裁判字號：臺灣桃園地方法院100年桃簡字第605號刑事判決
裁判日期：民國100年10月28日
裁判案由：商業會計法等
臺灣桃園地方法院刑事簡易判決100年度桃簡字第605號聲請人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被告羅精忠上列被告因公共危險案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（100年度偵緝字第84號）及移送併辦（臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官100年度偵字第4859號），本院判決如下：
主文羅精忠共同商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處拘役伍拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實及理由
一、被告羅精忠於民國97年12月間某日，在臺灣地區不詳處所，應真實姓名年籍不詳自稱「陳先生」之成年男子邀約，同意提供自己名義登記為公司之負責人，渠等2人遂共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，推由被告擔任址設桃園縣中壢市○○路○段○○號11樓之19「京眾實業有限公司（下稱京眾公司）」之負責人，為商業會計法之商業負責人，亦係從事業務之人，以填製會計憑證為其附隨業務，並完成變更登記，而由「陳先生」擔任實際負責人。渠等2人均明知京眾公司並無實際銷貨之事實，竟自98年1月起至同年4月間，以該公司之名義，多次填製不實會計憑證之統一發票78張，銷售額合計新臺幣（下同）59,228,615元，提供與如附表二所示之銓珵科技有限公司等6家公司作為進項憑證使用，經前開6家公司於申報當期營業稅時，持其中之77張統一發票向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，幫助前開6家公司以此不正當方法逃漏營業稅額合計2,961,439元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅管理之公平性及正確性。案經財政部臺灣省北區國稅局函送臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查後聲請以簡易判決處刑。
二、上揭犯罪事實，業據被告於偵查中及本院訊問時坦承不諱，且被告於民國97年12月間某日，應邀同意提供自己名義登記為公司之負責人，並親自北上辦理變更負責人相關事宜，迄並完成變更登記等情，業經被告供承在卷，復有財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所98年7月15日北區國稅中壢三字第0980018033號函暨所附京眾公司涉嫌虛設行號分析表、營業稅年度資料查詢進項來源明細、公司基本資料、營業稅稅籍資料查詢作業、營業人設立登記查簽表、營業人稅籍異動通報單、桃園縣政府98年1月7日府商登字第0980500312號函、桃園縣政府營利事業統一發證設立登記申請書、被告身分證正反面影本、被告駕駛執照正反面影本、經濟部97年12月30日經授中字第09734281050號函、有限公司設立登記表、京眾實業有限公司章程、營業稅媒體申報聯繫事項維護作業、營業商號使用統一發票領用單、京眾實業有限公司門牌照片、京眾公司營業登記地址房屋所有人更正申請書、專案申請調檔查核清單、財政部臺灣省北區國稅局營業稅欠稅查詢情形表等相關資料（見臺灣桃園地方法院檢察署檢察官99年度偵字第20097號卷第12頁至第104頁）附卷可稽；再觀以營業商號使用統一發票領用單、營業人變更登記查簽表，均有被告之親筆簽名等情，業據被告供承無訛，足認被告之自白與事實相符。是本件事證明確，被告之犯行堪以認定。
三、論罪科刑：㈠按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原
始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決可資參照）。是核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪。至檢察官認被告係犯刑法第30條第1項、修正前商業會計法第71條第1款之幫助商業負責人填製不實會計憑證及刑法第30條第1項、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助幫助逃漏稅捐等罪嫌，惟按商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立之犯罪，茲被告應允擔任京眾公司之負責人，即係以此身分參與填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐罪之構成要件行為，自無成立幫助犯之餘地。再其與「陳先生」間，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。另被告與「陳先生」先後多次填製不實會計憑證與幫助他人逃漏稅捐之犯行，係於密集期間內以相同之方式持續進行，未曾間斷，具有反覆、延續實行之特徵，在行為概念上，縱有多次之填製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐舉措，仍應評價認係包括一罪之集合犯，僅論以一罪。復被告所犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪，係以開具不實統一發票後再交付他人之方式為之，而開具不實統一發票之前階段部分即係填製不實會計憑證罪，則幫助他人逃漏稅捐罪與填製不實會計憑證罪二罪間即有部分行為重合，屬一行為觸犯數罪名之想像競合犯，依刑法第55條前段規定，應從一重論以商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。
㈡爰審酌被告共同多次填製不實會計憑證之統一發票78張，銷
售額合計高達60,948,615元，而渠等提供與他人作為進項憑證使用，並以此不正當方法幫助他人逃漏營業稅額合計亦高達2,961,439元，非但紊亂稅捐稽徵體制，甚且對國家財政收入及賦稅制度之公平性造成嚴重之影響，原當從重量刑；惟念及被告犯後猶能知所悔悟，迭於偵查中及本院訊問時坦承犯行，態度尚稱良好；兼衡以被告參與本件犯罪行為所擔任之角色暨其對犯罪行為支配之程度，被告之生活狀況、品行、智識程度、犯罪所生之危險及損害等一切情狀，量處如
主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。
四、不另為無罪諭知部分：㈠聲請簡易判決處刑意旨另以：被告自98年1月起至同年4月
間止，明知京眾公司並無進貨事實，仍自如附表一所示永而利有限公司等3家公司，收取如附表一所示不實統一發票共37紙，並將上開不實之進貨發票充當進項憑證，記載於會計表冊上，並以上開不實之資料向稅捐稽徵機關申報扣抵稅額2,974,513元，以此法幫助京眾公司逃漏營業稅額；因認被告此部分亦涉犯刑法第30條第1項、修正前商業會計法第71條第1款之幫助商業負責人填製不實會計憑證及刑法第30條第1項、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助幫助逃漏稅捐等罪嫌。
㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪，又不能
證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，茍積極之證據本身存有瑕疵而不足為不利於被告事實之認定，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據，而此用以證明犯罪事實之證據，猶須於通常一般人均不至於有所懷疑，堪予確信其已臻真實者，始得據以為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性之懷疑存在，致使無從為有罪之確信時，即應為無罪之判決，最高法院82年度台上字第163號判決、76年台上字第4986號、30年上字第816號判例意旨可資參照。
㈢按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務
關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言。公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為。又營業人銷售額與稅額申報書，係公司、行號每二月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證（最高法院95年度台上字第1477號判決、84年度台上字第5999號判決意旨可資參照）。準此，被告與「陳先生」共同取得不實統一發票充當進項憑證，記載於申報書上，並以此不實資料向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額之行為，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為，且銷售額與稅額之申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證，復亦無其他積極證據足以證明如上開自附表一所示之公司等公司所取得之不實統一發票係由被告與他人共同製作，揆諸前揭說明，被告之上開行為，自不構成商業會計法第71條第1款之明知為不實之事項而填製會計憑證罪及刑法第216條、第215條之業務上登載不實文書罪。
㈣按公司負責人為公司以詐術或不正當方法逃漏稅捐，因納稅
義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考量，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定轉嫁於公司負責人，是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰性質，並非其本身之犯罪而負行為責任。次按加值型及非加值型營業稅法第1條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依該法規定課徵營業稅。所稱銷售貨物，係指將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價，所稱銷售勞務，則指提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，同法第3條第1項、第2項復有明文規定。且所得稅法第3條規定，凡在中華民國境內經營之營利事業，應依該法課徵營利事業所得稅，同法第24條規定，營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。則公司倘未實際營業，即無銷售貨物或勞務及進口貨物，既無營利所得，自不能謂逃漏營業稅及營利事業所得稅，故須納稅義務人有銷售貨物之行為為其前提，始能成立稅捐稽徵法第41條或第47條第1款之罪名（最高法院83年台上字第4791號判決及該院80年台上字第2606號判決意旨可資參照）。基此，被告取得如附表一所示不實統一發票37張之營業人均屬虛設行號或涉嫌虛設行號，此觀財政部臺灣省北區國稅局99年7月19日北區國稅審四字第0990022558號函附「京眾公司進項來源分析表」之營業狀況欄所載即明，足認京眾公司該時期並未實際營業，該公司取得之不實統一發票，並向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額，無非係為掩飾虛開如附表二所示不實統一發票之行為，則京眾公司該時期既未實際營業，即無銷售貨物或勞務及進口貨物，而無營利所得，揆諸前揭說明，即不能謂有逃漏營業稅及營利事業所得稅，故被告之行為不能成立稅捐稽徵法第41條、第47條第1款之罪名，亦無以稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅罪相繩之餘地。
㈤綜上，檢察官對於前揭所指事實之證明尚未達於通常一般之
人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度，殊屬無從為有罪之確信。此外，本院復查無其他積極證據足資證明被告有檢察官所指該部分犯行，是認不能證明犯罪，惟此部分事實倘認有罪，然因與上開有罪部分之事實，部分行為重合，為想像競合之裁判上一罪，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
㈥另臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官100年度偵字第4859號移
送併辦意旨書所載之犯罪事實，與本案之犯罪事實相同，為同一案件，本院自得併予審理。
五、據上論斷，應依刑事訴訟法第449條第1項，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、第55條、第41條第1項前段，判決如主文。
六、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀（附繕本），上訴於管轄之第二審地方法院合議庭。
中華民國100年10月28日
刑事第二庭法官溫宗玲以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本）。
書記官盧志強中華民國100年11月1日附錄本件論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表一
┌──┬──────────┬──────┬──┬──────┬─────┐│項目│營業人名稱│日期│張數│銷售金額合計│逃漏稅額││││││（元）│（元）│├──┼──────────┼──────┼──┼──────┼─────┤│1│永而利有限公司│98年2月│11│16,004,908│800,246│├──┼──────────┼──────┼──┼──────┼─────┤│2│琪實業有限公司│98年4月│10│30,245,835│1,512,292│├──┼──────────┼──────┼──┼──────┼─────┤│3│航綺興業有限公司│98年2月│16│13,239,490│661,975│├──┴──────────┴──────┼──┼──────┼─────┤│合計│37│59,490,233│2,974,513│└────────────────────┴──┴──────┴─────┘附表二┌──┬───────────┬──────────────┬──────────────┐│││開立統一發票銷售額明細│提出申報扣抵明細│││├─┬──────┬─────┼─┬──────┬─────┤│項目│營業人名稱│張│銷售額（元）│稅額（元）│張│銷售額（元）│稅額（元）││││數│││數│││├──┼───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│1│銓珵科技有限公司│7│5,213,060│260,654│7│5,213,060│260,654│├──┼───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│2│泰先國際貿易有限公司│5│3,500,080│175,004│5│3,500,080│175,004│├──┼───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│3│佳士得企業有限公司│29│22,104,460│1,105,227│29│22,104,460│1,105,227│├──┼───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│4│偉宏實業有限公司│17│12,782,420│639,124│17│12,782,420│639,124│├──┼───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│5│廣豐宜企業股份有限公司│7│7,438,900│371,945│6│5,718,900│285,945│├──┼───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│6│唯竹企業有限公司│13│9,909,695│495,485│13│9,909,695│495,485│├──┴───────────┼─┼──────┼─────┼─┼──────┼─────┤│合計│78│60,948,615│3,047,439│77│59,228,615│2,961,439│└──────────────┴─┴──────┴─────┴─┴──────┴─────┘