裁判字號：高雄高等行政法院96年再字第8號判決
裁判日期：民國96年06月29日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決
96年度再字第00008號再審原告甲○○即 鐘麗
乙○○即 鐘麗水 再審被告財政部高雄市國稅局代表人丙○○局長上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於最高行政法院中華民國93年12月31日93年度判字第1730號判決，提起再審之訴，經最高行政法院以96年2月15日96年度裁字第00420號裁定將再審原告有關行政訴訟法第273條第1項第13款、第14款再審事由部分移送本院。本院判決如下：
主文再審原告之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣被繼承人鐘麗水為億記股份有限公司（下稱億記公司）股東，該公司於民國（下同）88年7月間以出售土地利得新台幣（下同）479,749,703元轉列資本公積，並於同年7月30日以資本公積轉增資180,000,000元，嗣於89年7月10日辦理減資1億8仟萬元，並以現金收回原資本公積轉增資所分配之股票，復於89年9月30日辦理第2次資本公積轉增資1億2仟萬元，且於90年11月27日再辦理減資1億零8佰萬元。嗣被繼承人鐘麗水89年度綜合所得稅結算申報，將取自億記公司以現金收回資本公積轉增資配發股票之金額612萬元，申報為證券交易所得零元，然經再審被告核認該款項屬營利所得，並無免稅之適用，乃併計被繼承人鐘麗水89年度綜合所得課稅，另按所漏稅額2,388,037元裁處0.2倍罰鍰計477,600元（計至百元止）。被繼承人鐘麗水不服，申經復查，未獲變更；提起訴願，亦遭駁回；遂提起行政訴訟。嗣經本院92年度訴字第264號判決駁回其訴，被繼承人鐘麗水復向最高行政法院提起上訴，仍遭該院以93年度判字第1730號判決駁回其上訴。再審原告因認前開最高行政法院確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款及第14款之再審事由，向最高行政法院提起再審之訴，關於以行政訴訟法第273條第1項第1款事由提起再審之訴部分，經該院以96年度判字第300號判決駁回其再審之訴，至依同條第1項第13款及第14款事由提起再審之訴部分，因專屬原高等行政法院即本院管轄，則以裁定移送本院審理。
乙、兩造聲明：
一、再審原告聲明：
（一）原確定判決（最高行政法院93年度判字第1730號判決）廢棄。
（二）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
二、再審被告聲明：再審原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
壹、再審原告主張之理由：
一、原審判決以抵押利息所得、財產交易所得、查定租賃所得、一時貿易所得、小店舖之營利所得適用免罰之規定，未舉證以實其說，惟財政部81年2月17日台財稅第000000000號函發布修正之「稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審核要點」第2點已明確規定免罰，故足影響判決之重要證物有漏未斟酌之虞。
二、按財政部歷年來發布之「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」綜合所得稅違反所得稅法第110條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，處所漏稅額0.2倍之罰鍰，然本事件並未漏報，已據實申報，僅觀點之爭議，也處同樣0.2倍之罰鍰，舉重明輕，有違平等原則，故有當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者之處。
三、本件之漏稅罰之處分，並無司法院釋字第275號解釋所創設「推定過失」制度之適用，亦應由再審被告就被繼承人鐘麗水據以受裁罰處分之違章事實及其可歸責條件負舉證責任；：蓋從行政罰理論發展之趨勢而言，其所要求之責任條件愈趨嚴格，晚近各國之立法例已幾乎與刑事罰之責任條件相一致，現代法治國家之行政機關實應遵循「無責任即無行政罰」與「法無明文不處罰」等原則，資以彰顯國家對人民財產權之保護義務。又司法院釋字第503號解釋：「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。．．．」司法院釋字第275號解釋亦早已明示採取此符合時代潮流之見解，指出「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為責任條件。」解釋理由中特別指出：「．．．對人民之制裁，原則上行為人應有可歸責之原因，．．．。」可見受制裁之人民必須為可歸責，始能對之進行處罰，此乃當然之解釋。再者，漏稅罰既非行為犯，參諸司法院釋字第356號解釋認：「營業稅法第四十九條就營業人未依該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度。加徵滯報金、怠報金，係對營業人違反作為義務所為之制裁，其性質為行為罰，此與逃漏稅捐之漏稅罰乃屬兩事。．．．。」行為罰與漏稅罰既屬兩事，則本件涉及之漏稅罰之處分，自無前揭釋字第275號解釋所創設「推定過失」制度之適用甚明。再審被告依稅務舉證責任分配之法則，自應就被繼承人鐘麗水有漏稅之事實及故意過失等可歸責條件負舉證責任，殆無疑義，而本件再審被告疏於舉證，則再審被告裁罰處分，自屬違法，灼然甚明。
貳、再審被告未提出任何書狀為聲明與陳述。理由
壹、程序部分：本件被繼承人鐘麗水於94年1月28日提起再審之訴，於訴訟程序進行中之94年9月11日死亡，有本院依職權經法務部戶役政連結作業系統調取之個人除戶資料足參。經查 鐘何碧玉 、甲○○、 鐘麗輝 、乙○○為其法定繼承人，其中鐘何碧玉、鐘麗輝已具狀向台灣高雄地方法院表示拋棄繼承，由甲○○、乙○○繼承其遺產，並有台灣高雄地方法院94年9月29日94年度繼字第1883號通知函、繼承系統表、戶籍謄本及遺產稅申報書等影本附卷可稽，嗣經繼承人甲○○、 鐘麗薽 於96年6月15日具狀聲明承受訴訟，依行政訴訟法第186條準用民事訴訟法第176條之規定，並無不合，應予准許，合先敘明。
貳、實體部分：
一、按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。次按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：．．．13、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。14、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」同法第273條第1項第13款、第14款所明定。惟所謂「當事人發現未經斟酌之證物」，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴，最高行政法院69年判字第736號著有判例可資參照。此係著眼於促使當事人在前訴訟程序事實審言詞辯論終結前，將已存在並已知悉而得提出之證物全部提出，以盡攻擊防禦之能事，並無限制人民訴訟權之虞，此觀諸司法院釋字第355號解釋自明。另所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」，係指足以影響判決基礎之重要證物，在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由（ 吳明軒 著中國民事訴訟法89年9月修訂5版下冊）。另若當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第13款、第14款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。
二、本件被繼承人鐘麗水因89年度綜合所得稅事件，不服財政部中華民國92年1月15日台財訴字第0910059268號訴願決定，前向本院提起行政訴訟，請求撤銷訴願決定及原處分。經本院以92年度訴字第264號判決駁回原告之訴，被繼承人鐘麗水不服提起上訴，經最高行政法院93年度判字第1730號判決駁回上訴在案，有前開裁判書在卷可稽。嗣被繼承人鐘麗水於前開判決確定後，以本件確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款規定再審事由，提起再審之訴。經查：
（一）按「納稅義務人結算申報案件，其屬左列情形者，免按漏報短報所得額論處：（一）獨資資本主或合夥組織合夥人，申報其所經營事業之營利事業所得額，少於經稽徵機關核定之應得盈餘或應分配盈餘者。（二）經稽徵機關就蒐集納稅義務人一時貿易交易之資料，依照部頒標準核定其所得額者。（三）經就公司未分配盈餘依所得稅法第76條之1規定強制歸戶課稅者。（四）執行業務者申報之收入額少於經稽徵機關依部頒收入標準按件計算之收入額者。
（五）經稽徵機關依所得稅法第14條第1項第5類第4、5款規定，參照當地一般租金情況計算或調整其租賃所得者。
（六）納稅義務人出售房屋，如自行計算並無財產交易所得，致未將其財產交易所得填報於綜合所得稅結算申報書，或填報之財產交易所得金額，經稽徵機關依查得資料，就房屋稅課稅現值按本部規定標準計算增列財產交易所得，而核定應補徵稅款者。（七）執行業務者已填報執行業務所得或納稅義務人已填報本人或配偶經營補習班或不符合所得稅法第4條第13款規定之幼稚園、托兒所之所得，經稽徵機關調查核定調整增列其所得額非屬短漏報收入或虛列成本、損費者。（八）納稅義務人經營小規模營利事業，經稽徵機關依查定之營業額核算其營利所得者。（九）納稅義務人從事自力耕作、漁、牧、林、礦，經稽徵機關按土地賦額計算或依查得資料減除必要費用標準核算而提高其所得額者。」固為財政部發布之「稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審核要點」第2點所明定。惟前揭財政部之審核要點，為財政部本於中央稅務主管機關之地位依其職權所訂頒之行政規則，非具體案件中可以作為證明待證事實之證據，不能謂為證物，難認符合原判決有漏未斟酌「證物」之情事，此參諸最高行政法院92年度判字第1753號判決同認「財政部函釋非具體案件中可以作為待證事實之證據」即明。況財政部81年2月17日台財稅字第811658642號函，未經再審原告於原判決訴訟程序中聲明或提出，揆諸首揭說明，自不符原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌之要件，是本件並無行政訴訟法第273條第1項第14款規定之再審事由。
（二）次按關於綜合所得稅申報違反所得稅法第110條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3項情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰，固為財政部頒布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所明定。又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」「營業稅法第四十九條就營業人未依該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度。加徵滯報金、怠報金，係對營業人違反作為義務所為之制裁，其性質為行為罰，此與逃漏稅捐之漏稅罰乃屬兩事。」「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。」亦經司法院釋字第275、356、503號解釋在案。然查，再審原告據以提出再審之事由，係以最高行政法院93年度判字第1730號確定判決經其發見未經斟酌之上開「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」及司法院解釋，認有行政訴訟法第273條第1項第13款規定之再審事由，惟上開「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」為主管機關財政部基於使其下級辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，避免專斷或有輕重之差別待遇，乃就執行母法之細節性、技術性事項加以具體明確規定；而上開司法院解釋則在於闡明行為罰與漏稅罰之性質及構成要件暨行政罰之責任條件，上開參考表及司法院解釋均非具體案件中可以作為證明待證事實之證據，不能謂為證物，故難認該參考表及司法院解釋屬行政訴訟法第273條第1項第13款當事人發見未經斟酌之「證物」或得使用該「證物」之情事（最高行政法院92年度判字第1753號判決意旨參照），揆諸首揭說明，再審原告提起本件再審之訴，即與行政訴訟法第273條第1項第13款之規定不合。
三、綜上所述，再審原告之主張並無可採，其依行政訴訟法第273條第1項第13款、第14款規定，以其發現未經斟酌之證物及原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌為由，提起再審之訴，為顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
四、據上論結，本件再審原告之訴為顯無理由，依行政訴訟法第281條、第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年6月29日
第二庭審判長法官江幸垠
法官許麗華法官簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國96年6月29日
書記官楊曜嘉