裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第989號判決
裁判日期：民國93年11月08日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第九八九號
原告力隆鋁業有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年十月六日台財訴字第○九二○○四○九二二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：原告民國八十三年度營利事業所得稅結算申報案，列報營業成本新台幣（下同）一○三、五七八、二五二元，被告以原告未將進料按其種類、規格予以分類並詳載，又未提供原料分類明細表供核，致無法以產品核算其成本，乃按同業利潤標準核定其營業成本八九、六五九、六六九元，全年所得額八、六○二、三七三元，應補稅額一、九五二、二五一元，原告不服，就營業淨利申請復查，經協談後原告僅就營業成本申請復查。惟復查結果未獲變更，乃向財政部提起訴願，經訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」，被告依規定重核復查後，仍維持原核定，原告不服循序提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、本件原告係從事鋁門窗之買賣、製造及安裝業務。按鋁門窗製造每種窗型約使用六至十五種鋁擠型，再依客戶訂製之尺寸裁剪、加工、組立而成。雖每支鋁擠型重量、樣式不同，但其牌價之訂定皆以重量為基準，故其組成皆有一定之公式可尋，其重量係可依公式計算而不變，此有原告所提窗型用料及鋁料裁剪公式及重量換算公式表可稽。
二、關於進銷成本一六、六九五、五三七元部分，已附進貨金額九、七五一、九九一元，其餘係由前年度結轉存貨中銷售，其主要行銷流程為原告先銷售予中國力霸公司，由其回銷原告再銷售予一般客戶，此可由該年度十三份進銷流程發票及訂貨合約書和門窗訂購單等資料可參。原告於此進銷流程中並無利潤可言，只增加原告三％至五％之手續費支出。又原合約係以窗型、尺寸、樘數為數量單位，惟帳載已轉換為「公斤」，被告逕以帳載數量單位與憑證不符為由，顯有誤會。又鋁料本依大小、重量不同，雖單價有異，惟其每公斤單價係不變。由原告所提該年度全部進貨之明細資料鋁擠型製造通知單（金額四○、五八四、四四三元），已可精確核算全部鋁擠型料之重量資料，並佐以該年度之訂貨合約影本等資料，本件產銷成本中進貨原料數量應可算出實際重量，況鋁門窗、鋁擠型行業一般之計價單位皆以公斤，故原告帳載方式應屬正確。被告以前開通知單金額僅一二、
三一六、七三三元，此實係原始通知單已附於原始憑證中；至銷售合約僅四九、
一四五、七六九元與申報數差距仍大，則係時隔久遠遺失，然本案原始憑證發票存根均仍完整。次按營利事業所得稅查核準則第五十八條第三項規定，製成品耗用原料之查核得比照同業之情形核定，其無同業原料耗用情形可資比照者，按該事業上年度核定情形核定之，被告捨此辦法顯對原告不公平。
三、關於勞務（安裝）成本一二、九二八、一九一元部分，因原告之安裝、勞務、業務係為銷售鋁門窗所附帶之代客服務性質，在實際作業上安裝係依工作進度施作，而工資係按月結帳，每次付款皆含三、四個工地，故成本帳係以整年度之收入、支出計算，復查時亦已提供全年度之安裝合約及承攬合約供核，至於數量、明細及成本分析表，因以前年度未提起，致未製作，尚未違反所得稅法施行細則第三十一條第三項之規定。
四、至原告所提營利事業所得稅申報書所載期末存貨三、三二五、五○九元，經重編後為○元，應係原告會計人員帳載入貨時將該年十一月二十四日進貨單價一二一．二元誤植為一一．二元致使原數量三、九四九．五公斤變為四二、七三九．二公斤，相差達三八、七八九公斤，有鋁型訂貨通知單、發票、鋁擠型製造通知單影本可稽，而與原告所有之帳載資料及憑證無關，亦未有申報不實之情事。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件原告係從事鋁門窗之買賣、製造及安裝業務，八十三年度列報營業成本一○
三、五七八、二五二元，包括進銷成本一六、六九五、五三七元，產銷成本七三、九五四、五二四元，勞務（安裝）成本一二、九二八、一九一元。本案原查時因原告未能提示完整之帳簿、憑證及成本分析表等供核，致營業成本無法勾稽查核，被告乃按鋁門窗製造業（標準代號：二八四一–一一）同業利潤標準毛利率二二％（成本率七八％）核定營業成本為八九、六五九、六六九元，營業費用依原告申報數核認九、九八三、一八六元，營業淨利應為一五、二四五、四三八元，惟因營業淨利率十三．三二％，高於同業利潤標準之營業淨利率八％，乃依營利事業所得稅查核準則規定按淨利率八％核定營業淨利九、一九五、八六三元、全年所得額八、六○二、三七三元，應補稅額一、九五二、二五一元。復查時，原告仍未補正完整資料致營業成本無法勾稽查核，經將其營業收入按性質區分為進銷收入、產銷收入、勞務（安裝）收入，分別適用相當之行業標準代號（五二二九–一一、二八四一–一一、四九○○–九九），毛利率二一％、二二％、二四％計算，核定營業成本八九、五五五、四四六元較原核之營業成本為低，且營業淨利一五、四○九、六六二元較原核之營業淨利為高，乃依改制前行政法院六十二年度判字第二九八號判例關於行政救濟結果不得更不利於行政救濟人之意旨，復查後仍維持原核定。本件雖經訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」。嗣經被告函請原告提示勞務（安裝）成本表、承攬及委外施作之合約供核，惟其僅補提示：安裝費明細一份、部份之外包承攬合約影本及鋁門窗安裝合約影本，未提示含該年度施工之各工程施作項目明細及金額等之成本表，及相關之全部承攬工程及外包施工合約供勾稽查核，故重核後仍維持原核定勞務成本一○、八四三、一一五元。
二、原告九十三年五月七日提示八十三年度帳冊憑證及部分銷貨合約（擎天、瑞聯天地等八份，承攬金額四○、二七一、七二四元及敬義營造訂貨合約等二十八份，金額八、八七四、○四五元，合計四九、一四五、七六九元）、轉下包合約（太子世界ＮＯ２等十一份，金額一、九八三、二○三元）及進料之賣方製造通知單（共六十八份，金額一二、三一六、七三三元）供核，惟其金額與申報數差距仍大；又原告提示之合約施工期間有跨年度情形，並未按相關年度工程別編列成本分析表，亦未能補正；且未重新整理帳載內容及重編直接原料明細表等成本分析表供核，營業成本仍未能查核，說明如下：
（一）有關銷貨方面：原料及物料為構成產品之主要及次要成分，依規定需設置原物料明細帳以分別紀錄各項材料之購入、領用、結餘等經過情形。惟原告未能提示完整之直接原料明細表供核，且其材料明細帳僅記載「鋁料」之購入、領用及結存情形，而將其餘喇叭鎖、玻璃．．．等物料混合記載於消耗品科目，未就其購入、領用及結存之數量、金額逐一歸類紀錄，以正確計算各項產品之成本；又其鋁料之進貨發票僅記載金額未記載數量，雖補提示進貨對象中國力霸股份有限公司之製造通知單供核對，惟申報本期進料金額四○、五八四、四四三元，而提示資料金額僅一二、三一六、七三三元，致其進料成本仍無法核算。另申報之成本表中列載該年度生產品名計十一項，惟提示之擎天工程承攬合約所載品名規格卻已區分達三十九項，申報之成本分析表顯與銷售事實不符；又其訂購合約所載之數量單位為「樘」，與成本帳所採之計算單位「公斤」不符，雖補提其內部「下料裁減及計價、重量公式表」供核，惟該項資料所列各產品均需耗用多種材料，而原告申報之直接原料明細表中的產品均僅使用一種材料，且該項資料所列產品規格繁多，而成本分析表所列之品名亦與該表所列之產品編號不符，無法勾稽，其產品之重量與規格之換算標準不詳，相關成本無法查核，乃按鋁門窗製造業（標準代號：二八四一–一一）同業利潤標準毛利率二二％核定產銷成本六四、四○三、六七二元【營業收入八二、五六八、八一一元×（一–二二％）】。
（二）有關進貨方面：原告該年度列報進銷成品之營業收入一八、一一二、二二七元，惟其未將進料按其種類、規格予以分類並詳載，而僅以籠統之科目「鋁料」一項彙集本期之進料，因其各種不同品名、單價之原料其功能不同，應無法換算成同一材料，且其換算標準不詳，其所提示「力霸鋁擠型價目表」係記載各型號鋁材每支之長度及單價，與購進原料之換算重量無關，又中國力霸公司出具之「鋁料重量換算說明」依購進金額換算重量，因其統一發票之數量已記載公斤數，並無實益。原告未能完整提示工程合約、重編之原料進耗存明細表、直接原料明細表，並說明編製之分類基礎及計量依據，及提供相關證明文件供核，致該年度實際進銷成本無法勾稽查核。另就其補提示十三筆銷售成品之進貨發票、銷貨發票、買受訂貨合約、銷售客戶訂購單等資料，經核所銷售金額合計九、四四三、六八三元，應按進貨金額九、七五一、九九一元認列其成本。原告申報進銷成本一六、六九五、五三七元，除前列十三筆交易外，其餘因進貨發票、銷貨發票之數量、成本無法勾稽查核，又未能補提示相關之買受訂貨合約、銷售客戶訂購單等供勾稽查核，乃依該年度進銷部分營業收入減除前開已可勾稽查核部分之營業收入九、四四三、六八三元，其餘八、六六八、五四四元仍應按鋁門窗買賣業（標準代號：五二二九–一一）同業利潤標準毛利率二一％核定進銷成本六、八四八、一四九元。故該年度進銷成本應為一六、六○○、一四○元（九、七五一、九九一元＋六、八四八、一四九元），原核定進銷成本一四、三○八、六五九元應予追認二、二九一、四八一元。
（三）有關勞務（安裝）成本方面：按所得稅法施行細則第三十一條第三項僅係規定買賣、製造、勞務及信用業等不同業別計算所得額之公式，且原告之勞務成本係銷售門窗所附帶之代客服務性質，並非單純之「其他供給勞務或信用各業」，其直接人工除代客服務外，尚投入鋁門窗之裁剪、組裝等製造業工作，原告對該兩部分之成本未能予以區分，又各業均應保存相關憑證供核，並無前開規定適用。原告未能依通知提示含該年度施工之各工程施作項目明細及金額等之成本表，及相關之全部承攬工程及外包施工合約供勾稽查核，且其列報勞務成本一二、九二八、一九一元，係由總分類帳之「製–安裝費」科目結轉，所取得之進項統一發票僅記載品名（嵌縫工程、安裝費、矽利康填縫．．．等）及金額，未記載施作工程名稱及施作數量明細，部分統一發票開立日期亦較傳票入帳日期慢，無法核認係屬何工程所需及施作數量是否合理。又於該年度十二月三十一日由「直接人工」轉入一、四五四、五五○元至「製–安裝費」，理由係工廠員工調到工地安裝之成本轉列，惟其估算標準不詳，無法查核，原告雖提示之薪資印領清冊無法區分究係安裝工程或工廠生產所需之人工，經按其他營造業（標準代號：四九○○–九九）同業利潤標準核定勞務（安裝）成本一○、八四三、一一五元【營業收入一四、二六七、二五六元×（一–二四％】，並無不合。
（四）綜上，原復查核定營業成本八九、五五五、四四六元應予追認二、二九一、四八一元，變更核定九一、八四六、九二七元。原復查核定營業淨利一五、四○
九、六六二元（一一四、九四八、二九四元–八九、五五五、四四六元–九、
九八三、一八六元＝一五、四○九、六六二元）應予追減二、二九一、四八一元，重核後營業淨利一三、一一八、一八一元（一一四、九四八、二九四元–
九一、八四六、九二七元–九、九八三、一八六元＝一三、一一八、一八一元），惟仍較原核定九、一九五、八六三元為高，依首揭行政法院判例意旨，故經重核後仍維持原核定。
三、被告各次之核定，均依所得稅法第二十四條第一項規定，以原告實際之營業收入減除營業成本及營業費用以計算其實際營業淨利，惟因各次核算之營業淨利均高於原查核定數，為遵循改制前行政法院六十二年度判字第二九八號判例關於行政救濟結果不得更不利於行政救濟人之意旨，乃於各次重核後仍維持原查核定之營業淨利。原告將營業淨利之實際數與適用判例意旨變更之核定數做比較，因兩項數字之來源基礎不同實無法比較，原告容有誤解。另本案行政救濟自八十八年起至今已經歷多年，該期間多次請原告補提帳證供核，惟原告均未能依規定完全補正，被告僅能就已提示之資料查核，且均已作必要之更正追認核定，對原告並無不利之處分；又原告至今仍辯稱因會計人員更換，新任人員不清楚其帳證資料，顯未積極補救其帳簿憑證處理之缺失，僅以行政救濟做為延遲繳納稅款之手段，對已如期繳稅之納稅人顯失公平，有違公平納稅原則。
四、至原告稱應依營利事業所得稅查核準則第五十八條第三項規定，以同業或該營利事業上年度耗料標準核定其耗用原料，惟該項規定係訂定各種製造業「每單位」產品所應耗用原料之標準，與原告未能提示合約、成本表及原料單位不符等原因，致全年銷售、製造產品規格不詳及營業成本無法勾稽查核不同，並無該項規定之適用。
理由
一、本件原告起訴後，被告代表人業已變更，其新代表人乙○○聲明承受本件訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第二十一條第一項、第八十三條第一項暨同法施行細則第八十一條第一項所明定。又所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其適用，改制前行政法院六十一年度判字第一九八號判例及八十二年度判字第二○八八號、第二七二○號等判決意旨可資參照。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」、「製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設置帳簿，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，並編有生產日報表或生產通知單及成本計算表，經內部製造及會計部門負責人員簽章者，其製品原料耗用數量，應根據有關帳證紀錄予以核實認定。製造業不合前項規定者，其耗用之原料如超過各該業通常水準，超過部分，除能提出正當理由，經查明屬實者外，應不予減除。前項各該耗用原料之通常水準，由主管稽徵機關會同實地調查，並洽詢各該業同業公會及有關機關擬訂，報請財政部核定，其未經核定該業通常水準者，得比照機器、設備、製造程序、原料品質等相當之該同業原料耗用情形核定之，其無同業原料耗用情形可資比照者，按該事業上年度核定情形核定之。但上年度適用擴大書面審核者除外，若無上年度核定情形，則按最近年度核定情形核定之。其為新興事業或新產品，無同業原料耗用情形及該事業上年度核定情形可資比照者，由稽徵機關調查核定之。」各為行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第六條第一項、第五十八條第一項、第二項、第三項所規定。
三、本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報案，列報營業成本一○三、五七八、二五二元，被告以原告帳簿記載不齊全，致無法以產品核算其成本，乃按同業利潤標準核定其營業成本八九、六五九、六六九元，全年所得額八、六○二、三七三元，應補稅額一、九五二、二五一元，原告不服，就營業淨利申請復查，經協談後原告僅就營業成本申請復查。惟復查結果未獲變更，乃向財政部提起訴願，經訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分」，被告依規定重核復查後，仍維持原核定，原告不服循序提起行政訴訟。
四、原告訴稱：原告係從事鋁門窗之買賣、製造及安裝業務。因鋁門窗製造每種窗型約使用六至十五種鋁擠型，再依客戶訂製之尺寸裁剪、加工、組立而成。雖每支鋁擠型重量、樣式不同，但其牌價之訂定皆以重量為基準，故其組成皆有一定之公式可尋，其重量係可依公式計算而不變。本件由原告所提該年度全部進貨之明細資料鋁擠型製造通知單（金額四○、五八四、四四三元），已可精確核算全部鋁擠型料之重量資料，並佐以該年度之訂貨合約影本等資料，本件產銷成本中進貨原料數量應可算出實際重量，況鋁門窗、鋁擠型行業一般之計價單位皆以公斤，故原告帳載方式應屬正確。另依查核準則第五十八條第三項規定，製成品耗用原料之查核得比照同業之情形核定，其無同業原料耗用情形可資比照者，按該事業上年度核定情形核定之，被告捨此辦法顯對原告不公平。再原告之安裝、勞務、業務係為銷售鋁門窗所附帶之代客服務性質，在實際作業上安裝係依工作進度施作，而工資係按月結帳，每次付款皆含三、四個工地，故勞務成本帳係以整年度之收入、支出計算，復查時亦已提供全年度之安裝合約及承攬合約供核，至於數量、明細及成本分析表，因以前年度未提起，致未製作，尚未違反所得稅法施行細則第三十一條第三項之規定等語。
五、經查，本件原告係從事鋁門窗之買賣、製造及安裝業務，先就關於原告鋁門窗製造即產銷部分，原告所稱其所製造之每種窗型約使用六至十五種鋁擠型，再依客戶訂製之尺寸裁剪、加工、組立而成，雖每支鋁擠型重量及樣式不同，因牌價之訂定均以重量為基準，可由其重量依公式計算成本乙節。按鋁門窗成品以樘為單位，所用之原料並非僅為鋁擠型，仍有其他連桿及窗鈎等組件，而所生產之數量及大小規格之鋁門窗，原告自應對平時進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等事項予以核實記載帳簿，方得以計算出各鋁門窗製品之成本，此觀於本件審理時本院要求被告提出卷附之其他三家從事鋁門窗業者之營業事業所得稅結算申報書，彼等均將其所生產之鋁門窗所用之原料名稱（如鏍絲、防漏膠布、玻璃壓條、併塊、防水座、接頭及膠帶等）、數量、單位等項目一一記載，列於直接原料明細表而可得知。而原告對此部分㈠未能提示完整之直接原料明細表，並未將所進之鋁料按其種類、規格予以分類並詳載，而僅以籠統之科目「鋁料」一項列為其本期之進料，如其本年度原料進產銷耗存明細表（原處分卷二五○頁）僅記載十四種「鋁料」之本期進貨及耗用之情形，又原告所提示之「力霸鋁擠型價目表」僅記載各型號鋁材每支之長度及單價，自與購進鋁料之換算重量無關，另該公司出具之「鋁料重量換算說明」雖有依購進金額換算重量，惟原告僅提出一部分工程合約，又未能重編原料進耗存明細表及直接原料明細表，以資說明編製之分類基礎及計量依據。㈡原告之單位成本分析表（同卷二五二頁）中列載該年度生產品名計十一項，然其所提示之擎天工程承攬合約書（原告九十三年五月二十六日理由狀４所附）所載品名規格卻已區分達三十九項，是其申報之單位成本分析表顯與銷售之事實不相符，又訂購合約所載之數量單位為「樘」，與原告上開成本分析表所採之計算單位「公斤」不符，原告雖有補提「下料裁減及計價、重量公式表」供核，惟該項資料所列各產品均需耗用多種材料及所列產品規格繁多，如記載Ａ９０１及Ｎ８５６等，而原告申報之直接原料明細表（同卷二五一頁）中的產品所使用之品名及鋁料編號為＃Ｇ０１等，原告對此無法提出該鋁料編號與上開「下料裁減及計價、重量公式表」所列鋁材編號之重量與規格之換算標準，原告又未說明原料及成品如何換算之流程。㈢關於鋁門窗配件喇叭鎖及玻璃等物料，未就其每次購入、領用及結存之數量、金額逐一歸類紀錄，而僅混合記載於消耗品科目，自無法正確計算各項鋁門窗產品之配件成本。㈣原告雖有補提進貨對象中國力霸股份有限公司之製造通知單供核對，惟其申報本期進料金額四○、五八四、四四三元（同卷三九七頁），經被告就各製造通知單予以核算，原告所提示資料金額僅一二、三一六、七三三元（被告九十三年五月十二日補充答辯狀統計表），原告雖稱有可能因原始鋁擠型製造通知單已附在原始憑證中而產生誤會，因原告並未提出完整製造通知單以資證明其有此進料金額，自難採信。是關於原告本期產銷成本之部分，被告並無法查核，乃按鋁門窗製造業（標準代號：二八四一–一一）同業利潤標準毛利率二二％核定產銷成本六四、四○三、六七二元（營業收入八二、五六八、八一一元乘以七八％），自屬有據。
六、關於原告本期進貨部分，經查，原告該年度列報進銷成品之營業收入一八、一一
二、二二七元，而原告於本院審理時補提十三筆銷售成品之進貨發票、銷貨發票、買受訂貨合約、銷售客戶訂購單等資料，此部分銷售金額合計九、四四三、六八三元，因依發票所記載之鋁料數量，可由訂貨合約所載之規格及數量對照，而核定原告此部分營業成本，被告乃按進貨金額九、七五一、九九一元認列其成本；其他部分則因原告無法提出進貨發票及銷貨發票，可資勾稽其此部分營業成本，無法認定。惟原告本期申報進銷成本一六、六九五、五三七元，依該年度進銷部分營業收入減除此部分之營業收入九、四四三、六八三元，其餘八、六六八、五四四元仍應按鋁門窗買賣業（標準代號：五二二九–一一）同業利潤標準毛利率二一％核定進銷成本六、八四八、一四九元。是該年度進銷成本應為一六、六○○、一四○元（九、七五一、九九一元加上六、八四八、一四九元），原核定進銷成本一四、三○八、六五九元予以追認二、二九一、四八一元。惟因重核後營業淨利一三、一一八、一八一元（一一四、九四八、二九四元減九一、八四六、九二七元再減九、九八三、一八六元為一三、一一八、一八一元），仍較原核定九、一九五、八六三元為高，依行政救濟結果不得更不利於原告之意旨，重核後仍維持原核定。至原告稱因被告復查後原核定營業成本減少一○四、二三三元，則營業淨利增加一○四、二三二元，加上被告原依同業利潤標準核定營業淨利
九、一九五、八六三元，為九、二六○、○九六元，原告對於其本期進銷營業成本追認二、二九一、四八一元，則營業淨利不應高於九、二六○、○九六元減二、二九一、四八一元，計六、九六八、六一五元乙節。惟被告原核原告營業成本
八九、六五九、六六九元，復查後為八九、五五五、四四六元，於本件審理中再追認進銷成本二、二九一、四八一元，而為九一、八四六、九二七元（計算式如被告九十三年十月十一日補充答辯狀附表），重核後營業淨利一三、一一八、一八一元，惟仍較原核定九、一九五、八六三元為高（依同業利潤標準百分之八乘以營業收入）計算，重核後仍維持該淨利，因被告以營業收入減去營業成本計算原告之營業淨利，較以同業利潤標準計算對原告不利，而仍以同業利潤為準，原告將被告採計對其有利同業利潤標準所算出之營業淨利金額，再主張應以此金額減去上述追加進銷成本部分，自屬誤會。
七、關於勞務（安裝）成本部分，按原告係從事鋁門窗之買賣、製造及安裝業務，是原告之勞務成本並非僅銷售門窗所附帶之代客服務性質，其直接人工除代客服務外，尚投入鋁門窗之裁剪、組裝等製造業工作，是關於原告營利事業所得額之計算，並非單純依所得稅法施行細則第三十一條第三款所規定之「其他供給勞務或信用各業」之計算公式計算，自應依該條第二款及第三款規定，對於製造業及供給勞務業各應保存相關憑證供核，使此兩部分之勞務成本均能予以區分。而本件原告並未能提示含該年度施工之各工程施作項目明細及金額等之成本表、相關之全部承攬工程及外包施工合約等供被告勾稽查核，又所列報之勞務成本一二、九
二八、一九一元（同卷四百頁），係由總分類帳之「製–安裝費」科目結轉，所取得之進項統一發票僅記載品名（嵌縫工程、安裝費、矽利康填縫．．．等）及金額（同卷三九二至三九六頁），而未記載施作工程名稱及施作數量明細。亦有統一發票開立日期為八十三年十二月三十一日（同卷三九六頁），較傳票入帳日期為同月廿七日為遲之情形，亦違事理，而難採信，致無法核對各屬何工程所需及施作數量。又如原告於該年十二月三十一日由「直接人工」轉入一、四五四、五五○元至「製–安裝費」部分（同卷四百頁），記載係工廠員工調到工地安裝之成本轉列，惟其估算標準不詳，再原告所提示之薪資印領清冊亦未區分為安裝工程或工廠生產所需之人工，是原告該年度之勞務成本亦無法查核。被告乃按其他營造業（標準代號：四九○○–九九）同業利潤標準核定勞務（安裝）成本一○、八四三、一一五元（營業收入一四、二六七、二五六元乘以七六％）。
八、至原告另主張依查核準則第五十八條第三項規定，以同業或該營利事業上年度耗料標準核定其本期耗用原料乙節，惟該項規定係訂定各種製造業「每單位」產品所應耗用原料之標準，與本件原告未能提示本期完整工程合約，又成本分析表及原料單位不符等原因，致其全年銷售及製造產品規格不詳，營業成本無法勾稽查核之情形並不相同，自無該項規定之適用，是原告此部分主張，亦屬無據。另關於原告本期營利事業所得稅申報書所載期末存貨原為三、三二五、五○九元，經重編後為○元，原告稱係其會計人員入帳時將進貨單價及數量誤記所致，惟依前述，本件因被告對於原告所提出之資料，無法核算其本期營業成本，乃按同業利潤標準核定營業成本，自與原告帳載期末存貨數額無涉，併予敘明。
九、綜上所陳，原告所訴各節，均難認有據，被告因原告歷次所提出之資料及憑證，均無法核算其本期營業成本，乃依前開規定及說明按同業利潤標準分別核定其進銷、產銷及勞務之營業成本共九一、八四六、八五五元（原核定八九、六五九、六六九元，復查為八九、五五五、四四六元，嗣後再追認進銷成本二、二九一、四八一元），重核後營業淨利一三、一一八、一八一元，惟仍較原核定九、一九
五、八六三元為高，重核後仍維持該淨利，全年所得額八、六○二、三七三元，應補稅額一、九五二、二五一元，是原處分（復查查定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求均予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年十一月八日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官黃淑玲法官許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十三年十一月八日
法院書記官王永慶