臺北高等行政法院97年度訴字第3251號判決

裁判字號：臺北高等行政法院97年訴字第3251號判決

裁判日期：民國98年07月02日

裁判案由：虛報進口貨物產地

臺北高等行政法院判決
97年度訴字第3251號原告祥旺國際企業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 徐克銘 律師
楊宛瑜 律師複代理人 劉凡聖 律師送達代收人乙○○被告財政部基隆關稅局代表人 呂財益 （局長）住同上訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國97年11月7日台財訴字第09700400310號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國（下同）95年11月間委由億達報關行向被告報運進口泰國產製BAMBOOSHOOTS2批（報單號碼：第AA/95/5608/0004號、第AA/95/5737/0012號，下稱系爭貨物），經被告查核結果，認定原產地為中國大陸，且系爭貨物非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，審認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，乃依海關緝私條例第37條第3項規定轉據同條例第36條第1項、第3項規定，處貨價1倍之罰鍰（下稱系爭罰鍰），併沒入其貨物；惟裁處前貨物已放行，致不能裁處沒入，依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入其物之價額，合計處新臺幣（以下同）2,819,582元，並依同條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條第1項、第2項規定，追徵所漏進口稅款441,121（包括進口稅352,447元、營業稅88,111元、推廣貿易服務費563元）（下稱系爭併計稅費）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按「海關認定進口貨物原產地作業要點」之第3點規定，原
告所申報之產地泰國是毫無疑問，同時原告亦主動提供泰國官方產證、船舶動態表及貨櫃動態表以資佐證產地泰國係屬真實。
㈡按「海關認定進口貨物原產地作業要點」之第13點規定，原
告於95年7月31日（AA/95/3744/0011）、95年9月26日（AA/95/4682/0005）、95年10月2日（AA/95/4822/0007）及（AA/95/4822/0001）、95年11月3日（AA/95/5608/0005）報運進口相同貨物，且經我國駐外單位查證，產地無訛，因此，本2批貨物產地是無庸置疑。
㈢據被告所稱「出口商東成公司先未提供相關進貨、出貨單證
及出口報單以供查核」，試問行政機關是否要先有合理懷疑，才可要原告負舉證之責。然而，原告迫於無奈也請東成公司提供相關文件及照片，但被告又以泰文看不懂為由，逕行認定產地是中國大陸。原告現再舉證泰國出口報單，以證明本2批貨物是從泰國產製出口。
㈣依行政訴訟法第4條規定，提起撤銷訴訟之前提，須有行政
處分存在，而原告認該行政處分違法且損害其權利或法律上利益，經訴願程序仍未獲救濟者，得於法定期間內提起。
⒈被告以96年12月17日第00000000號及97年1月21日第
00000000號處分書，處原告罰鍰及追徵稅款之行為係違法行政處分。
⑴原告主動提示之泰國官方產地證明（原證5）、進出口
報單（參原證4、6）、契約文件（原證7）、貨櫃及船舶動態表等資料，足茲證明本案系爭貨物產地為泰國。按「海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。」、「海關對進口貨物原產地之認定作業，除依『關稅法』及『進口貨物原產地認定標準』規定辦理外，悉依本要點之規定。」依關稅法第28條第1項前段、海關認定進口貨物原產地作業要點第2點規定，對於進口貨物原產地之認定，除依關稅法及進口貨物原產地認定標準規定辦理外，悉依海關認定進口貨物原產地作業要點認定之。
⑵次按「進口貨物本身或其包裝上有標示產地者（文字、
數字或圖案），海關得根據進口報單所申報之產地加以核對，如查無去除、破壞或塗改情事，且亦無其他事證足以判定係虛報產地時，即逕依其產地標示認定產地，免再繼續查證。但經法院依法裁判，或另有具體事證之密報、通報，或主管機關規定須查證產地之品目者，不在此限。」、「進口貨物本身或其包裝上未標示產地者，海關得根據運送契約文件、貨櫃動態表、船舶航程表或其他證明產地之文件認定其產地。」此為海關認定進口貨物原產地作業要點第3、4點所明文。準此，如進口貨物本身貨其包裝上有標示產地者，海關得依進口報單所申報之產地加以核對；無標示產地者，始依據運送契約文件、貨櫃動態表、船舶航程表或其他證明產地之文件等認定之。本案系爭貨物進口時，包裝上即有產地為泰國之標示，且未有去除、破壞或塗改等情事，海關應得就進口報單上所申報之產地認定為是。
⑶退步言之，海關縱須認有依其他證明文件為認定之必要
，原告提示之證明文件有泰國官方產地證明（原證5）、進出口報單（參原證4、6）、契約文件（原證7）、貨櫃及船舶動態表等，資料甚為完備，已足證明系爭貨物產地為泰國。其中，原告提供之產地證明業經駐泰代表處經濟組96年1月23日泰經組字第09600001190號及同年3月22日泰經組字第09600004590號函覆，表示確係權責單位所核發；且出口商東成企業兩合有限公司亦分別於前開96年3月22日泰經組字第09600004590號及同日泰經組字第09600004610號函中表示，鹽漬筍絲之原料係自泰寮邊界收購，再委託農民以人工撕成絲狀，而水煮竹筍之原料及加工有泰國、寮國兩處，該批產品全屬寮國產品，係該公司委託經常替其採購寮國柚木之泰商所取得（參原證6）云云，可茲為證。除上述產地證明，原告另提供之泰文、中譯版合資合同書、購買合約，以及進口報單上所示生產國別，皆足證明系爭貨物產地確係泰國無疑。
⒉原告提示之泰國出口報單（參原證4），足以證明系爭貨物係從泰國產製出口。
⑴查原告於訴訟中提示之泰國出口報單，乃系爭貨物係泰國出口之證明文件，足證系爭貨物產地為泰國。
⑵次查，被告之答辯理由略稱：「（來貨）僅以另紙浮貼
於外包裝，浮貼位置不一致，而外包裝紙箱係採中國大陸慣用之雙排釘紙箱，原申報產地確有可疑。．．．」、「．．．其申報單價分別僅每公斤6.98元及12.22元，基於加工成本、運送、保鮮考量，來貨由寮國轉往泰國銷往臺灣之說法，不合常理。」云云，遍觀被告答辯狀，其理由不外以主觀臆測之詞隨意帶過，並無明確事證可茲為證，而原告主動提供前述完備之證明文件，亦應被告之要求補提泰國出口報單，惟被告仍遽認來貨原產地為中國大陸，而逕行更改原告申報之產地為CN（中國大陸），並以虛報進口貨物產地，逃避管制等情事，裁處原告罰鍰及追徵稅款等處分，洵屬違法。
⒊被告裁處原告罰鍰及追徵稅款等處分，使原告財產權遭受損害。
⑴按「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害
其權利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或提起訴願逾三個月不為決定，或延長訴願決定期間逾二個月不為決定者，得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」、「人民之生存權、工作權及財產權，應予保障。」此分別為行政訴訟法第4條及憲法第15條所明文。故提起撤銷訴訟，以人民認其權利或法律上之利益因中央或地方機關之違法處分，而受有損害為要件。又，財產權為憲法明文保障之權利，是人民如因中央或地方機關之違法處分，財產權受有損害，自得提起撤銷訴訟。
⑵查本件被告以96年12月17日第00000000號及97年1月21
日第00000000號處分書，裁處原告貨價共2倍之罰鍰計2,819,582元，及追徵進口稅費總計441,121元（含進口稅352,447元、營業稅88,111元、推廣貿易服務費563元），另就乙報單部份，復處以所漏營業稅額1倍之罰鍰27,600元，使原告之財產因行政機關之違法處分受有損害，是自得以行政訴訟法第4條之規定，提起撤銷訴訟。
⒋本件原告已於法定期間內提起訴願未獲救濟。
⑴按「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日
起三十日內為之。」、「經訴願程序之行政訴訟，其被告為左列機關：一、駁回訴願時之被告。」、「撤銷訴訟之提起，應於訴願決定書送達後二個月之不變期間內為之。」訴願法第14條第1項及行政訴訟法第24條及第106條有明文。故依法經訴願程序仍未獲救濟者，得於訴願決定書訴訟後2個月之不變期間內以駁回訴願時之處分機關為被告提起行政訴訟。
⑵查本件原告因不服被告97年5月30日基普復二進字第
0971005063號維持原處分之復查決定，遂依前開訴願法第14條第1項之規定，前於復查決定書到達之次日起三十日內，即97年6月23日，敘明訴願理由後向財政部提起訴願，業經財政部訴願審議委員會97年11月7日第00000000號決定書駁回訴願。準此，原告已踐行訴願前置之程序，符合行政訴訟法第4條之要件，如就訴願駁回之決定有不服者，自得依行政訴訟法第106條所定訴願決定書送達後2個月之不變期間內，向駁回訴願時之被告，即財政部基隆關稅局提起行政訴訟。故本件原告於97年12月31日向財政部基隆關稅局提起本件訴訟，實屬合法。
㈤本件訴訟有另行調取文書物件之必要，原告爰請鈞院調取相關查證文書。
⒈按「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴
訟，為維護公益者，亦同。」、「行政法院得囑託普通法院或其他機關、學校、團體調查證據。」分別為行政訴訟法第133條及第138條所明文。是以行政法院就有必要調查之證據進行調查時，得委請他機關進行查證工作，以利訴訟之進行。
⒉查原告提供之出口報單上印有「RE-EXPORT」字樣，惟系
爭貨物之原料及加工，分別係泰寮邊界收購委託農民人工撕成絲狀，以及委託其他泰商自寮國購得再加工所得，因此就系爭貨物產地為泰國之事實，爰聲請鈞院囑託駐泰國代表處調查此再出口報單貨物之進口報單。
㈥就原告所提示之產地證明等文件已足證明系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之原產地為泰國，從而被告處分，皆屬違法。
⒈依海關緝私條例第37條及第36條規定海關須以人民進口之
貨物確有虛報而涉及逃避管制者，始得依上開規定課予罰鍰並沒入貨物。惟如貨物並無涉及虛報及逃避管制者，海關自無從課予罰鍰及沒入貨物為是。
⒉依海關緝私條例第44條、營業稅法第51條、貿易法第21
條第1項及第2項規定，人民進口貨物須有違反海關緝私條例之情形，海關始得轉據加值型及非加值型營業稅法第51條、貿易法第21條第1項及第2項等規定追徵稅款。
⒊再按「非適用海關進口稅則第二欄稅率之進口貨物，以下
列國家或地區為其原產地：．．．．．．二、貨物之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」為進口貨物原產地認定標準第5條第2款之規定。準此以言，適用第1欄稅率之進口貨物，貨物之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以其貨物最後加工之國家或地區為原產地。被告以系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍實際產地為中國大陸，非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，有虛報進口貨物產地，逃避管制情事。惟查，原告向被告報運系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍，已依法定程序向被告提供此2批竹筍製品報單外，另依法提示此2批竹筍製品之官方產地證明文件、貨櫃及船舶動態表等資料，應可明確認定系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之產地確為泰國無疑。而泰國進口貨物為適用海關進口稅則第1欄稅率之進口貨物（參附件1），故原告以泰國為原產地報關並無違誤。
㈦被告認定此2批竹筍製品原產地為中國大陸而非原告所申報之泰國，被告判斷確實有誤。
⒈系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之包裝上已貼上足以說明原產地
之標示，且原告提供之原產地證明文件、貨櫃動態表均已說明此2批竹筍製品原產地為泰國。
⑴按「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述
與調查事實及證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽，並將決定及理由告知當事人。」、「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院（現改制為最高行政法院）39年判字第2號著有判例」、「按當事人主張事實，須負舉證責任，．．．。又行政機關對人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實存在，其處罰即不能認為合法。．．．。至所謂『證據』應以積極而恰當者，始足當之。財政部48年台財字第084416號令亦認為違章漏稅案件之審理，應從證據認定其事實存在為必要條件，不得以猜度臆測之詞或不肯定之證據為課稅之惟一條件。」分別為行政程序法第43條、臺北高等行政法院95年度訴字第3114號判決及最高行政法院73年度判字603號判決所載。
⑵次按「進口貨物本身或其包裝上有標示產地者（文字、
數字或圖案），海關得根據進口報單所申報之產地加以核對，如查無去除、破壞或塗改情事，且亦無其他事證足以判定係虛報產地時，即逕依其產地標示認定產地，免再繼續查證。但經法院依法裁判，或另有具體事證之密報、通報，或主管機關規定須查證產地之品目者，不在此限。」為本件貨品進口時進口貨物原產地認定標準參考事項（參附件2）第1點所明定。準此進口貨物本身或其包裝上有標示產地者，如無去除、破壞或塗改情事，且亦無其他事證足以判定係虛報產地時，即逕依其產地標示認定產地，免再繼續查證。
⑶查系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍均已於外包裝上貼上含有品
名、成份、總重、淨重、製造商、進口商、有效期限及來源國為泰國之完整標示（參原證8），且無任何去除、破壞或塗改之情形，被告可依其產地標誌之標示認定產地，本無須再繼續查證即可認定系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之原產地為泰國。
⑷然被告僅以標示為浮貼且浮貼位置不一致即認定貨品之
標示可疑，更以毫無根據之「外包裝紙箱係採中國大陸慣用之雙排釘紙箱」，逕行將系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之產地更正為中國大陸（CN）。換言之，被告作成本件產地認定，並未以依法調查所得並獲有心證之事實為基礎，而係在毫無證據之情形下，逕以推測擬制之方法進行錯誤判定。
⑸進而言之，依東成企業兩合公司所提供系爭水煮竹筍及
鹽漬主筍於泰國之「進口報單與貨物稅及增值稅一覽表（再出口）」及「出口報單（再出口）」（參原證9），其上均已載明此2批竹筍製品之生產國、起運國均為緬甸，而非中國大陸，更證此2批竹筍製品之產地非為進口貨物管制區域之中國大陸無疑。
⒉縱本件有產品標示不足以證明原產地，惟原告所提示之產
地證明文件、貨櫃動態表等亦足證明系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之產地為泰國。
⑴依行政程序法第9條及同法第36條規定，各該行政機關
作成行政行為時，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，並注意保護人民之權益。另依行政程序法第9條、第36條、第43條行政機關就其行使之行政程序，應依職權調查證據，對當事人有利及不利事項應一律注意，並應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實。另參照改制前行政法院七十九年判字第四七一號判決：『稅捐稽徵機關對於納稅義務人違規之事實應負舉證之責，苟不能確切證明其違規之行為，即其違規之事實並不明確時，尚不得以推臆之詞為核課補稅之依據。』準此以言，行政機關於行政行為時，應以客觀公正的態度，並斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，而若違規事實不明確時，不得逕以推臆之詞為行政處分之決定。
⑵原告於報關時已提供原產地證明書，此2紙原產地證明
書均為泰國商業部製作之官方文件，證明書上均載明「所有的竹筍均於泰國成長與收成」，是以證明書應即足以證明此2批竹筍製品原產地為泰國。再者原告提供之貨櫃動態表上載明此貨櫃於95年11月11日於泰國曼谷裝運，再於95年11月18日運抵臺灣基隆，亦證此2批竹筍製品係自泰國出口無疑。
⑶被告於審判時主張：此2紙泰國商業部原產地證明書與
原告提供之東成企業兩合公司之契約（參原告98年6月2日行政訴訟變更聲明暨準備狀原證7）上所載產地不符；貨櫃曾於香港裝櫃，即有出口自中國大陸之可能云云。惟原證7之契約為東成企業兩合公司與當地商人收購竹筍之契約，契約上雖載明部分竹筍來自寮國似與泰國商業部產地證明書不符，惟原證7之契約更證明此2批竹筍製品非來自中國大陸無疑。系爭水煮竹筍原產地證明書上所載明貨物裝運日期係95年11月5日，而鹽漬竹筍原產地證明書則載明貨物裝運日期係95年11月10日，是以於95年11月4日以前，此2批泰國竹筍製品尚未裝運無疑，更顯被告主張貨品已於95年10月23日於香港裝櫃之說法悖於事理。
⒊被告以出口商東成企業兩合公司無工廠硬體亦不配合提供
相關進貨、出貨單證及出口報單以供查核，被告以此作成之原處分違反不當連結禁止原則，及違反關稅法第28條第
1項前段之規定而屬違法。⑴按「查所謂不當連結禁止原則係指國家採取的措施與其
所欲達成之目的間，應有正當合理的關聯」、「依行政程序法第4條之規定：『行政行為應受法律及一般法法律原則之拘束』，而一般法律原則之內含依一般學說之見解認為不當連結禁止，其意義為行政機關為任何行政行為時，不得將不相關之因素考慮在內，例如：換汽機車行照時，需先繳清罰鍰等行政法院均著有判決在案，是故，在相關行政命令等制訂時，亦不得將不相關之因素制訂成構成要件之一部分，從而為行政目的之達成將不相關之因素考量在內。」、「然考試所涉及之問題，除成績之評分外，尚包括考試機關所為考試程序有無瑕疵，對事實之認定有無違誤，有否違背一般有效之評價原則，決定及格與否之際，有無考量與考試內容無關之事項，此項考量有無逾越裁量權，應考量事項有無漏未考量，及有無違背憲法上之平等原則等事項。倘考試機關所為考試及格與否之決定，有上開各項之瑕疵致應考人生不利益之情形，已逾單純評分屬判斷餘地之範圍，非不得由法院予以審查。」、「學說上固然承認行政機關就不確定法律概念及某些性質之事件，享有『判斷餘地』，但並非表示完全排除司法審查。行政機關行使判斷餘地權限之際，倘未充分斟酌相關之事項甚或以無關聯之因素作為考量，或者判斷係基於不正確之事實關係等情形，即屬違法，行政法院自得予以撤銷。」分別為司法院大法官釋字第603號解釋城仲模大法官協同意見書、臺北高等行政法院95年度訴字第1016號判決、最高行政法院85年判字第1987號判決及最高行政法院92年度判字第904號判決所揭示。準此以言，不當連結禁止不僅為憲法上原則，亦為行政法上之一般原理原則。行政機關於行政行為時，其採取之措施與所欲達成之目的，應有正當合理的關聯。如不具有正當合理關聯性者，自得予以撤銷之。
⑵被告要求東成公司提供進貨、出貨單、出口報單及照片
等，其目的不外係藉以查核確認產地。然進貨、出貨單證為方便查驗貨物數量之用，而進出口報單之功能於國際貿易中僅在確定貨物係經由何國、何港口為進口、出口，其本身均不具有證明貨物原產地之功能；而東成企業兩合公司是否有工廠更與此2批主筍製品之原產地無涉。是進貨、出貨單、出口報單、照片既無確認貨物原產地之功能，被告欲達成確認系爭貨物原產地之目的自無法達成。準此，海關對於進口貨物原產地之認定，必要時得請納稅義務人提供產地證明文件，惟海關就不確定法律概念為認定時，仍需充分考量斟酌所有事實基礎，且不得將無關聯之因素納入認定考量。否則縱海關就不確定法律概念享有判斷餘地，惟倘未充分斟酌相關之事項甚或以無關聯之因素作為考量，或者判斷係基於不正確之事實關係者，仍得由法院予以審查為是。職是以故，被告主張東成企業兩合公司未提出進貨、出貨單、出口報單、照片，即可認為系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍實際產地為中國大陸云云，與行政法上不當連結禁止原則有違，系爭行政行為自屬違法，而應予原告以救濟之機會。
⑶按「海關對進口貨物原產地之認定，應依原產地認定標
準辦理，必要時，得請納稅義務人提供產地證明文件。」、「一、進口貨物或其包裝上之產地標誌，查無去除、破壞或塗改者，亦無其他事證足以判定係虛報產地時，驗貨或查緝單位概依其產地標誌認定產地，免再繼續查證或送認定。」、「六、進口貨物如其包裝上或貨櫃內有『特定國家』商檢代碼或熏蒸證明等可疑資料者，由驗貨或查緝單位請進口人提出說明及提供下列證明文件，查證後認定產地：（一）如物上（貨物上無法標示產地者，以內包裝為準）有其他國家地區顯著、牢固、明確之產地標誌，應請進口人提供運送文件、貨櫃動態表、雙方買賣契約、產地證明等文件，認屬與產地標誌相符者，依其產地標誌逕予認定其產地。．．．」分別為關稅法第28條第1項前段、進口貨物原產地認定標準參考事項第一點及第六點第（一）所明定。故如依貨物或其包裝上之產地標誌，或依當事人所提供之運送文件、貨櫃動態表、產地證明之文件，已足以認定進口貨物之原產地者，依前揭規定並無要求當事人提供出口報單供認定，從而當事人即無須再提供出口報單文件。另「學說上固然承認行政機關就不確定法律概念及某些性質之事件，享有『判斷餘地』，但並非表示完全排除司法審查。行政機關行使判斷餘地權限之際，倘未充分斟酌相關之事項甚或以無關聯之因素作為考量，或者判斷係基於不正確之事實關係等情形，即屬違法，行政法院自得予以撤銷。」為最高行政法院92年度判字第904號判決所載。
⑷關稅法第28條條文所稱之「必要時」，屬一不確定法律
概念之規定，而海關對於進口貨物原產地之認定，必要時得請納稅義務人提供產地證明文件，惟海關就不確定法律概念之認定時，仍需充分考量斟酌所有事實基礎，且不得將無關聯之因素納入認定考量。原告向被告報運自泰國進口之系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍，提供泰國商業部核發之官方產地證明、書貨櫃動態表等文件，應可明確認定系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之產地確為泰國無疑，依前說明，被告應不得再要求提供相關進貨、出貨單證及出口報單為是。
⒋被告一再指稱系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍產地為中國大陸，就此是否屬實，自應由被告負客觀舉證責任。
⑴按「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法
之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」、「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」行政法院39年判字第2號、61年判字第70號與75年判字第309號判例可資參照。準此以言，行政機關處罰人民時仍應遵守證據法則。另依「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。」為行政訴訟法第133條與第125條第1項所明定。又於行政訴訟，學說認為「在職權調查主義支配之下，本不生舉證責任分配之問題，但仍有客觀的舉證責任」（ 吳庚 教授著，「行政爭訟法論」，88年5月修訂版，166頁以下）、「原則上稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。」高雄高等行政法院90年度訴字第818號判決可資參照。
⑵查本件被告以「（來貨）僅以另紙浮貼於外包裝，浮貼
位置不一致，而外包裝紙箱係採中國大陸慣用之雙排釘紙箱，原申報產地確有可疑。．．．．．．」、「．．．．．．貨櫃動態表顯示曾於香港裝櫃，再經泰國運抵臺灣，．．．．．．」、「．．．．．．其申報單價分別僅每公斤6.98元及12.22元，基於加工成本、運送、保鮮考量，來貨由寮國轉往泰國銷往臺灣之說法，不合常理。」等主觀臆測之詞隨意帶過，並無明確事證可茲為證，則此不能證明事情真偽之不利益，本自應由被告承擔為是。
⒌被告就系爭水煮竹筍及鹽漬主筍之產地認定與他案為不同之處理，違反平等原則而違法。
⑴按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」為
行政程序法第6條所明定。另「來貨內包裝印有大陸城市，且貨物背面鐵牌有『MADEINCHINA』『中國大陸製』字樣，被告依據『海關對進口貨物疑似大陸物品驗放處理要點』第一點規定，逕予認定為『大陸物品』，且來貨非屬經濟部公告准許間接進口之大陸物品，認原告顯有虛報進口貨物產地涉及逃避管制之違法行為。」、「本航次所載貨物均自大陸港口裝運，且來貨外包裝袋上並標示有〞0000000000〞代碼，經被告審認為大陸物品，且來貨非屬經經濟部公告准許間接進口之大陸物品，原告顯有虛報進口貨物產地並涉及逃避管制之行為。」「查原告於八十三年十月十七日，委由巨盟公司向被告申報自日本進口「GAMEMACHINE」一批，經被告查驗發現來貨貨上及內外包裝皆示〝MADEINCHINA〞字樣，而外箱產地標示部分卻已遭刮除，顯見來貨產地為中國大陸，參以原告所提示來貨售貨人香港嘉豐貿易公司出具之說明書，亦承認系爭貨物確實是於中國大陸生產製造，且本案來貨非屬經經濟部依臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第七條規定公告准許間接進口之大陸地區物品，原告原申報系爭來貨之產地為日本，則其虛報進口貨物產地，逃避管制之違法行為，洵堪認定。」以上分別為最高行政法院86年度判字第998號判決、最高行政法院85年度判字第1790號判決、最高行政法院85年判字第1090號判決之見解。觀諸上開見解，均以貨物本身有明顯之大陸字樣為被告認定產地之依據。
⑵查本案貨物之外包裝上已印有產地為泰國之字樣，且原
告業依法定程序向行政機關提供泰國商業部核發之官方產地證明書、貨櫃動態表等文件，應可明確認定系爭水煮竹筍及鹽漬竹筍之產地確為泰國無疑。
並聲明：⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物一、．．．四、其他違法行為。」「有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」「前2項私運貨物沒入之。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿5年者，不得再為追徵或處罰。」分別為海關緝私條例第37條第1、3項、第36條第1、3項及第44條所明定。次按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．7、其他有漏稅事實者。」「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」「推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」復分別為行政罰法第23條第1項、營業稅法第51條第7款、貿易法第21條第1、2項所規定。本案原告報運貨物進口涉有虛報貨物產地、逃避管制之情事，已如前述，被告依上開法條論處，於法洵無不合。
㈡訴訟理由一、二、三略稱：「．．．原告主動提供泰國官方產證、船舶動態表及貨櫃動態表．．．」「．．．原告於．
．．報運進口相同貨物，且經我國駐外單位查證，產地無訛．．．」「．．．但被告又以泰文看不懂為由，逕行認定產地是中國大陸．．．」等節，惟查：
⒈本案來貨經被告查驗結果，係以18公斤或1桶裝，貨上未
標示產地，僅以另紙浮貼於外包裝，浮貼位置不一致，而外包裝紙箱係採中國大陸慣用之雙排釘紙箱，原申報產地確有可疑。嗣據駐外單位96年1月23日泰經組字第09600001190號函（卷2附件1）及同年3月22日泰經組字第09600004590號函（卷2附件3）查復稱，原告所提供之產地證明係為權責單位所核發，出口商東成公司稱竹筍原料係自泰寮邊界收購，再委託農民以人工撕成絲狀，故無其他工廠硬體，亦無攝影紀錄。該單位96年3月22日泰經組字第09600004610號（卷2附件2）及同年5月18日泰經組字第09600007980號函（卷2附件4）再稱，出口商東成企業無意願提供相關進貨、出貨單證及出口報單以供查核。
⒉根據原告提供之工廠照片、泰文合資合同書及購買合約等
資料，原告並未配合說明該等資料之名稱、佐證事實及內容等，照片拍攝地點亦不詳，經比對照片上筍絲包裝紙箱樣式、印刷文字（泰文），均與來貨包裝紙箱不同，其包裝特徵顯有未符。又東成公司稱水煮竹筍（即報單1所屬貨品）全屬寮國產品，鹽漬筍絲（即報單2所屬貨品）係自泰寮邊界收購，再委託農民以人工撕成絲狀，根據報單原申報完稅價格，其申報單價分別僅每公斤6.98元及
12.22元，基於加工成本、運送、保鮮考量，來貨由寮國轉往泰國銷往台灣之說法，不合常理。
⒊另由鹽漬筍絲之包裝紙印有竹筍圖形，標有放置方向箭頭
圖示、食用方法及使用建豐行之專用封箱之包裝情形觀之，該製造工廠應具規模，且本2案淨重共90.4公噸，若加計產製過程所剝掉、切除之筍殼及廢棄部分，其數量甚為龐大，稱製造商無其他工廠硬體，不足採信；又來貨採常溫、暫時保存方式，距外箱標示有效期限96年9月30日尚遠，惟經被告開櫃查驗時，來貨多已腐臭，顯示早已裝櫃，此由來貨曾於香港裝櫃，繞經泰國運抵台灣之貨櫃動態可證。被告審酌上述事證，依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8點之規定，綜合研判認定產地為中國大陸（CN），應屬妥適。原告主張根據所提供之文件資料，足資證明來貨原產地為泰國乙節，自難採認。
㈢訴訟理由四略稱：「原告現再舉證泰國出口報單，以證明本
2批貨物是從泰國產製出口．．．」乙節，根據原告提出之出口報單，其右上角蓋有「RE-EXPORT」印章，亦即該報單為復出口報單，則該批貨物僅於泰國「轉運」出口，而非為泰國產製後直接載運出口者，從而，原告主張，自無足採。
並聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點係被告以原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，依海關緝私條例第37條第3項規定轉據同條例第36條第1項、第3項規定，處以系爭罰鍰，並依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物價額；並依同條例第44條、營業稅法第51條及貿易法第21條第1項、第2項規定，追徵系爭併計稅費，是否適法？
五、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：
虛報所運貨物之名稱、數量或重量。虛報所運貨物之品質、價值或規格。繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。
其他違法行為。」、「有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」、「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」、「前2項私運貨物沒入之。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。．．．」分別為海關緝私條例第37條第1項、第3項、第36條第1項、第3項及第44條所明定。
六、又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．其他有漏稅事實者。」復為營業稅法第51條所明定。次按「為拓展貿易，因應貿易情勢，支援貿易活動，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。．．．推廣貿易服務費之實際收取比率及免收項目範圍，由主管機關擬訂，報請行政院核定。」亦為貿易法第21條所規定。又進口非屬「臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。
七、經查：㈠系爭進口貨物是否涉及虛報與逃避管制，係以原申報者與實
際進口貨物現狀為認定準據。經檢視系爭貨物之貨櫃動態表，發現其中報單號碼AA/95/5737/0012（附原處分卷1，附件1-2）之貨櫃號碼TTNU-00000000000之動態，於2006年10月23日曾在大陸香港地區裝載之後，於同月28日抵達泰國曼谷，並在該處卸載及裝載始航運至台灣基隆港卸載，有該貨櫃之動態表附本院卷第53頁足考，可知系爭貨物之貨櫃之1曾在大陸地區裝載貨物；另，系爭貨物係採18公斤或1桶裝，貨物本身並未直接標示產地，係以另紙浮貼在貨物外包裝上，且浮貼位置並不一致，有現場檢查之照片附本院卷第54頁及原處分卷1附件2可查，可知系爭貨物之產地係採行人工黏貼標示方式為之；又者，檢視系爭貨物之外包裝紙箱係採雙排釘紙箱（大陸地區慣用之包裝方式）。基上，則系爭貨物是否確如原告所稱原產地係在泰國，即值進一步探究。
㈡查本件原告於95年11月間向被告報運進口泰國產製系爭貨物
竹筍（BAMBOOSHOOTS）2批，原告雖向被告提示產地證明文件、工廠照片及購買合約等文件供核。而被告為查證系爭貨物之產地，乃通知原告及東成企業兩合有限公司（下稱東成公司）提供系爭貨物之出口報單供參。原告原證9（見本院卷第107-110頁）固提出東成公司所提供系爭水煮竹筍及鹽漬主筍於泰國之出口報單供參。惟查，該等出口報單文件右上角經以英文大字體註記「RE-EXPORT」之字樣，而「RE-EXPORT」在英文維基百科全書載述其定義為：「Re-exportsareforeigngoodsexportedinthesamestateaspreviouslyimported,fromthefreecirculationarea,premisesforinwardprocessing．．
．」（再出口，係指出口之國外貨物，與先前在同一國家進口者一樣．．．）、「Re-exportationiswhenamember
ofacustomsunionchargeslowertariffstoexternalnationstowintrade,andthenre-exportsthesameproductwithinthecustomsunion,buttariff-free.」（再出口，係指進口國對非其關稅聯盟會員國收取較低的關稅，以獲取貿易機會，然後將相同貨品再出口於所屬關稅聯盟會員國內，但免稅）、「Theexportwithoutfurtherprocessingortransformationofagoodthathasbeenimported.ItisalsocalledEntrepotTrade.」（該出口對該進口之貨品並無進一步處理或加工變形，亦稱轉運貿易）。是知，「RE-EXPORT」在國際貿易上應係原進口之國外貨物，未經加工，即再轉運出口之意。據此，被告主張系爭貨物實際上係自他國進口泰國後，再直接轉運出口至台灣基隆港卸載，即非空穴來風。原告主張系爭貨物之再出口報單生產國別及起運點均為緬甸，並非中國大陸等語（見本院言詞辯論筆錄），亦已承認系爭貨物產地實非泰國。
㈢次查，原告所提系爭貨物泰國出口報單，生產國別及起運國
家均載為「Myanmar」即緬甸，出口關稅均載為「Free」（免稅），有該再出口報單附本院卷第107頁及其譯附本院卷第115頁（即原證9）足稽，符合上揭維基百科對「再出口」之定義與說明，即轉運出口以達「免稅」之目的，足知系爭貨物之進口報單「生產國別（29）」均申報為「Thailand,TH」（見原處分卷1，附件1-1，1-2），即有不實；再者，參諸原告於原處分階段所提資料主張系爭貨物在泰國或寮國採集，有原告所提「合資合同書」（中譯本）㈠載明：「TongChenLtd.,Part（即東成公司）認同委託” 宋律 先生”為兩合公司之技術顧問及代表於寮國境內洽商與採購”麻竹筍”原料。㈡宋律有責任選購竹筍售予公司負責人，而寮國境內文件，由寮國合作公司”汶盛”全權處理。．
．．」暨「鹽漬麻竹筍絲購買合約」中譯本，分別附原處分卷1附件3足稽。更見原告對系爭貨物原產地一事，說詞前後反覆不一，所稱系爭貨物之產地為泰國或緬甸均與查證之事實未符，自屬無法採信。
㈣再查，審諸被告將原告所提示之產地證明文件、工廠照片及
購買合約等文件檢送駐外單位查證結果。據駐泰國代表處經濟組96年1月23日泰經組字第09600001190號（見原處分卷
2，附件1），及同年3月22日泰經組字第09600004590號（見原處分卷2，附件3）函復，指原告所提產地證明確為權責單位所核發，惟表示出口商東成公司稱竹筍原料係自泰寮邊界所收購，再委託農民以人工撕成絲狀，故無其他工廠硬體，亦無攝影紀錄；該組96年3月22日泰經組字第09600004610號（見原處分卷2，附件2），及同年5月18日泰經組字第09600007980號（見原處分卷2，附件4）函復，兩度函請出口商東成公司提供相關進貨、出貨單證及出口報單以供查核，迄未獲任何答覆，亦經駐外單位函覆被告明確在卷（見原處分卷2，附件4）。
㈤末查，衡酌東成公司答覆駐單外之查詢，其稱「水煮竹筍」
（系爭貨物之1）全屬寮國產品，再檢視所提該等發票報單等資料，原告原申報每公斤僅6.98元；又，東成公司另稱「鹽漬筍絲」（系爭貨物之2）係自泰寮邊界收購，再委託農民以人工撕成絲狀等，再檢視所提該等發票報單等資料，原告原申報每公斤亦僅12.22元，分別有東成公司之答覆、發票及報單等文件附原處分卷2，附件2-3足佐，更見原告所提東成公司在出口報單產地及起運地之申報，與所答覆之產地不同，顯見東成公司之答覆內容及原告所提之再出口報單並不一致，事有蹊蹺亦明。則基於加工成本、運送及保鮮之考量，系爭貨物由寮國轉往泰國銷往台灣之說法顯不符成本，甚不合常理，難謂實在。
㈥據上，審酌原告所附系爭貨物製造工廠照片、泰文合資合同
書及購買合約等，並比對照片上筍絲包裝紙箱樣式、印刷文字（泰文），均與系爭貨物包裝紙箱不同，其包裝特徵並不相符；且系爭貨物本身並未標示產地，僅以另紙浮貼於外包裝，有如上述，與原告提供工廠照片（見原處分卷1附件3）比對不符；及東成公司之上開答覆有違成本計算，與系爭貨物裝載之貨櫃之1曾經在大陸香港地區裝載及系爭貨物外包裝紙箱係採大陸地區慣用之方式，暨原告所提系爭貨物之泰國進口報單上蓋有英文「Re-export」字樣，為原進口之貨物未經加工再為出口之意等情，亦即該報單為復出口報單，則該批貨物僅於泰國「轉運」出口，而非為泰國產製後直接載運出口者灼然。被告因而依行為時進口貨物原產地認定標準參考事項第8點之規定，認定系案貨物產地為中國大陸，即非無據。原告主張系爭貨物非來自大陸地區等主張，既與查證之事實相忤，而無法採取。原告雖另訴稱被告就系爭水煮竹筍及鹽漬主筍之產地認定與他案為不同之處理，違反平等原則而違法。惟查，產地之查證認定係依個案到貨現況及相關事證辦理，其他相同貨物之放行並不影響本件之查證與認定，核屬兩事，不能混為一談；且不法事項，並不得主張違法平等原則。是本件既經調查認定有違法情事，即應依法裁處，並不得免罰，一併敘明。
八、綜上，原告所訴委無足採，從而被告以原告95年11月間委由億達報關行報運進口泰國產製系爭貨物經被告查核結果，認定原產地為中國大陸，且系爭貨物非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，審認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，乃依海關緝私條例第37條第3項規定轉據同條例第36條第1項、第3項規定，處系爭罰鍰，併沒入其貨物；惟裁處前貨物已放行，致不能裁處沒入，依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入其物之價額，合計2,819,582元，並依同條例第44條、營業稅法第51條及貿易法第21條第1項、第2項規定，追徵系爭併計稅費，即無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
九、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及舉證，與本件判決結果並無影響，爰不逐一論述，併此敘明。又原告請求向泰方調取系爭貨物「Re-export」之文件資料，以明被告所稱Re-export係指自他地進口並未卸貨，直接轉運他地之說詞不可採等云。惟查原告所提系爭貨物之泰國進口報單上蓋有英文「Re-export」字樣，其文義本有「再出口」之意，且本件並非以「Re-export」之解讀為唯一輔證，尚配合其他經調查之證據，以確認本件系爭貨物之產地為大陸地區，有如上述，事證既已明悉，自無再調取函查之必要，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年7月2日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官闕銘富
法官林育如法官陳鴻斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年7月2日
書記官陳清容