偵一卷第62-63頁、偵二卷40-41頁、偵二卷第189-190頁），且有財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局99年5月27日南區國稅高縣三字第0000000000A號刑事告發書函暨函附之三來公司逃漏稅案情報告、取得不實發票金額彙整明細表、三來公司設立及異動資料、戶籍資料各1份、三來公司負責人之談話筆錄2份、承諾書、營業稅及營所稅之申報書、進項憑證明細資料表各1份、營業稅年度資料查詢逐筆發票明細3份、發票影本3紙、轉帳傳票3紙、三來公司訂購單3紙、三來公司出貨單3紙、三來公司應付憑單3紙、資金流金證明1份、財政部臺灣省北區國稅局100年4月15日北區國稅審四字第1000001230號函暨函附之新富懋公司96年度進、銷項明細表、專案調檔查核清單及新富懋公司稅籍資料各1份、財政部國稅局鳳山分局100年3月31日財高國稅鳳營業字第1000014163號函及函附之三來公司96年度進銷項資料及稅籍資料各1份、臺灣彰化地方法院檢察署檢察官98年度偵字第8185號追加起訴書、臺灣臺南地方法院檢察署檢察官99年度偵字第15947號不起訴處分書各1份在卷可佐（見偵一卷4-7頁、第8頁、第9-28頁、第29-31頁、第33-34頁、第35頁第36頁、第37頁、第38-40頁、第41頁、第42-44頁、第45-47頁、第48-50頁、第51-53頁、第54頁、偵二卷第45-56頁、第57頁、第58-89頁、第97-118頁、第119-130頁、第13-18頁、第213-214頁）。按營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報，加值型及非加值型營業稅法第35條第1項定有明文。據此，如附表所示之不實發票，均係被告申報三來公司96年9-10月該期營業稅時，用以扣抵銷項稅額之資料，進而以此不正方法逃漏該期營業稅，應堪認定。綜上，堪信被告上開自白與事實相符。本件事證已臻明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
三、按被告行為時之稅捐稽徵法第47條規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。」；98年5月27日修正公布，並自同年月29日施行之稅捐稽徵法第47條增定第2項：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，因本件被告行為時係三來公司之登記及實際負責人，實際負責三來公司之業務等情，業據被告自承在卷，其確為商業登記法之商業負責人，亦為實際負責業務之人，故增定之稅捐稽徵法第47條第2項規定，對其並無有利或不利之影響；而同條復於101年1月4日修正公布，並自同年月6日施行之稅捐稽徵法第47條，將原第1項規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之」，變更為「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之」，將公司負責人轉嫁罰之種類由「徒刑」擴及「拘役」及「罰金刑」，是修正前對公司負責人僅得科處「徒刑」，不得科處較輕之「拘役」或「罰金」，然此係因司法院釋字第687號於100年5月27日宣告原規定有違平等原則，自該解釋公布日起至遲於屆滿1年時即101年5月26日，失其效力（詳後述），是上開修正前之稅捐稽徵法第47條第1項規定既已失其效力，而修正後之稅捐稽徵法第47條第
1項規定，僅係依大法官釋字第687號解釋意旨予以明文化，不生新舊法比較問題，而應逕行適用現行、有效之稅捐稽徵法第47條第1項規定處斷。第按商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用。查本件被告為三來公司之登記暨實際負責人，為商業登記法及商業會計法所規定之商業負責人，是核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之記入不實罪及稅捐稽徵法第47條第1項第3款、第41條商業負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。再按100年
5月27日司法院釋字第687號解釋文「中華民國65年10月22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1款規定：『本法關於納稅義務人…應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一公司法規定之公司負責人。』（即98年5月27日修正公布之同條第
1項第1款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。至『應處徒刑之規定』部分，有違憲法第7條之平等原則，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿1年時，失其效力。」認稅捐稽徵法第47條第1款，除所定「應處徒刑之規定」，與憲法第7條之平等原則有違，剋期失其效力外，解釋理由並指出「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。」、「又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為…」等旨。是商業負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成商業短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第3款規定對商業負責人施以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性，尚須具備行為之有責任性等刑事法理。亦即，在此情形下，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰（最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦於100年6月14日100年度第5次刑事庭會議決議不再援用、參考），有最高法院100年度台上字第6663號判決意旨可資參考，依上揭說明，被告係基於一個意思決定，先後將不實之統一發票記入帳冊，並據以向稅捐稽徵機關申報扣抵營業稅之銷項稅額，以逃漏營業稅，而同時觸犯上開商業會計法第71條第1款之記入不實罪及稅捐稽徵法第47條第3款、第41條之以不正當方法逃漏稅捐罪，應論以想像競合犯，從一重之商業會計法第71條第1款之記入不實罪處斷。
四、爰審酌被告身為三來公司之商業負責人，不知合法經營、誠實報稅，因此逃漏如犯罪事實欄所載之營業稅，顯然紊亂稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性及國家稅收，惟念及被告前未有刑事前科紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1份在卷可考，素行尚可，且犯後坦承犯行，態度尚稱良好，復量其逃漏營業稅之稅額為10萬2508元等情，兼衡及被告之身體狀況、智識、家庭、工作及經濟狀況等一切情狀，量處如
主文所示之刑及諭知易科罰金之折算標準。至被告就上開之犯行，係於96年11月15日，已在96年4月24日以後，不合於中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項之規定，自不得減刑，附此敘明。
據上論斷，依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第47條第1項第3款、第41條，刑法第11條前段、第41條第1項前段、第55條，判決如主文。
本案經檢察官朱華君到庭執行職務。
中華民國101年8月31日
刑事第十五庭法官沈宗興以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
中華民國101年8月31日
書記官陳恩慈附表：
┌─────┬──────┬─────┬──┬──────┬─────┐│銷售人及統│發票日期│發票號碼│張數│進貨額│進項稅額││一編號││││││├─────┼──────┼─────┼──┼──────┼─────┤│新富懋公司│96年7月6日│UU00000000│1張│642,000元│32,100元││00000000├──────┼─────┼──┼──────┼─────┤││96年8月13日│UU00000000│1張│716,000元│35,800元││├──────┼─────┼──┼──────┼─────┤││96年8月27日│UU00000000│1張│692,150元│34,608元│├─────┴──────┴─────┼──┼──────┼─────┤│總計│3張│2,050,150元│102,508元│└──────────────────┴──┴──────┴─────┘附錄犯罪科刑法條：
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。