裁判字號：臺灣臺北地方法院106年簡字第1409號刑事判決
裁判日期：民國106年06月12日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事簡易判決106年度簡字第1409號公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告楊瑞龍上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（103年度偵字第7427號），嗣被告於本院準備程序中自白犯罪（105年度訴緝字第20號），本院合議庭認為宜以簡易判決處刑，裁定由受命法官獨任逕以簡易判決處刑如下：
主文楊瑞龍共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實及理由
一、楊瑞龍係「烏普斯創意媒體有限公司」（設立登記營業處所為臺北市○○區○○路0段00巷00號地下室，嗣於民國100年1月25日變更登記營業處所為臺北市○○區○○路0段00巷0號，同年9月28日更名為烏普斯實業有限公司，並變更登記營業處所為新北市○○區○○○路○○○號4樓，下稱烏普斯公司）之實際負責人，負責辦理公司會計業務，為商業會計法所定之主辦會計人員，詎其明知烏普斯公司並無實際銷貨營業之事實，竟於100年1月起至100年6月14日止，與斯時擔任烏普斯公司之登記負責人 張怡鈞 （張怡鈞部分，另經本院以104年度簡字第2768號簡易判決處刑），共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅捐之犯意聯絡，以烏普斯公司名義，接續虛偽填製銷售額共計新臺幣（下同）1,149萬4,729元之如附表編號7、9、11、15所示不實統一發票共計31紙，悉數交予如附表編號7、9、11、15所示營業人充作進項憑證，經如附表編號7、9、11、15所示之營業人持如附表編號7、9、11、15「已申報扣抵進項」欄下「發票張數」欄所示不實統一發票共30張向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，幫助如附表編號7、9、11、15所示之營業人逃漏稅捐共計55萬4,838元，足生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅課徵查核之正確性；楊瑞龍復於100年6月15日起至101年2月（起訴意旨誤植為101年9月）間，承前犯意，邀約同有犯意聯絡之 楊正宏 接續擔任烏普斯公司之登記負責人（楊正宏部分，亦經本院以104年度簡字第2768號簡易判決處刑），並以烏普斯公司名義，接續虛偽填製銷售額共計4,427萬6,214元之如附表編號1至6、8、10、12至14、16至24所示不實統一發票共計93紙，並將如附表編號2至6、8、10、12至14、16至24所示不實統一發票交予如附表編號2至6、8、10、12至14、16至24所示之營業人，經如附表編號10、12至13、18至24所示營業人持如附表編號10、12至13、18至24「已申報扣抵進項」欄下「發票張數」欄所示不實統一發票共58張向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，幫助如附表編號10、12至13、18至24所示之營業人逃漏稅捐共計159萬3,334元，足生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅課徵查核之正確性。案經財政部臺北國稅局函送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
二、本件證據部分，除引用檢察官起訴書之記載（如附件），另補充：①被告楊瑞龍於本院審理時之供述、另案被告張怡鈞、楊正宏於本院審理時之供述；②財政部臺北國稅局105年10月28日財北國稅審四字第1050040283號函暨其所附統計表、專案申請調檔查核清單、統一發票查核名冊；③烏普斯公司之營業人變更登記申請書、臺北市政府100年1月25日府產業商字第10080740600號函、新北市政府100年9月28日北府經登字第1005060865號函、變更登記表。
三、被告楊瑞龍行為後，稅捐稽徵法第43條之規定業於103年6月4日修正公布，並自同年月6日生效施行。修正前稅捐稽徵法第43條規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」；修正後稅捐稽徵法第43條則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，則自修正前後之條文規範內容以觀，稅捐稽徵法第43條規定並未更動幫助逃漏稅捐罪之構成要件內容及處罰輕重，揆諸前揭說明，實無比較新舊法以適用之問題，則應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法，附此敘明。
四、論罪科刑：㈠按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原
始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。被告楊瑞龍開立如附表編號7、9至13、15、18至24「不含開立不實營業人及資料錯誤無法歸戶已申報扣抵進項」欄下「發票張數」欄所示不實統一發票共88紙，藉以幫助如附表編號7、9至13、15、18至24所示之營業人持以逃漏營業稅，核其所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪；被告楊瑞龍開立如附表編號1至6、8、14、16至17之不實發票共34紙，及如附表編號11、23所示未經各該營業人持以逃漏營業稅之不實發票共2紙，核其此部分所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。被告楊瑞龍就前述100年1月起至同年6月14日止之期間內所為之犯行、100年6月15日起至101年2月間所為之犯行，各與張怡鈞、楊正宏間，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。又被告楊瑞龍係於密接之時間、地點以相同方式持續開立如附表所示之不實發票，並供如附表編號7、9至13、15、18至24所示之營業人持以逃漏營業稅，均屬基於單一犯罪決意而在時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應論以接續犯。被告楊瑞龍以填製上開不實會計憑證之方式幫助如附表編號7、9至13、15、18至24所示營業人逃漏稅捐部分，係一行為觸犯上開2罪名，應依刑法第55條想像競合犯之規定，從一重之商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪處斷。
㈡爰以行為人之責任為基礎，審酌被告楊瑞龍身為烏普斯公司
之實際負責人，不思以正途經營業務，僅為圖私利，明知烏普斯公司並無實際銷售交易之事實，猶填製不實會計憑證，幫助他人逃漏稅捐，造成賦稅制度產生不公，足以紊亂稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性及國家稅收，造成國家財政損失，影響稅賦管理之公平性，犯罪所生危害非輕，惟念及被告楊瑞龍犯後坦承犯行，態度尚可，兼衡以其素行、犯罪之動機、目的、手段、填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐多寡等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以示懲敬。
五、不另為無罪諭知部分：㈠公訴意旨另以：被告楊瑞龍基於幫助納稅義務人以不正當方
法逃漏稅捐之犯意，開立如附表編號2、3、8、14、16、17所示虛偽不實統一發票，交予附表編號2、3、8、14、
16、17所示營業人充作進項憑證扣抵銷項稅額，以此方式幫助各該營業人逃漏稅，足生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅稽徵與管理之正確性，因認被告楊瑞龍此部分涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪嫌云云。㈡按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃
漏稅捐外，並須有逃漏應納稅捐之結果事實，始足構成該條之罪。而同法第43條所規定之幫助犯第41條之罪，當亦應以受幫助之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方有幫助逃漏稅捐罪責成立之可言（最高法院91年度台上字第216號判決意旨參照）。又虛設行號本身原無進銷貨事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因其實際上完全無營業行為，亦無營利事業所得可言，因此均無本身逃漏稅捐情形。而販賣發票於其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號亦無課稅問題，故亦不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責（最高法院93年度台上字第262號判決參照）。
㈢經查，如附表編號3、8、14、16、17所示營業人，並無持
如附表編號3、8、14、16、17所示以烏普斯公司名義開立之不實會計憑證申報扣抵應納營業稅額乙節，有專案申請調檔查核清單、統計表附卷足佐（見偵卷第231至239頁背面、本院105年度訴緝字第20號卷㈡第12-3至12-13頁），是附表編號3、8、14、16、17所示營業人均無逃漏稅捐之情，應堪認定；又如附表編號2所示東沃行銷有限公司（下稱東沃公司）係開立不實統一發票營業人，亦有前引財政部臺北國稅局105年10月28日財北國稅審四字第1050040283號函及所附專案申請調檔查核清單、統一發票查核名冊附卷足憑（見本院105年度訴緝字第20號卷㈡第12-2至12-13頁），則東沃公司既係虛設之公司並無實際營業之情形，縱其持該等不實發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，亦無庸繳納營業稅而無逃漏營業稅之可言，揆諸首開說明，不能逕認被告楊瑞龍此部分有何幫助如附表編號2、3、8、14、16、17所示營業人逃漏營業稅捐之犯行。此外，復查無其他積極證據足以認定被告楊瑞龍有何檢察官所指此部分幫助逃漏稅捐之犯行，惟此部分與前揭經本院認定有罪之部分間具有裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
六、據上論斷，應依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第45
4條第2項，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第55條、第41條第1項前段，逕以簡易判決處刑如主文。
七、本件被告楊瑞龍於本院審理時自白犯罪，經檢察官向本院具體求處如主文所示之刑，被告楊瑞龍亦表明願受科刑之範圍，本院酌依其請求而為科刑之判決，依刑事訴訟法第455條之1第2項規定，被告楊瑞龍及檢察官均不得上訴。
中華民國106年6月12日
刑事第九庭法官何孟璁上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官顏淑華中華民國106年6月12日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表：
┌──┬──────┬───────────────────┬──────────┬──────────┐│編號│營業人名稱│開立之統一發票銷售額明細│已申報扣抵進項│不含開立不實營業人及││││││資料錯誤無法歸戶已申││││││報扣抵之進項│││├────┬─────┬────────┼──┬───────┼──┬───────┤│││發票張數│開立年月│銷售額（新臺幣）│發票│扣抵稅額（新臺│發票│扣抵稅額（新臺│││││││張數│幣）│張數│幣）│├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│1│（買受人資料│1│101年2月│1萬7,989元│0│0元│無│無│││填列錯誤）││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│2│東沃行銷有限│6│100年11月│100萬8,000元│6│5萬0,400元│無│無│││公司││至101年2月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│3│德益開發科技│6│101年2月│160萬1,200元│0│0元│0│0元│││股份有限公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│4│卡娃伊多媒體│2│100年10月│32萬1,200元│2│1萬6,060元│無│無│││實業有限公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│5│驊仁企業有限│4│100年10月│65萬0,400元│4│3萬2,520元│無│無│││公司││至同年12月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│6│齊興國際股份│11│100年12月│861萬3,072元│11│43萬0,654元│無│無│││有限公司││至101年2月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│7│齊興興業有限│9│100年1月至│288萬2,740元│9│14萬4,137元│9│14萬4,137元│││公司││同年2月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│8│逸帆有限公司│1│100年12月│2萬2,965元│0│0元│0│0元│├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│9│錦衣華實業股│2│100年3月至│95萬3,800元│2│4萬7,690元│2│4萬7,690元│││份有限公司││同年4月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│10│錦衣華實業股│10│100年6月至│361萬5,550元│10│18萬0,778元│10│18萬0,778元│││份有限公司││同年12月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│11│合鼎興國際貿│5│100年3月至│191萬2,900元│4│7萬5,745元│4│7萬5,745元│││易有限公司││同年4月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│12│合鼎興國際貿│10│100年6月至│392萬5,980元│10│19萬6,299元│10│19萬6,299元│││易有限公司││同年10月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│13│名媛國際開發│5│100年6月│147萬1,800元│5│7萬3,590元│5│7萬3,590元│││有限公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│14│福華大飯店股│1│101年2月│1,681元│0│0元│0│0元│││份有限公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│15│晟汛有限公司│15│100年1月至│574萬5,289元│15│28萬7,266元│15│28萬7,266元│││││同年4月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│16│優盛醫學科技│1│101年2月│2,821元│0│0元│0│0元│││股份有限公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│17│財團法人國防│1│100年12月│950元│0│0元│0│0元│││醫學院校友文││││││││││教基金會││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│18│商利股份有限│1│100年10月│19萬元│1│9,500元│1│9,500元│││公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│19│正方實業有限│10│101年2月│859萬9,010元│10│42萬9,955元│10│42萬9,955元│││公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│20│勝利勝利有限│8│100年12月│1,005萬5,736元│8│50萬2,788元│8│50萬2,788元│││公司││至101年2月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│21│雷笛克光學股│1│101年2月│560元│1│28元│1│28元│││份有限公司││││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│22│艾利亞企業有│9│100年10月│362萬6,000元│9│18萬1,300元│9│18萬1,300元│││限公司││至同年12月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│23│邦成國際貿易│3│100年11月│50萬0,120元│2│1萬6,537元│2│1萬6,537元│││有限公司││至同年12月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│24│ 艾協 時尚設計│2│100年11月│5萬1,180元│2│2,559元│2│2,559元│││有限公司││至同年12月││││││├──┼──────┼────┼─────┼────────┼──┼───────┼──┼───────┤│合計││124││5,577萬0,943元│111│267萬7,806元│88│214萬8,172元││││（起訴意││（起訴意旨誤植為││││││││旨誤植為││5,398萬6,943元││││││││119紙）││）│││││└──┴──────┴────┴─────┴────────┴──┴───────┴──┴───────┘附件：
臺灣臺北地方法院檢察署檢察官起訴書
103年度偵字第7427號被告楊瑞龍男39歲（民國00年0月0日生）
住桃園縣○○鄉○○村○○路○段○○○
號4樓(蘆洲鄉戶政事務所)國民身分證統一編號：Z000000000號張怡鈞男27歲（民國00年0月0日生）
住臺北市○○區○○路0段000號3樓國民身分證統一編號：Z000000000號上一人選任辯護人 廖穎愷 律師被告楊正宏男38歲（民國00年0月0日生）
住新北市○○區○○○路○○○號4樓居新北市○○區○○街○○巷○號4樓國民身分證統一編號：Z000000000號上一人選任辯護人 廖信憲 律師上列被告等因違反商業會計法等案件，業經偵查終結，認應提起公訴，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：
犯罪事實
一、張怡鈞、楊正宏明知自己並未實際開設公司擔任負責人，與楊瑞龍基於幫助他人逃漏營業稅捐，及填製不實會計憑證之犯意聯絡，由張怡鈞於民國99年12月8日，楊正宏則於100年6月15日提供其個人身分證、印章等證件予楊瑞龍，向台北市政府商業處，分別設立登記為址設台北市○○區○○路○段00巷00號地下室、及變更登記為址設台北市○○區○○路0段00巷0號「烏普斯創意媒體有限公司」（下稱烏普斯公司）之負責人即董事，並以製作會計憑證為其附隨業務。張怡鈞、楊正宏明知烏普斯公司為虛設之行號，並無實際銷貨之事實，卻向財政部臺北市國稅局為領用統一發票之申請，以供其與楊瑞龍領用烏普斯公司之統一發票，使烏普斯公司連續自100年1月起至101年9月間止，在未實際交易及出貨之情況下，虛偽開立銷項發票119紙，金額共計新臺幣（下同）53,986,943元，以供東沃行銷有限公司等18家營業人，持以申報扣抵銷項稅額，幫助逃漏營業稅，已持以申報充當進項扣抵共計111紙，金額共計44,384,282元，逃漏稅金額共計2,219,285元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。嗣經財政部臺北市國稅局發覺有虛增營業額之情事，始循線查知上情。
二、案經財政部臺北市國稅局移送偵辦。證據並所犯法條
一、證據清單及待證事實：┌──┬──────────────────┬─────────────────┐│編號│證據名稱│待證事實│├──┼──────────────────┼─────────────────┤│1│被告張怡鈞、楊正宏之供述│被告明知其為並未實際擔任烏普斯公司││││負責人事實，仍提出證件充當負責人，││││並申請發票供楊瑞龍洋使用，幫助他人││││逃漏稅捐之事實│├──┼──────────────────┼─────────────────┤│2│烏普斯公司99年12月8日設立登記表、100│1被告張怡鈞於99年12月8日起至100年│││年6月15日變更登記表│6月14日擔任烏普斯公司負責人││││2被告楊正宏於100年6月15日起至101││││年9月3日間擔任烏普斯公司負責人│├──┼──────────────────┼─────────────────┤│3│領用統一發票購票證申請書│被告2人領用烏普斯公司發票之事實│├──┼──────────────────┼─────────────────┤│4│財政部臺北市國稅局審查四科查緝案件稽│佐證全部犯罪事實。│││查報告一份、烏普斯公司涉嫌虛設行號相││││關資料分析表一紙。營業人銷售額與稅額││││申報書（401）││├──┼──────────────────┼─────────────────┤│5│烏普斯公司專案申請調檔統一發票（銷項│烏普斯公司上開虛開發票計44,384,282│││）查核名冊；烏普斯公司專案申請調檔統│元，遭東沃行銷有限公司等18家營業人│││一發票（銷項）查核清單。│充作進項發票逃漏稅捐，逃漏金額為2,││││219,285元│├──┼──────────────────┼─────────────────┤│6│財政部臺北市國稅局103年3月27日財北國│烏普斯公司虛開發票計44,384,282元，│││稅審四字第1030013286號函│遭東沃行銷有限公司等18家營業人充作││││進項發票逃漏稅捐，逃漏金額為2,219,││││285元。│├──┼──────────────────┼─────────────────┤│7│證人即被告楊正宏、楊瑞龍之母 楊簡玉 之│烏普斯公司之實際負責人為被告楊瑞龍│││證述││├──┼──────────────────┼─────────────────┤│8│財政部臺北市國稅局103年4月18日財北國│1被告張怡鈞擔任負責人期間（100年1│││稅審四字第1030017408號函│月1日至100年5月31日止），開立31││││紙發票，銷售額共計11,494,729元，││││稅額574,738元。││││2被告楊正宏擔任負責人期間（100年7││││月1日至101年9月19日止），開立74││││紙發票，銷售額共計37,257,434元，││││稅額1,862,941元。│└──┴──────────────────┴─────────────────┘
二、核被告楊瑞龍、張怡鈞、楊正宏所為，均係犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌，及商業會計法第71條第1款商業負責人以明知為不實事項填製會計憑證罪嫌。而商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項，而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，亦即商業會計法該條款之罪為刑法第215條業務上登載不實罪之特別法，自應優先適用，應逕論以商業會計法第71條第1款之罪。被告張怡鈞與被告楊瑞龍間、被告楊正宏與被告楊瑞龍間，有犯意聯絡及行為分擔，請依共同正犯論處。
三、依刑事訴訟法第251條第1項提起公訴。此致臺灣臺北地方法院中華民國103年8月4日
檢察官吳文琦