臺中高等行政法院93年度訴字第152號判決

裁判字號：臺中高等行政法院93年訴字第152號判決

裁判日期：民國94年02月16日

裁判案由：虛報進口貨物

臺中高等行政法院判決
93年度訴字第00151、152號93年度訴字第00153、154號93年度訴字第00155、156號原告總格實業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 陳芝荃 律師複代理人姜萍律師被告財政部臺中關稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國932月19日台財訴字第0920064852、0000000000號，93年2月20日台財訴字第0920064883號、93年2月23日台財訴字第0920064851、0000000000、0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文財政部九十三年二月二十日台財訴字第○九二○○六四八八三號、九十三年二月二十三日台財訴字第○九二○○六四八八一號、九十三年二月十九日台財訴字第○九二○○六四八五二號、第0000000000號訴願決定及被告九十二年八月十三日中普進四字第○九二○一○四六六二號、第0000000000號、第0000000000號、第0000000000號復查決定均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告分別於民國90年5月15日、6月12日、6月27日、7月24日、8月28日、10月22日委由達通報關有限公司向被告機關連線申報進口義大利產製GIGA8000AUTOMATIC
CNCDRILLINGMACHINEFORPCB8軸鑽孔機六批（進口報單：DA/AA/90/2738/1123號、DA/AA/90/3590/1249號、DA/AA/90/4306/1131號、DA/AA/90/3298/1176號、DA/AA/90/6319/1136號、DA/AA/90/5174/1193號），報列進口稅則第8465.95.00號，並檢具經濟部工業局核發之編號ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000進口貨品國內無產製證明申請書，申請按海關進口稅則第84章增註九規定稅率免稅，經電腦核定以C2通關方式（文件審核通關、貨物免驗）通關，並經被告機關依行為時關稅法第14條（現行第18條）規定按原申報之稅則稅率及價格先行徵稅放行後，嗣經被告機關於92年2月24日依行為時關稅法第10條（現行第13條）第1項規定，派員赴原告處執行事後稽核結果，本案實際進口貨物為鑽孔機之部分零、配件，於進口後再與國產零組件組裝成整台鑽孔機供內外銷用，認原告有虛報貨物名稱，以不正當方法請求免稅情事，被告機關乃依海關緝私條例第43條規定各處所漏稅額2倍之罰鍰計新台幣（下同）1,648,670元、358,968元、1,143,818元、1,093,590元、896,926元、972,168元，並依同條例第44條規定分別追徵所漏進口稅829,335元、191,241元、561,935元、547,306元、446,509元、484,579元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，均遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：原處分（即被告九十二年第00000000
號、00000000號、00000000號、00000000號、00000000號、00000000號處分書）、復查決定（即被告九十二年八月十三日中普進四字第0920104666號、0000000000號、0000000000號、0000000000號、0000000000號、0000000000號復查決定）及訴願決定（即財政部九十三年二月二十三日台財訴字第0000000000號、九十三年二月二十三日台財訴字第09200064851號、九十三年二月二十日台財訴字第0920064883號、九十三年二月二十三日台財訴字第0920064881號、九十三年二月十九日台財訴字第0920064852號、九十三年二月十九日台財訴字第0000000000號訴願決定）均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈程序部份：按「民事訴訟法第二百四十五條、第二百四十
六條、第二百四十八條．．．之規定，於本節準用之。」行政訴訟法第115條定有明文。次按「對於同一被告之數宗訴訟，除定有管轄權者外，得向一訴訟有管轄權之法院合併提起之，但不得行同種訴訟程序者，不在此限。」民事訴訟法第248條，亦有明文。查本件原告係對於同一被告即財政部台中關稅局，對於數次相同之進口貨物（即八軸鑽孔機零件），經被告認為有違反海關緝私條例第43條規定追徵進口稅及處以罰鍰事件，故為訴訟經濟之考量，爰依上開規定合併提起本件訴訟，合先敘明。
⒉按「法規明定自公布或發布日施行者，自公布或發布之日
起算至第三日起發生效力。」中央法規標準法第13條定有明文。又「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」稅捐稽徵法第48條之3定有明文。又按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格，先行徵稅驗放，事後再加審查；如有應退應補稅款者，應於貨物放行後六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」90年10月31日修正前關稅法第5條之1（新法為第14條第1項）定有明文。查依本件被告執行事後稽查始發現原告有漏稅情事，其根據乃為關稅法第10條之規定，然本件被告係對於原告自90年5月15日至同年10月22日間進口貨物所為之原處分，而此期間均在90年10月31日新增關稅法第10條修正公佈前（即舊法時期），而舊法並無與新法第10條相同規定，依行為時法即修正前關稅法第5條之1規定，本件被告至遲應於90年10月22日貨物放行後6個月內（即約91年4月22日）通知納稅義務人即原告補稅，惟被告逾越上開6個月期間，未為通知補稅，則依上開規定應視為業已核定在案。惟被告反引用行為時所無之法律即新修正之關稅法第10條規定，違法於92年2月24日實施事後稽查，其已違反行政程序法第4條「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束」、第34條「行政程序之開始，由行政機關依職權定之。但依本法或其他法規之規定（本件即屬修正前關稅法第5條之1）有開始行政程序之義務，或當事人以依法規之規定提出申請者，不在此限。」等規定，準此原處分等既屬違法，當無維持之餘地，進而復查決定及訴願決定亦應予以撤銷，以符法制。
⒊按「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖
退稅額二倍至五倍之罰鍰，並得沒收其貨物。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追繳其所漏或沖退之稅款。」海關緝私條例第43條及第44條前段，分別定有明文。又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第275號解釋稽詳。是海關緝私條例第43條規定所謂不正當方法，當係指行為人主觀上將該「請求免稅、減稅或退稅」之方式係屬「不正當」，而仍執意為之，始足當之，故當僅限於「故意」而言，此揆諸改制前行政法院71年度判字第1265號判決意旨亦明確指稱「按『以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退稅額二倍至五倍之罰鍰，並得沒收其貨物。』，又『有違反本條例情事者，除依本條例規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款』固為海關緝私條例第四十三條、第四十四條所規定，惟所謂以不正當方法，係指請求免稅、減稅或退稅之人，其本身在主觀之認識上，有以不正當方法而言。」亦可證之。
⒋經查本件原告申請進口之貨物確為8軸鑽孔機之零件，原
處分卷內應有原告當初報關相關資料可資憑查，惟於原告公司前向經濟部申請免稅證明時，承辦人員未熟悉進口報關業務，本應於「進口貨品國內無產製證明申請書」中之「進口貨品中英文名稱及規格」一欄中，原應翔實填寫之「8軸鑽孔機詳如附清表M319」（即為8軸鑽孔機之零件），簡化為「8軸鑽孔機」而未加填「詳清表M319」，且未附上該「M319」表，致經濟部所發予之免稅證明為整部之8軸鑽孔機，致生被告機關之誤會，故而有本件之追徵進口稅及罰鍰情事發生。然事實上，從原告當初申請進口報關相關資料可知，原告當初所進口者確為義大利製8軸鑽孔機之零件，而非整部8軸鑽孔機之機器，被告詳細審核相關文件資料，即可明之其間確屬作業上疏失，原告公司絕非有故意以「不正當方法」以為免稅之舉。
⒌再者，參以原告前於88年5月18日以相同之8軸鑽孔機零件
向經濟部申請免稅證明，亦經經濟部准以免稅並發以證明在案，且衡情就進口本件整部8軸鑽孔機之機器國內既未產製，則該部機器所需重要零組件當亦屬國內無產製，否則原告豈有不取用國內產製之零件，反捨近求遠增加諸多成本遠從國外進口之理，就此原告顯無以不正當方法以為免稅之故意可言，被告據以課徵原告進口稅及罰鍰，洵無理由。又依關稅法第57條第1項：「外銷品進口原料關稅，得於成品出口後退還之。」（舊法為第36條第1項）經查復查決定書略載稱「執行稽查結果，本案實際進口貨物為鑽孔機之部分零、配件，於進口後再與國產零組件組裝成整台鑽孔機供內外銷用．．．」，然事實上本件原告進口鑽孔機零、配件組裝成鑽孔機後，悉數出口，是依上開關稅法規定，原告對於零、配件之進口，雖可先繳納進口（關）稅，而於成品出口後，亦得退還稅款，就此無論有無「無產製證明」免稅，對原告而言並無任何實益，無論是「免稅」或是事後「退稅」，原告均無須支付進口稅，準此，亦堪證之原告並無逃避關稅之故意及動機可言。請鈞院檢附本件相關進口零件資料送往經濟部，函詢原告於
90年5月13日至同年10月19日止，該等零件國內是否有產製，亦即於90年5月13日至同年10月19日原告申請進口該批8軸機器零件時，應否發給「無產製證明」？以為原告是否有以「不正當方法」免稅之意圖及動機。
⒍原告申請進口系爭貨物時向被告機關所提出之「進口報單
」（按被告僅提出部份而已，見原證二）其中所列進口項目共有五十二項，從貨物名稱、數量均為十的倍數等情（即為十部八軸鑽孔機之零件組合），均為系爭八軸鑽孔機之零件，彰彰明甚。倘原告有向被告機關所指之偽以進口八軸鑽孔機成品名義，實際係進口零件之不正當方法逃漏稅捐，則焉會於向被告機關申報之進口報單上，載明實際進口者係零件而非八軸鑽孔機成品，其理至明，足見本件原告公司純係作業疏失所致，而非故意以不正當方法逃漏進口稅。
⒎原告細察被告所提本件據以課稅、罰鍰之相關貨品之計算
清表，即訴字第151號清算清表（下稱甲表）、訴字第152號計算清表（下稱乙表）訴字第153號計算清表（下稱丙表）訴字第154號計算清表（下稱丁表）、訴字第155號計算清表（下稱戊表）、訴字第156號計算清表（下稱已表），確有下列瑕疵，茲縷析如後：
⑴乙表其中有部分頁數脫落，請被告再提出完整，俾以原
告核算。乙表所載漏稅額為192,984元，而原處分（即92年第00000000號）則載所漏稅額為191,241元。
⑵丙表所載漏稅額571,909元，原處分（92年第00000000號）則載所漏稅額為561,935元。
⑶丁表所載漏稅額448,463元，原處分（92年第00000000號）則載所漏稅額為445,509元。
⑷己表所載漏稅額486,084元，原處分（92年第00000000號）則載所漏稅額為484,579元。
⑸是從上開被告所提出之計算清表所總計之漏稅金額，乃
與各原處分不符，甚至依理而言，處分書所載之漏稅額包括「進口稅」、「商建費」、「推貿費」等項目（此可參訴字第151號卷之92年第00000000號處分書），故處分書所載之金額絕對應高於計算清表所載列之漏報進口稅額，而不可能低於計算清表之漏報進口稅金額。⑹於同一清表內重複列有同一項目貨品(但不同數量)，
是否有重複課稅之虞？⑺就上開同一清表重複列載之同一貨品，經計算所得單價不一，互有矛盾。
⑻上開六表就同一項目之貨品，不論同一表格所列者，或
不同表格所列者，部分貨品項目所適用之稅率不一，亦互有矛盾。
⒏綜上，本件原處分、復查決定及訴願決定等均有違誤，請判決如訴之聲明。
㈡被告答辯之理由：
⒈程序部分：本件原告係對於同一被告即財政部台中關稅局
，對於數次相同之進口貨物（即八軸鑽孔機零件），而經被告認為有違反海關緝私條例第43條規定追徵進口稅及處以罰鍰事件，為訴訟經濟考量，則93年度訴字第151、152、153、154、155及156號等6件因虛報進口貨物事件，係基於同一事實及法律上之原因，被告爰於本件合併答辯，先予敘明。
⒉按「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖
退稅額二倍至五倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第43條及第44條所明定。本案案據行為已如前述，被告因據論處，洵無不合。
⒊關於原告主張被告機關應依行為時關稅法第5條之1規定於
貨物放行後6個月內通知補稅，不適用新修正之關稅法第10規定，被告違法事後稽查，已違行政程序法第4條、第34條規定，及本件應有稅捐稽徵法第48條之3規定之適用云云。惟按「海關於進出口貨物放行之翌日起二年內，得對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施事後稽核．．．」為行為時關稅法第10條（現行第13條）前段所明定（90年10月31日行為時關稅法修正公布）。次按「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」復為海關緝私條例第44條所明定。查本案進口貨物分別於90年5月15日至同年10月23日經被告放行，被告於92年2月24日對渠實施事後稽核，實施事後稽核時間，尚未逾進口貨物放行之翌日起2年內，被告自得依行為時關稅法第10條（現行第13條）前段規定辦理，且經發現原告核有虛報貨物名稱，以不正當方法請求免稅情事，如前揭所述，且經核其自系案貨物進口放行至被告實施事後稽核發現虛報貨物名稱，期間仍未逾前揭五年追徵或處罰規定期限，依法自應論處。又據改制前行政法院60年度判字第417號判例：「公法之適用，以明文規定者為限，公法未設有明文者，自不得以他法之規定而類推適用，此乃適用法律之原則。」本案當無稅捐稽徵法第48條之3規定之適用，且行為時關稅法均無適用其修正前關稅法之規定。原告稱應據以適用修正前之法令，核屬對該條文之誤解，並不足採。故被告依稽核結果依首揭法條規定科處原告罰鍰，應無不當或違誤，更未違背行政程序法第4條、34條規範，原告誤解法令所致，所訴理由委無足採。
⒋原告稱海關緝私條例第43條及第44條規定應指具「故意」
以不正當方法請求免稅、減稅或退稅時始有適用，本件係肇因於被告機關應於「進口貨品國內無產製證明申請書」中之「進口貨品中英文名稱及規格」一欄中，詳實填寫「8軸鑽孔機詳如附清表M319」，卻簡化為「8軸鑽孔機」而未加填「詳清表M319」，且未附上該「M319」表，致經濟部所發予之免稅證明為整部之8軸鑽孔機，原告並無故意云云。惟按進口貨物是否有虛報情事，係以報單上原申報者與實際來貨是否相符為認定之依據（改制前行政法院74年度判字第2056號及82年度判字第1181號判決參照）。查本案根據原告所檢附之經濟部工業局發文簽證核准文號：「ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000」、「進口貨品國內無產製證明申請書（表Y342）、供應商義大利PLURITEC公司說明書、進口報單影本、型錄等資料，該申請書內容所載進口貨品中英文名稱及規格為8軸鑽孔機（詳如附清表M319）GIGA8888DRILLINGMACHINE，復查原告委託達通報關有限公司遞送報單時所檢附之發票、裝箱單等文件之貨名與報單申報者完全相同，均為成套鑽孔機，且原告檢具原經經濟部工業局寄達被告進口貨品國內無產製證明申請書（表Y342）第二聯（寄進口地海關）簽證核准文號分別為：ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000，申請書內容所載進口貨品中英文名稱及規格為GIGA8000AUTOMATICCNCDRILLINGMACHINEFOR
PCB8軸鑽孔機，申請免徵進口稅，並經被告審核該進口貨品國內無產製證明書之貨名與系案報單申報貨名相同均為成套鑽孔機後予免稅放行。惟本案經被告赴原告處事後稽核查得事證，實到貨物為鑽孔機之部分零、配件。則本案既經查明原申報貨名與實際到貨不符，且足產生漏稅情事，依前揭行政法院判決意旨，原告虛報進口貨物名稱，逃漏關稅之違法行為，已足堪認定，此亦為原告所不爭。且本案原告為系案貨物免稅之實際受益人，則其為本件之行為主體，應為海關緝私條例第43條規定之處罰對象無疑。另原告為顧及本身權益，理應於進口時查明其進口貨品國內無產製證明申請書及發票所載貨名與實到貨物名稱是否相符，以免有虛報情事，惟原告未查率而未附M319清表，違反誠實申報之義務，致生虛報貨名，逃漏關稅情事，原告應注意能注意而未注意，縱非故意，亦難謂無過失，依司法院大法官會議第275號解釋意旨，即應受罰。至原告援引改制前行政法院71年判字第1265號判決意旨係為沖退稅申請人與外銷商、訴外人所為違法行為為前提，其案情均有別於本案，自不宜比附援引。
⒌本案原申報貨名為成套之鑽孔機，而實際進口貨物為鑽孔
機之部分零、配件，於進口後再與國產零組件組裝成整台鑽孔機供內外銷用，原告未正確申報貨名，冀圖僥倖持憑經濟部工業局核發之進口貨品國內無產製證明申請書，申請免稅，致生虛報逃漏稅捐情事，難謂無故意或過失。揆諸前揭說明，被告業已舉證證明原告涉有以不正當方法請求免稅、減稅或退稅之不法事證至為明顯。本案係可歸責於原告違反誠實申報義務，被告基於職掌對其所為予以合法適當之裁量處分應無不當。至所稱「無論是『免稅』或是事後『退稅』原告均無須支付進口稅」，核與本案虛報進口貨物名稱、以不正當方法逃漏進口稅之成立無涉，尚不能冀邀免罰。
⒍復依財政部82年6月9日台財關第000000000號函略以：「
不涉及虛報交易價格者，則以關稅法核定之完稅價格分別計算實到貨物及原申報貨物之應納稅額，以其二者之差額做為所漏稅額。」，本案原申報貨物係為整台鑽孔機報列進口稅則第8465.95.00號並按海關進口稅則第84章增註九規定，免稅通關放行，其應課徵進口關稅稅額按「零」核計，而實到貨物鑽孔機之部分零、配件按零件應行歸屬稅則（第8481.80.90號等）稅率課徵關稅，被告據原申報貨物與實到貨物二者關稅差額核算所漏稅額，並處以所漏稅額二倍之罰鍰，應屬合法有據。
⒎按「關稅除本法另有規定者外，依海關進口稅則徵收之。
海關進口稅則，另經立法程序制定公布之。財政部為研議進口稅則之修正及特別關稅之課徵等事項，得設關稅稅率委員會，其組織規程由財政部擬訂，報請行政院核定。所需工作人員，由財政部法定員額內調用之。」為關稅法第3條所明定。查我國海關進口稅則自78年1月1日起採行國際商品統一分類制度（HS），稅則號別為8位碼。進口稅率分為3欄，第1欄之稅率適用於世界貿易組織會員，或與中華民國有互惠待遇之國家或地區之進口貨物。第2欄之稅率適用於特定低度開發、開發中國家或地區之特定進口貨物，或與我簽署自由貿易協定之國家或地區之特定進口貨物（目前僅有巴拿馬國用）。不得適用第1欄及第2欄稅率之進口貨物，應適用第3欄稅率。「適用國定稅率第一欄互惠稅率之國家或地區名單」可參見「中華民國海關進口稅則、輸出入貨品分類表合訂本」。進口貨物稅則號別之核定，係由進口地海關驗明實到貨物後，依據海關進口稅則、海關進口稅則解釋準則及其附則等相關規定辦理。⒏本件進口貨物應繳進口稅費包括進口稅、營業稅、商港建
設費及推廣貿易服務費，其計算方式及適用之稅率，不因其為新、舊而有別。各項進口稅費之計算方式如下：完稅價格=離岸價格(FOB)＋運費(FREIGHT)＋保險費(INSURANCE)。
⑴進口稅=完稅價格×進口稅率⑵商港建設費=海運進口者，以全份進口報單各項完稅價
格加總乘以商港建設費率（0.3％）⑶營業稅=(完稅價格＋進口稅稅額＋商港建設費費額＋貨
物稅稅額)×營業稅率(5%)⑷推廣貿易服務費=以全份進口報單各項完稅價格加總乘
以推廣貿易服務費率(0.0415%)⒐關於原告主張「於同一清表內重複列有同一項目貨品（但
不同數量），是否有重複課稅之虞？」、「就上開同一清表重複列載之同一貨品，經計算所得單價不一，互有矛盾。」、「上開六表就同一項目之貨品，不論同一表格所列者，或不同表格所列者，部分貨品項目所適用之稅率不一，亦互有矛盾。」等節，查本件係被告赴原告處執行事後稽核，查核原告提供之型錄、會計傳票、發票、進口結匯成本計算明細表、進料明細表、成交文件等資料之結果；原告確係進口印刷電路板鑽孔機之部分零、組件，各零組件之單價加計應分擔裝箱費用後，列記於原告之進料明細表，被告據該帳載資料之記載為本案貨物貨名、數量、規格及實際交易價格，應無不合。另本六件經被告資訊單位調出承辦人員操作程序紀綠觀之，部分計稅電腦操作程序有誤，肇因部分承辦人員不諳計稅作業程序，經飭承辦人員重新複核結果，其原核定與更正後之漏稅額及罰鍰不同，並就複核結果予以更正。本件經被告複核改列稅則號別後，除乙表之漏稅額及罰鍰維持不變外，更正後丙表至己表等之進口漏稅額及罰鍰（丙表進口漏稅額532,206元、罰鍰1,064,412，丁表進口漏稅額446,558元、罰鍰893,116元，戊表進口漏稅額545,860元，罰鍰1,091,720元，己表之進口漏稅額477,677元、罰鍰955,354元），均較原核定為低（丙表進口漏稅額571,909元、罰鍰1,143,818元，丁表進口漏稅額448,463元、罰鍰896,926元，戊表進口漏稅額546,790元，罰鍰1,093,590元，己表之進口漏稅額486,084元、罰鍰972,168元)；第二次更正後之甲表進口漏稅額及罰鍰(甲表之進口漏稅額824,951元、罰鍰1,649,902元)則均較原核定為高（甲表進口漏稅額824,335元、罰鍰1,648,670元。本件經第二次複核後，原核定之漏稅額及罰鍰略有變動，惟基於行政處分經提起行政救濟後，不論自行變更或命原處分機關變更原處分，不得為較原處分更為不利於當事人之處分。且本件被告重為複核結果，認為原處分適用法規並無違誤，雖原處分部分所處罰鍰數額已超過或低於原罰鍰額度，倘遽予撤銷原處分（原復查決定）、訴願決定另為適當處分，將徒增兩造之訴訟時日，謹請依法自為判決，亦即在法定額度內判決原告應處之罰鍰數額，俾利疏減訟源。
⒑關於原告所稱乙表、丙表、丁表、己表等所載漏稅額與各
該原處分所載金額不一及處分書所載之漏稅額包括「進口稅」「商建費」「推貿費」等項目，故處分書所載之金額絕對應高於計算清表所載列漏報進口稅額，而不可能低於計算清表之漏報進口稅金額乙節，按所謂所漏進口稅額（漏稅額）係單指違法虛報部分應繳或應增繳部分之進口關稅額而言，其申報相符部分依關稅法有關規定查核增估所需增繳之關稅額不得併計在內，另應追徵之進口稅費亦然。即報運貨物進口涉及追徵所漏進口稅費案件，則應將推廣貿易服務費及商港建設費等其他捐費與進口稅合併追徵。
⒒綜上，原告主張既非可採，請判決如被告訴之聲明。
理由
一、本件原告對於同一被告之數宗訴訟向本院合併提起訴訟，本院分案時將之分為93年度訴字第151、152、153、154、155、156號，惟原告係基於同種類之事實上及法律上原因提起本件訴訟，爰依行政訴訟法第127條之規定命合併辯論及合併裁判，合先敘明。
二、駁回部分（本院93年度訴字第151、152號）：㈠按「以不正當方法請求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退
稅額二倍至五倍之罰鍰，並得沒入其貨物。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」分別為海關緝私條例第43條及第44條所明定。㈡本件原告於90年5月15日、6月12日、6月27日、7月24日、8
月28日、10月22日委由達通報關有限公司向被告機關連線申報進口義大利產製GIGA8000AUTOMATICCNCDRILLINGMACH
INEFORPCB8軸鑽孔機六批，報列進口稅則第8465.95.00號，並檢具經濟部工業局核發之編號ID2Z0000000000進口貨品國內無產製證明申請書，申請按海關進口稅則第84章增註9規定稅率免稅，經電腦核定以C2通關方式（文件審核、貨物免驗）通關，並經被告機關依關稅法第14條規定按原申報之稅則稅率及價格先行徵稅放行後，嗣被告機關於92年2月24日依行為時關稅法第10條第1項規定，派員赴原告處執行事後稽核結果，原告實際進口貨物為鑽孔機之部分零、配件，於進口後再與國產零組件組裝成整台鑽孔機供內外銷用，認原告涉有虛報貨物名稱，以不正當方法申報免稅情事，被告機關乃依海關緝私條例第43條規定分別處所漏稅額二倍之罰鍰計1,648,670元、358,968元、1,143,818元、1,093,590元、896,926元、972,168元，並依同條例第44條規定追徵所漏進口稅費829,335元、191,241元、561,935元、547,306元、445,509元、484,579元。原告不服，循序提起行政訴訟。
㈢經查，進口貨物是否有虛報情事，係以報單上原申報者與實
際來貨是否相符為認定之依據，本件原告90年度委託達通報關有限公司遞送本案報單報關所檢附之發票、裝箱單等文件之貨名與報單申報者完全相同，均為成套鑽孔機，且原告檢具經濟部工業局簽發之簽證核准文號：ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000、ID2Z0000000000進口貨品國內無產製證明申請書（表Y342）第二聯（寄進口地海關）所載進口貨品中英文名稱及規格為GIGA8000AUTOMATICCNCDRILLINGMACHINEFO
RPCB8軸鑽孔機，申請免徵進口稅，並經審核本案報單申報之貨品名稱與該國內無產製證明申請書所載貨品名稱相同後予以免稅放行。且本案貨物經被告機關派員赴原告處事後稽核查得事證，實到貨物為鑽孔機之部分零、配件，並為原告所不爭。是本案來貨原告原申報貨名為成套之鑽孔機，實際進口貨物為鑽孔機之部分零、配件，於進口後再與國產零組件組裝成整台鑽孔機供內外銷用，原告檢具經濟部工業局核發之進口貨品國內無產製證明申請書，以成套鑽孔機名義向被告機關申請按海關進口稅則第84章增註9規定免徵進口稅，並經免稅放行，則原告有虛報進口貨物名稱，以不正當方法請求免稅之行為，殊堪認定。
㈣原告雖主張被告機關應依行為時關稅法第5條之1規定於貨物
放行後6個月內通知補稅，不適用90年10月31日修正公布之關稅法第10條第1項規定，被告違法事後稽查，已違行政程序法第4條、第34條規定，及本件應有稅捐稽徵法第48條之3規定之適用云云。惟按「海關於進出口貨物放行之翌日起二年內，得對納稅義務人、貨物輸出人或其關係人實施事後稽核．．．」為90年10月31日修正公布之關稅法第10條第1項前段所明定。本件原告進口貨物分別於90年5月15日至同年10月23日經被告放行，被告於92年2月24日對渠實施事後稽核，尚未逾進口貨物放行之翌日起2年內，且原告有虛報貨物名稱，以不正當方法請求免稅情事，已如前述，核其自系爭貨物進口放行至被告實施事後稽核發現虛報貨物名稱，期間仍未逾前揭五年追徵、處罰規定期限，被告依海關緝私條例第44條之規定，自得予以追徵及處罰，並未違背行政程序法第4條、34條之規定。又稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則僅適用於違反作為或不作為義務而裁處之行政罰，如罰鍰金額或倍數修正之情形，尚不及於除此以外之事項（改制前行政法院86年2月份庭長評事聯席會議決議同年四月份修正該決議參照）。本件並無此情形，即無稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則之適用。原告主張應適用修正前之法令，核屬對該條文之誤解，尚不足採。
㈤另原告為顧及本身權益，理應於貨物報關進口前查明進口貨
品國內無產製證明申請書、發票所載貨品名稱與實到貨物是否相符，以免有虛報情事，原告既未查明，違反誠實申報之義務，致生虛報貨名、逃漏關稅情事，原告應注意能注意而未注意，縱非故意，亦難謂無過失，參諸司法院釋字第275號解釋意旨即應受罰。至原告援引改制前行政法院71年判字第1265號判決，主張依海關緝私條例第43條之處罰，應以行為人主觀上故意以不正當方法為之，始足當之。惟該判決並非判例，且與本件案情不同，自不得比附援引。又原告主張無論是免稅或是事後退稅，原告均無須支付進口稅，核與本案虛報進口貨物名稱，以不正當方法逃漏進口稅之成立無涉，尚不能冀邀免罰。
㈥綜上所述，原告上開主張，均非可採。從而，被告以92年第
00000000號處分書裁處原告所漏額進口稅192,984元二倍之罰鍰計385,968元，並追徵所漏稅額191,241元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合；另以92年第00000000號處分書裁處原告所漏額進口稅824,335元二倍之罰鍰計1,648,670元，並追徵所漏稅額829,334元，惟經本院命被告重新核算結果，應追徵所漏稅額為829,837元（其中進口稅為824,951元），較原處分為高，原告對此稅額之計算亦不爭執。原處分雖有未合，惟依改制前行政法院62年度判字第298號判例之意旨，行政救濟不得為更不利於原告之決定，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告請求撤銷此部分之訴訟，為無理由，應予駁回。
三、撤銷部分（本院93年度訴字第153、154、155、156號）：關於被告以92年第00000000號、第00000000號、第00000000號、第00000000號處分書，分別處原告罰鍰1,143,818元、896,926元、1,093,590元、972,168元，並依同條例第44條規定追徵所漏稅費分別為561,935元、445,509元、547,306元、484,579元部分，經本院命被告重新核算結果，其所漏進口稅分別為532,206元、446,558元、545,860元、477,677元，應追徵所漏稅費分別為521,834元、443,433元、546,254元、475,967元，與原處分不同且均較原處分為低，原處分就追徵所漏稅額部分自有違誤；又原處分就進口稅部分既有違誤，其據以裁處之罰鍰亦同有違誤，復查決定及訴願決定對此部分，未予詳查仍予維持，亦有未合，原告請求撤銷此部分之訴，為有理由，自應將此部分之復查決定及訴願決定均予撤銷，由被告另為適法之處分（復查決定），以維法制。又行政罰乃行政機關之行政裁量權，法院僅能審查行政機關之裁量權是否違法，尚不得代行政機關就行政罰部分自為判決，是被告請求本院就裁罰部分自為判決，自非可採。另兩造其餘之主張和舉證，與本件判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述，附此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第195條第1項、第98條第3項、第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國94年2月16日
第三庭審判長法官沈應南
法官許武峰法官林秋華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國94年2月16日
書記官王百全