臺灣高雄地方法院114年度訴字第34號刑事判決

臺灣高雄地方法院刑事判決

114年度訴字第34號

公訴人臺灣高雄地方檢察署檢察官

被告李智義

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（113年度偵字第6779號），本院判決如下：

　　主　文

李智義犯行使業務上登載不實文書罪，共拾伍罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。又犯如附表四所示之罪，各處如附表四所示之刑。應執行有期徒刑壹年陸月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。

　　事　實

一、李智義係址設高雄市○○區○○路000號「錦順興實業有限公司」（下稱錦順興公司）之負責人，為商業會計法上規定之商業負責人，依法具有據實填載會計憑證即統一發票及記載帳冊之義務，並以填製「營業人銷售額與稅額申報書」（下稱401報表）申報營業稅為其附隨業務，為從事業務之人，其明知錦順興公司於如附表一至三所示期間，與附表一至三所示各營業人並無實際進貨或銷貨之事實，竟先後為如下之行為：

　㈠基於行使業務上登載不實文書之犯意，分別向如附表一所示之營業人取得如附表一所示不實之統一發票，充作錦順興公司之進項憑證，並以每2個月為1期，於如附表一所示各期營業稅申報期間內，委由不知情之會計師 蔡輝瑞 製作錦順興公司各期之401報表之業務上應作成之文書，在該報表上登載不實之進項金額，並由蔡輝瑞持向財政部高雄國稅局(下稱高雄國稅局)申報扣抵錦順興公司之銷項稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵核課之正確性(惟未生逃漏營業稅之結果)。　　

　㈡與 許里安 基於共同填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅之犯意聯絡，於如附表二所示各期期間，以錦順興公司名義，指示錦順興公司之會計許里安虛偽開立如附表二所示不實之統一發票交予如附表二所示之營業人，供如附表二所示之營業人充作進項憑證，而如附表二所示之營業人取得上述不實之統一發票後，以每2個月為1期，於如附表二所示各期營業稅申報期內，持以申報扣抵銷項稅額，而以此方式幫助如附表二所示之營業人逃漏各期營業稅(逃漏稅額各如附表二所示)，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵課徵之正確性暨商業會計資訊之正確性與可靠性。

　㈢與許里安基於共同填製不實會計憑證之犯意聯絡，於如附表三所示各期期間，以錦順興公司名義，指示錦順興公司之會計許里安虛偽開立如附表三所示不實之統一發票交予如附表三所示之營業人，供如附表三所示之營業人充作進項憑證，而如附表三所示之營業人取得上述不實之統一發票後，以每2個月為1期，於如附表三所示各期營業稅申報期內，持以申報扣抵銷項稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵課徵之正確性暨商業會計資訊之正確性與可靠性(惟如附表三所示之營業人未生逃漏營業稅之結果)。

二、案經財政部高雄國稅局告發臺灣高雄地方檢察署檢察官偵查起訴。

　　理　由

一、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159條之1至之4之規定，然經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159條之5第1項定有明文。本判決後開所引用被告以外之人於審判外之陳述，已經當事人同意為證據使用(本院卷第80頁)，是其縱無刑事訴訟法第159條之1至第159條之4或其他傳聞法則例外之情形，亦經本院審酌該證據作成之情況，無違法取得情事，復無證明力明顯過低之情形，認為適當，均有證據能力，得為證據。

二、訊據被告李智義矢口否認有何行使業務上登載不實文書、填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅之犯行，辯稱：發票都是許里安開的，我不知情，公司經營失敗，我什麼都忘記了，都想不起來，資料也沒有留存了等語，經查：

　㈠被告係錦順興公司之負責人，為商業會計法上規定之商業負責人，依法具有據實填載會計憑證即統一發票及記載帳冊之義務，並以填製401報表申報營業稅為其附隨業務，為從事業務之人，錦順興公司於如附表一至三所示期間，與附表一至三所示各營業人並無實際進貨或銷貨之事實，竟分別向如附表一所示之營業人取得如附表一所示不實之統一發票，充作錦順興公司之進項憑證，並以每2個月為1期，於如附表一所示各期營業稅申報期間內，委由不知情之會計師蔡輝瑞製作錦順興公司各期之401報表之業務上應作成之文書，在該報表上登載不實之進項金額，並由蔡輝瑞持向高雄國稅局申報扣抵錦順興公司之銷項稅額(惟未生逃漏營業稅之結果)；錦順興公司又於如附表二所示各期期間，以錦順興公司名義，虛偽開立如附表二所示不實之統一發票交予如附表二所示之營業人，供如附表二所示之營業人充作進項憑證，而如附表二所示之營業人取得上述不實之統一發票後，以每2個月為1期，於如附表二所示各期營業稅申報期內，持以申報扣抵銷項稅額，而以此方式幫助如附表二所示之營業人逃漏各期營業稅(逃漏稅額各如附表二所示)；另錦順興公司於如附表三所示各期期間，以錦順興公司名義，虛偽開立如附表三所示不實之統一發票交予如附表三所示之營業人，供如附表三所示之營業人充作進項憑證，而如附表三所示之營業人取得上述不實之統一發票後，以每2個月為1期，於如附表三所示各期營業稅申報期內，持以申報扣抵銷項稅額(惟如附表三所示之營業人未生逃漏營業稅之結果)等情，業據證人許里安、 胡添正 於警詢、偵訊中、證人 蕭惠芳 、 孫緯圳 、 黃泰源 、 謝益誠 、 郭玉真 於偵訊中、證人蔡輝瑞於高雄國稅局訪談中證述明確，並有如附件證據清單所示之證據在卷可證，上開事實堪予認定。

　㈡查證人許里安於警詢中證稱：我與錦順興公司老闆李智義是朋友，有在該公司兼職工作，工作内容就是會計，整理帳單、幫忙匯款等等。錦順興公司向中信銀行、華南銀行貸款時我有在公司任職。向中信銀行申辦貸款的事情應該是被告跟 黃祥禾 說的，可能後面有補資料像是401報表是我拿給黃祥禾的。當時是為了衝高業績，才經由台北一位曾先生的介紹，跟很多間公司開發票，並沒有真實交易，發票開到錦順興公司倒閉的時候。被告不知道這些公司買賣何種東西，也不知道這些公司從事為何，但他知道我有去開發票回來衝營業額。被告沒有特別給我報酬，開發票衝營業額是想說營業額好看的話，之後可以接大公司的訂單等語(他一卷第187-190頁)；於偵訊中證稱：我不知道公司為何要借款700萬元，我只有整理進、出貨的帳單並核對金額，雜項發票及要報稅的資料，整理後交會計師申報。我都是根據被告他們拿回來的帳單開立發票，要不要貸款是被告決定的，銀行帳戶我沒有在管，銀行都是被告自己跑的。貸款過程中李智義會叫我補資料，會計師都是我在聯絡等語(偵一卷第73-76、81頁)。

　㈢證人胡添正於警詢中證稱：我有聽被告說錦順興公司開設時，有人出錢，另外因為要向銀行貸款，許里安是在做公司401報表，有跟其他人對開票，衝高營業額，才能向銀行申辦貸款，他們都有分到錢等語(他一卷第19頁)，於偵訊中證稱：我在錦順興公司擔任臨時工，掛名經理，許里安是錦順興公司的會計小姐，被告向中信銀行、華南銀行貸款的時候被告叫我幫他當保證人，許里安有提供資料給中信銀行、華南銀行等語(偵一卷第60-62頁)。

　㈣證人即中信銀行行員黃祥禾於偵訊中證稱：錦順興公司向中信銀行辦理貸款是我辦的，被告跟我說有資料要補就找許里安，有什麼問題問許里安就可以，扣繳憑單等是許里安傳的等語(偵一卷第77-78、81頁)。

　㈤被告於警詢時供稱：當時是因為資金有缺口又被人倒，所以找許里安來幫我用這些資料，想說跟銀行借一點錢，所以找許里安來幫錦順興有限公司對開假發票，進而製造假營業額，並向銀行貸款。當時貸款下來我有分紅給許里安，分多少我忘記了等語(警卷第20頁)，於偵訊中供稱：錦順興公司是批發電池的，是我的公司，有一個客人過來換電池，問我要不要貸款，說可以幫我介紹，所以黃祥禾跟一個女生就過來拜訪，是在104年2月份來的，我有跟他們說要貸款200萬元，黃祥禾要我準備公司的營業報表及貸款資料，我準備公司的營業額及401報表及跟銀行來往的資料，就是存款出入的資料，有陽信、第一銀、合作金庫等。許里安幫我們整理資料，由黃祥禾來公司收件。向華南銀行貸款也是提供401報表，也是許里安整理。向中信銀行及華南銀行的貸款700萬元是我拿走的。發票由許里安開立，許里安會知悉空白發票上要寫什麼内容是因我會給她單子，請她幫我處理等語(偵卷第70、72-73頁、他二卷第74頁)。

　㈥自上開證人證述及被告供述可知，錦順興公司係為向中信銀行、華南銀行順利貸款並增加接單機會，始會利用與如附表一至三所示之營業人虛偽對開發票之手法，以衝高錦順興公司之營業額、假造錦順興公司之償債能力。而被告身為錦順興公司之負責人，不但全程知悉、參與向銀行貸款之過程，並提供虛偽之帳單資料給許里安以利其製作假發票及不實之401報表，最後亦是由被告取走貸款，足證被告對於如事實欄所載之行為，均屬知情並參與其中，且就事實欄一㈡、㈢所示行為與證人許里安確有主觀上之犯意聯絡及客觀上之行為分擔，被告就事實欄一㈠所為，已構成刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪；就事實欄一㈡所為，已構成違反商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪；就事實欄一㈢所為，已構成違反商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，且被告與證人許里安就事實欄一㈡、㈢之犯行均為共同正犯。被告辯稱：其對虛開發票一事不知情，均是證人許里安個人所為等語，顯為臨訟卸責之詞，難認可採。

　㈦綜上所述，本案事證明確，被告犯行堪予認定，應予依法論科。

三、論罪科刑：

　㈠新舊法比較:

　被告行為後，稅捐稽徵法第43條規定於110年12月17日修正公布，並自同年月00日生效施行，修正後該條除提高併科罰金之數額外，刪除拘役、罰金之刑，就該條第1項部分並將過往選科罰金之立法模式，修正為應併科罰金。經比較新舊法結果，修正後之規定未較有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，就本案被告違反稅捐稽徵法犯行，自應適用行為時即修正前稅捐稽徵法第43條規定論處。

　㈡營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額；其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報，加值型及非加值型營業稅法第35條第1項定有明文。又營業人應以每2月為一期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，「營業人銷售額與稅額申報書」即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年度台上字第2599號、105年度台上字第545號判決意旨參照）。再者，統一發票係營業人依加值型及非加值型營業稅法之規定，於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，屬商業會計法所稱之會計憑證，此於業者申報進出口檢附發票，以供查核應否課徵關稅、貨物稅、營業稅，及其稅額多寡或有無溢付而應予退還營業稅等情形時，該等發票即為交易憑證，自屬於會計憑證之性質。而會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪；又該罪與刑法第215條從事業務之人登載不實事項於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第71條第1款之罪論處。

　㈢是核被告就事實欄一㈠所為，係犯刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪；就事實欄一㈡所為，係違反商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正方法逃漏稅捐罪；就事實欄一㈢所為，係違反商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。

　㈣競合：

　⒈被告就事實一㈠部分於登載不實業務上所製作之文書後，復持以行使之，其業務上登載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。

　⒉被告自100年11月間起至104年12月間止，於同一營業稅繳納期間(即每2個月)所填製不實內容發票並提供予附表二所示之公司幫助逃漏稅捐及提供予附表三所示之公司申報稅捐使用，係於密切接近之時、地實行，且侵害同一法益，其各次犯行在時間及空間上有密切關係，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，各行為之獨立性極為薄弱，應認被告於同一營業稅繳納期間所為係出於同一犯罪決意而為之，視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，各論以接續犯之實質上一罪。

　⒊被告就事實一㈡部分，均係以一行為同時觸犯數罪名，為想像競合犯，分別從一重之填製不實會計憑證罪處斷。

　㈤被告就事實一㈠部分，均係利用不知情之會計師蔡輝瑞為之，應論以間接正犯。被告就事實一㈡、㈢部分，均與許里安有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。

　㈥營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，應以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算（最高法院101年度台上字第4362號判決意旨參照）。錦順興公司及如附表二、三所示之營業人既係以每2月為一期申報營業稅，即應以「一期」作為認定本件行使業務上登載不實文書、填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐次數之計算標準。是被告就如附表一各稅期（共15期）所為之行使業務上登載不實罪，就如附表二、三各稅期（共21期）所為之填製不實會計憑證罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。

　㈦爰以行為人之責任為基礎，審酌被告明知錦順興公司均未實際與如附表一、二、三所示之營業人之進行交易，竟取得不實統一發票據以申報營業稅而行使不實內容之401報表，又填製開立不實內容之發票供該等營業人持之作為進項憑證而申報扣抵銷項稅額(惟如附表三所示之營業人未生逃漏營業稅之結果)，紊亂主管機關對於統一發票之管理，更造成國家稅賦短收而妨礙課稅之公平性，所為實屬不該；考量被告犯罪之動機、目的、手段、侵害法益之程度，被告否認犯行之犯後態度；被告 素行 ，有臺灣高等法院被告前案紀錄表可佐，兼衡被告於本院審理時自述之智識程度、家庭生活、經濟(涉及個人隱私不予揭露，見本院卷第135頁)等一切情狀，量處如主文及如附表四「主文」欄所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。復審酌被告各次犯行之犯罪時間相近，是以隨罪數增加遞減其刑罰之方式，當足以評價被告行為之不法內涵，而定如主文所示之應執行刑，並諭知易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。

本案經檢察官張媛舒提起公訴，檢察官郭麗娟到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　114　年　　6　　月　　20　　日

　　　　　　　　　刑事第四庭　　審判長法　官林明慧

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　法　官蔡培彥

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　法　官黃則瑜

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。

中　　華　　民　　國　　114　年　　6　　月　　20　　日

　　　　　　　　　　　　　　　　　　書記官陳郁惠　　

附錄法條：　

中華民國刑法第215條

從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文

書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役

或1萬5千元以下罰金。

中華民國刑法第216條

（行使偽造變造或登載不實之文書罪）

行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載

不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

修正前稅捐稽徵法第43條

教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科

或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果

　　。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之

　　結果。

附表一：錦順興公司取得不實統一發票明細表