臺灣桃園地方法院95年度壢簡字第1520號刑事判決

裁判字號：臺灣桃園地方法院95年壢簡字第1520號刑事判決

裁判日期：民國96年03月02日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣桃園地方法院刑事簡易判決95年度壢簡字第1520號聲請人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被告甲○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（95年度偵字第3045號），本院判決如下：
主文甲○○行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又公司負責人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
事實及理由
一、被告甲○○係原設於桃園縣平鎮市○○路○○巷○○號（聲請意旨誤植為桃園縣平鎮市○○○路○○號1樓）「鉅祥食品有限公司」（下稱鉅祥公司）之負責人，並係以製作鉅祥公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）及營利事業所得稅結算申報書（下稱所得稅申報書）為其附隨業務之人。其明知鉅祥公司為納稅義務人，亦明知 晏文 在鉅祥公司」任職期間為民國87年5月1日起至88年（聲請書誤植為87年）10月31日止，每月薪資為新臺幣（下同）41000元，87年度實際薪資所得為328000元，竟基於行使業務上登載不實文書及以不正方法逃漏稅捐之犯意，於88年間某日，辦理鉅祥公司87年度營利事業所得稅結算申報時，利用不知情之鉅祥公司會計人員 何秀英 ，在上址鉅祥公司內，於其業務上所製作之扣繳憑單上，虛偽登載晏文向鉅祥公司領取537000元之薪資並將該不實之薪資金額列為鉅祥公司之營業費用，據以製作鉅祥公司87年度所得稅申報書，以虛增營業成本，進而持之向財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所申報扣抵營業所得稅而行使之，以此不正當方法逃漏鉅祥公司所應繳納之87年度營利事業所得稅52250元，足以生損害於晏文及稅捐稽徵機關稅捐核課之正確性。嗣經晏文接獲財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅核定通知書，始知上情。案經晏文訴由臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查後聲請以簡易判決處刑。
二、訊據被告甲○○矢口否認有何違反稅捐稽徵法等犯行，辯稱：告訴人晏文係自87年1月份開始到鉅祥公司上班，而於同年5月份至「和達工業股份有限公司」（下稱和達公司）擔任駐廠廚師，每月薪資41000元，而於87年度，告訴人曾領過1個月之年終獎金云云。然查，上揭事實業據證人即告訴人晏文於檢察官訊問時結證：伊係於87年5月間，至鉅祥公司任職，到職後就被派去和達公司擔任駐廠廚師，每月薪資41000元，伊於87年間並未領過年終獎金等語歷歷在卷（見94年度他字第293號偵查卷第75頁），並經證人即和達公司之總務課長 黃華府 於檢察官訊問時就告訴人擔任和達公司駐廠廚師之時間為87年5月起至88年10月止等節結證明確（見上開偵查卷第48頁），而佐以被告於檢察官訊問時供稱：告訴人一到職即赴和達公司擔任駐廠廚師等語在卷（見上開偵查卷第74頁），益徵證人晏文、黃華府上開所證應屬非虛。此外，復有扣繳憑單、鉅祥公司設立變更登記事項卡資料、鉅祥公司87年度營利事業所得稅結算申報資料各1份在卷可稽；而上開虛報之薪資費用，經財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所人員核算結果，認鉅祥公司逃漏87年度應納營利事業所得稅計52250元，亦有財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所94年12月29日北區國稅中壢二字第0940008614號函1份在卷足憑。至被告雖以前揭情詞置辯，惟顯與上開事證有間，況被告於檢察官訊問時供稱：告訴人係於87年1月份，到鉅祥公司上班，一到職即赴和達公司擔任駐廠廚師等語（見上開偵查卷第74頁），而後於本院訊問時改稱：晏文於87年
1月份就到鉅祥公司任職，而於87年5月份才到和達公司駐廠，一直到88年10月，但就晏文係於87年1月份到職一情，並無任何書面可以證明等語（見本院95年11月14日訊問筆錄），足見其前後所供尚非一致，則是否與事實相符，已非無疑，且被告迄今亦無法提出相關事證，以供本院查證，是要難遽採。綜上，被告所辯顯係事後卸責之詞，委無足取。本件事證明確，被告上揭犯行足可認定，應依法論科。
三、按稅捐稽徵法雖於89年5月17日經總統修正公布，然有關該法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐應受刑事處罰之規定，其法定刑均未修正，另同法第四十七條轉嫁之規定，復同未修正，故此部分行為，並無法律變更之問題。又按被告行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日起施行，其中第五十六條關於連續犯之規定已刪除，並修正第二條、第二十八條、第三十三條、第三十八條、第四十一條、第四十二條、第五十五條及第七十四條等規定。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第二條第一項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第二條第一項之規定，為「從舊從輕」之比較，先予敘明。茲就本案涉及法律變更之部分，比較如下：
（一）關於刑法第二百十五條之業務上文書登載不實罪之法定罰金刑部分，由原定貨幣單位銀元五百元（並依罰金罰鍰提高標準條例第一條前段之規定提高十倍後為銀元五千元，折算新臺幣為一萬五千元）以下罰金，經依修正後刑法施行法第一條之一第一項、第二項前段規定，修正貨幣單位為新臺幣，並就所定數額提高為三十倍，亦即修正為新臺幣一萬五千元以下罰金；而法定罰金刑最低度部分，舊刑法第三十三條第五款規定為銀元一元（並依罰金罰鍰提高標準條例第一條前段之規定提高十倍後，折算為新臺幣三十元）以上，新刑法第三十三條第五款則修正為新臺幣一千元以上，以百元計算。因此，比較上述修正前、後之刑罰法律，就罰金之最低度以適用舊法對於被告為有利。
（二）關於易科罰金之折算標準，除刑法第四十一條第一項有所修正外，罰金罰鍰提高標準條例於95年4月28日修正，並自同年7月1日起生效施行。修正前之刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」，再依據修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條：「依刑法第四十一條易科罰金或第四十二條第二項易服勞役者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同。」之規定，被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元一百元、二百元、三百元折算一日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣三百元、六百元、九百元折算一日。惟95年
7月1日施行之刑法第四十一條第一項前段規定修正為：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」，而新修正之罰金罰鍰提高標準條例刪除原本第二條之規定，是比較新舊法結果，自以舊法有利於被告，故應適用修正前刑法第四十一條第一項前段、罰金罰鍰提高標準條例第二條規定，對被告較為有利。
（三）被告行為後刑法關於數罪併罰定應執行刑部分亦有修正，修正前第五十一條第五款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」，而依修正後之刑法第五十一條第五款之規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年。」，自屬法律變更。
（四）綜合上述各條文修正前、後之比較，認就罰金之最低度、易科罰金之折算標準、定應執行刑部分，修正後規定並未較有利於被告，故自應適用被告行為時之法律。
（五）另刑法第十一條於95年7月1日雖亦經修正生效施行，惟修正後之規定僅係將得適用刑法總則規定之刑事特別法範圍由原規定之「其他法令有刑罰之規定者」，更明確化為「其他法律有刑罰或保安處分之規定者」，此一修正尚不涉及行為人罪刑之結果，故無新舊法比較之問題，併此敘明。
四、論罪科刑：
（一）按刑法上所謂之業務，係以事實上執行業務者為標準，即指以反覆同種類之行為為目的之社會的活動而言；執行此項業務，縱令欠缺形式上之條件，但仍無礙於業務之性質，此觀最高法院四十三年台上字第八二六號判例意旨甚明。又按營利事業單位填報扣繳憑單、所得稅申報書，乃附隨其業務而製作，係屬業務上所掌文書，此種扣繳憑單、所得稅申報書內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即屬刑法第二百十五條業務上登載不實罪所規範之對象。次按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」係由扣繳義務人依所得稅法第九十二條規定所製作之單據，而商業會計法第十五條所稱之會計憑證，計有原始憑證及記帳憑證二類，原始憑證計有外來憑證、對外憑證、內部憑證三類，記帳憑證有收入憑證、支出憑證及轉帳憑證三類。而「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」並非上開之原始憑證或記帳憑證，非屬商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證，而為附隨在被告業務所製作之文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即犯業務上登載不實文書罪（最高法院七十年九月二十一日第九次刑事庭會議決議參考）。另「稅捐稽徵法第四十一條所稱納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，衹須納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏任何稅捐者，即應適用，不以其營業之盈虧，是否達於課徵營利事業所得稅起徵點為其適用之標準。（最高法院七十一年台上字第一一四三號判決參考）。
（二）被告虛列告訴人87年度之薪資所得，製作扣繳憑單，並據此作成鉅祥公司同年度之所得稅申報書，進而向稅捐機關申報稅捐，藉以逃漏鉅祥公司依法應繳納之營利事業所得稅，核其此部分所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條以不正當方法逃漏稅捐罪；刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪。被告業務登載不實文書之低度行為，應為行使業務登載不實文書之高度行為吸收，不另論罪。被告利用不知情之鉅祥公司會計人員製作不實之扣繳憑單、所得稅申報書之行為，為間接正犯；又其登載不實文書，雖有扣繳憑單、所得稅申報書二件，然僅單純侵害一社會法益，僅成立單純一罪。被告基於為鉅祥公司逃漏營利事業所得稅之犯意，接續在其業務上製作之87年度扣繳憑單、所得稅申報書上，虛偽填載告訴人所得薪資之不實事項，被害法益相同，為接續犯，屬實質上一罪。
（三）按公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人（最高法院八十九年度台非字第八號判決意旨參照）。又刑法第五十五條之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係；公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。故被告所犯上開二罪間，無牽連犯之裁判上一罪關係。被告所犯上開二罪間，犯意有別，罪名不同，應分論併罰之。
（四）爰審酌被告以不正當方法逃漏稅捐52250元，影響稅捐稽徵機關對於營利事業所得稅核課之正確性，其行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，有使告訴人負擔額外稅捐之可能，所生危害非輕，及其犯罪之動機、目的、手段、素行及犯後態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均依修正前刑法第四十一條第一項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條之規定諭知易科罰金之折算標準，及依修正前刑法第五十一條第五款之規定，定其應執行之刑，併依修正前刑法第四十一條第一項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條之規定諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。至被告製作內容不實之鉅祥公司之扣繳憑單、所得稅申報書，業已交付稅捐機關而非屬被告所有，不得宣告沒收。
五、聲請意旨另略以：被告甲○○基於同一行使業務上登載不實文書之犯意，明知晏文在鉅祥公司之任職期間，88年度實際薪資所得為410000元，竟於其製作之88年度扣繳憑單上，虛偽登載晏文於88年間之薪資所得為327948元，再持向國稅局中壢稽徵所申報鉅祥公司88年度之營利事業所得稅，因認被告此部分所為，亦涉有刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪嫌云云。按行使刑法第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷，刑法第二百十六條固定有明文，惟刑法第二百十五條係以從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人為其構成要件，而據上開聲請意旨所指，雖可認被告於其所製作之告訴人88年度扣繳憑單上，登載不實之薪資數額327948元，然該數額與告訴人88年度實際薪資所得410000元相較顯屬短少，並不會增加告訴人應繳納之綜合所得稅額，或影響稅捐稽徵機關稅捐之核課，實無從認有足以生損害於公眾或他人之情，況上開虛偽登載之薪資費用，經財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所人員核算結果，認鉅祥公司88年度應納營利事業所得稅並無逃漏，亦有前揭財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所94年12月29日北區國稅中壢二字第0940008614號函1份在卷可佐，是認聲請意旨所指該部分犯罪行為，尚屬犯罪構成要件有間，難對被告以該項罪名相繩。然因依聲請意旨認此部分與上揭已起訴並經論罪科刑之行使業務登載不實文書部分具有連續犯之一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
六、據上論斷，應依刑事訴訟法第四百四十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款，修正後刑法第二條第一項前段、第十一條前段，行為時刑法第二百十六條、第二百十五條，修正前刑法第四十一條第一項前段、第五十一條第五款，刑法施行法第一條之一第一項、第二項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，逕以簡易判決處刑如
主文。
七、如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於本院合議庭。
中華民國96年3月2日
刑事第十二庭法官王美玲上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀（應附繕本），上訴於本院合議庭。
書記官吳玉蘭中華民國96年3月2日附錄論罪科刑法條：
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金（罰金已提高為十倍）。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。