裁判字號：高雄高等行政法院91年簡字第212號判決
裁判日期：民國91年09月30日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決九十一年度簡字第二一二號
原告甲○○訴訟代理人丙○○被告財政部台灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年一月八日台財訴字第○九○○○六一八九一號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，原列報免稅額新台幣（下同）九六二、○○○元，經被告初查以其中列報之扶養親屬 林欣逸 、 林楨樺 、 林煥庭 、 張譯今 、 張祐菖 、 李岡庭 等六人未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准 認列渠 等六人免稅額共計四四四、○○○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、原告起訴意旨略謂：原告列報之受扶養人林欣逸、林楨樺、林煥庭、張譯今、張祐菖等五人，係原告之三親等旁系血親，原告為渠等之家長，與之共同生活短者四年以上，長者逾七年，故原告與渠等五人有共同生活多年之事實與親屬關係甚明。另受扶養人李岡庭與原告亦為三親等旁系血親，雖未與原告設同一戶籍，然與原告長年共同生活，受原告照顧視同己出，並經其監護人立切結書證明確受原告扶養在案，故其與原告亦有家長家屬關係，原告依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，申報減除上開六人之扶養親屬免稅額，並無不合。又原告另列報扶養親屬 李恩陞 同為原告之三親等旁系血親，與原告共同生活二年多，較之林欣逸等五人與原告共同生活之期間為短，被告卻反而准予列報免稅額，顯見被告有雙重標準。至系爭受扶養親屬之父母雖另有所得，然屬另外課題，與本案無涉，而所得稅法為特別法，依特別法優於普通法之原則，本件應無民法第一千一百十五條之適用，被告引用該條文論述，否認列免稅額，顯有不當，為此訴請撤銷訴願決定及原處分等語；被告則以：按所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明，從而原告欲主張申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在。經查系爭受扶養親屬林欣逸等五人本年度雖設籍於原告戶內，惟張譯今及張祐菖等二人父親有營利、利息及租賃等所得，林欣逸、 林楨燁 及林煥庭等三人父母有營利及利息等所得，非無扶養子女之能力，依民法第一千一百十五條規定，應由渠等父母優先履行扶養義務；另列報之扶養親屬李岡庭本年度設籍於台東縣台東市○○路其母親 張裕瓊 戶內，與原告未同戶設籍，洵難認定原告與李岡庭有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，更難謂符合首揭法條規定之扶養要件。被告以原告與上開扶養親屬無永久共同生活為目的而同居一家之客觀事實否准認列，與上揭司法院解釋尚無違背，原告所訴為無理由，請駁回其訴等語，資為抗辯。
三、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」所得稅法第十七條第一項第一款第四目定有明文。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。‧‧‧」「因負擔扶養義務而不能維持自已生活者，免除其義務。」「稱家者，諸以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家長。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千二百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定：．．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。‧‧‧」業經司法院釋字第四一五號解釋在案。揆諸上開解釋意旨，所得稅法第十七條第一項第一款關於減除扶養親屬免稅額之立法意旨，既在以稅捐優惠之方式敦促法定扶養義務之履行，從而納稅義務人得否適用上開條款規定申報扶養親屬免稅額者，應以其有無法定扶養義務為據。而扶養義務依據民法第一千一百十四條、第一千一百十五條規定，除需具有一定之身分關係外，亦有先後順序之分，必先順位之扶養義務人因死亡、特定身份關係消滅、或具有民法第一千一百十八條前段所定因負擔扶養義務而不能維持自己生活之情事者，始遞由後順位之扶養義務人履行其扶養義務。又依民法第一千一百十五條之規定，父母之扶養義務順序在家長之前，故父母如有扶養子女之能力，其子女自不宜由後順位之扶養義務人申報扶養（改制前行政法院七十四年度判字第一○四三號、七十八年度判字第八一一號判決參照）。
四、經查，本件原告主張受扶養人林欣逸、林楨樺、林煥庭、張譯今、張祐菖等五人，為原告之三親等旁系血親，與原告共同生活多年，渠等間確有家長家屬關係云云，雖據提出渠等之戶口名簿影本為憑。惟查，原告列報之受扶養人林欣逸、林楨樺、林煥庭等三人，均為訴外人 林如聰 與 李素美 夫妻之未成年子女，而林如聰與李素美於八十九年度均有利息所得，顯示兩人於金融機構均有存款，且林如聰並於錦坤發企業有限公司任職領薪及在台東市中央市場經營攤販；另列報受扶養人張譯今、張祐菖等二人，為訴外人 張基裕 及 陳美惠 夫妻之未成年子女，張基裕於八十九年度除有存款利息所得及租賃所得外，亦在自宅經營名人早點及在台東市中央市場經營小雅服飾，此有訴外人林如聰等人之財政部台灣省南區國稅局八十九年度綜合所得稅各類所得資料清單附於本院卷可稽，足認系爭受扶養人林欣逸、林楨樺、林煥庭、張譯今、張祐菖等五人之父母親均有正當收入來源，係有扶養子女之能力，自不宜由扶養義務順序在後之原告申報扶養。原告雖稱：林如聰及李素美夫妻八十九年度全年所得額共計三一三、六二二元；張基裕八十九年度全年得額為三一九、七八九元，渠等全年所得尚不足以扶養本人、配偶及其他親屬等云云，然查，上開受扶養人之父母林如聰等人除有各類所得外，並有存款及店舖，尚難認有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之情事，而得免除扶養系爭子女義務。況原告就其扶養林欣逸等五人之事實，並未提出確切證據，以資證明，自難主張其得依所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定，享有減除免稅額之優惠。又納稅義務人得否申報扶養親屬免稅額者，應以其有無法定扶養義務為據。而扶養義務依據民法第一千一百十四條、第一千一百十五條規定，除需具有一定之身分關係外，亦有先後順序之分，已如前述，是原告訴稱：所得稅法為特別法，依特別法優於普通法之原則，本件應無民法第一千一百十五條之適用云云，顯屬誤會，亦不足取。至原告雖陳稱：伊另列報之扶養親屬李恩陞，同為原告之三親等旁系血親，與原告共同生活二年多，較之林欣逸等五人與原告共同生活之期間為短，被告卻反而准予列報免稅額，顯見被告有雙重標準云云，惟此部分被告准予受扶養人李恩陞列報免稅額，並非本件爭訟範圍，自非本院得予審酌，併予敘明。
五、次查，原告另列報之受扶養人李岡庭，於八十九年間係設籍於台東縣台東市○○路○○○號其母親 李裕瓊 戶內，與原告未同戶設籍，此有渠等之戶口名簿影本在卷可稽，且原告亦未提出其他文件證明李岡庭於八十九年間有與其共同生活之客觀事實，難認渠等間有家長家屬關係。又「念同宗之誼而給予津貼，此種慈惠施予行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據」最高法院著有二十年度上字第二九九號判例可資參照。原告雖訴稱：受扶養人李岡庭，受原告照顧視同己出，業經其監護人立切結書證明確受原告扶養在案，故已符合申報扶養親屬免稅額之要件云云，並檢具李岡庭父母書立之切結書為憑，惟查原告與受扶養人李岡庭之間，既無家長家屬關係，已如前述，原告縱有金錢資助之事實，此種親屬間之惠施行為，乃本於雙方之親情而生，並不在得列報扶養親屬免稅額之範疇，是原告此之所訴，亦不足取。
六、綜上所述，被告以原告列報之扶養親屬林欣逸等六人未符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定，而予以剔除免稅額四四四、○○○元，於法並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，均亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，非有理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。
據上結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年九月三十日
高雄高等行政法院第二庭
法官呂佳徵右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年九月三十日
法院書記官謝文輝附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。