裁判字號：高雄高等行政法院96年簡字第220號判決
裁判日期：民國96年11月30日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決
96年度簡字第220號原告甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丁○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年5月10日台財訴字第09600084150號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文訴願決定及原處分（復查決定）關於否准認列捐贈高雄市興隆淨寺費用扣除額部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、本件被告代表人原為 邱政茂 局長，於本院審理中變更為乙○○局長，經其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、緣原告92年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈扣除額為新臺幣（下同）210,000元，經被告初查以其中捐贈予高雄市興隆淨寺（以下簡稱興隆淨寺）金額200,000元，不符合規定，否准扣除。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭駁回；遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張略以：㈠原告92年度列報對興隆淨寺之捐贈200,000元，已取具興隆淨寺開立之收據，符合所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目之規定，被告原核以「非捐贈，有回饋靈骨塔位」為由，否准認列。復查及訴願決定則以「系爭款項係用於童話世界彌陀邨之整修及建院，而童話世界彌陀邨非該寺所有，又系爭捐贈均以現金支付，無法提示相關資金供核」為由，維持原核定，否准認列。其認事用法，或出於臆測或恣意推論，欠缺查明事實、依法課稅的嚴謹態度，致核定結果偏離實情，嚴重違背事實與法令，令人難以甘服。㈡查原告及家人長期均對興隆淨寺佈施，生活中如有餘裕，即不定期對該寺捐贈，而本項捐贈，捐贈人已取具該寺所開具之捐贈收據，而本項捐贈事實亦業經被告約談興隆淨寺負責人丙○○（ 釋心淳 ）， 林君 亦明確表示原告長期以來對興隆淨寺不定期佈施，且未受該寺任何回贈。是本項捐贈既已取具合法之捐贈收據，捐贈事實亦經該寺住持丙○○證實，要屬無疑。被告及訴願決定空言本項捐贈，不符合捐贈規定，至於不符合那項規定，依據為何，卻未見具體論述，嚴重侵害納稅人權益。㈢本項捐贈被告初查時，未經查證即以「非捐贈，有回饋靈骨塔位」為由，否准認列。經提起復查，經復查機關約談受贈單位負責人丙○○，既經查明未有回贈事實，本即應還我清白，無奈其卻另起爐灶，以興隆淨寺住持丙○○另掌管童話世界彌陀邨，即據以推測捐贈款項係用於彌陀邨之整修及建院，而無視於興隆淨寺住持丙○○對復查機關之具結：「本寺信徒 朱美智 女士長期以來對興隆淨寺不定期的自由布施隨喜護持，本寺文教基金、閉關基金，並未接受本寺任何回贈」，其認定事實，未憑證據，一意孤行，如此偏頗，實有違行政程序法第9條「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形一律注意」之規定。㈣退一步言，縱然系爭捐贈係用於童話世界彌陀邨之興建，亦與該捐贈之認列與否無關。蓋童話世界彌陀邨亦為興隆淨寺住持丙○○所擁有，用於佛界清修之場所，原告既捐贈予合法之慈善機構－興隆淨寺，該機構如何運用該資金，豈容捐贈人置喙。訴願決定以捐贈後資金可能之用途，作為捐贈不合法而否准認定之依據，實違反「不當聯結禁止原則」。另被告復指出系爭捐贈均以現金支付，未提供資金流程供核，為否准認列的另一理由。查本項捐贈既經被告向受贈人查證捐贈屬實，豈容以捐贈人未提供資金流程即任意推翻捐贈之事實。蓋資金流向之舉證應是受贈人否認有接受捐贈之事實或有販賣不實收據之嫌，才需具備的舉證措施。被告豈可以非常態的舉證責任加諸在納稅人身上，此亦嚴重違反舉證責任之分配原則，將使以生活中之節餘奉獻慈善機關的人得不到應有的租稅扣除優惠，亦有違所得稅法列舉扣除之立法意旨。㈤綜上，原告捐贈予合法的慈善機關興隆淨寺，已取具合法收據，該收據為興隆淨寺所開立亦為被告所不否認，其真實性已無可置疑，完全符合所得稅法列舉扣除之規定，被告否准扣除該項捐贈額之核定處分，確有違法濫權之事證，應予撤銷等語。為此，訴請撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：㈠查原告辦理本年度綜合所得稅申報時，列舉扣除捐贈210,000元，被告以其中對興隆淨寺之捐贈200,000元，係用於童話世界彌陀邨之整修及建院，而童話世界彌陀邨係位於新竹縣關西鎮東山里大竹坑23號，其所有權人為星億開發股份有限公司（下稱星億公司），顯非為興隆淨寺所有，且亦無辦理寺廟登記，有興隆淨寺負責人丙○○94年9月30日、同年11月22日談話記錄、財產歸屬資料清單、建物登記謄本及新竹縣政府95年10月5日府民禮字第0950135604號函附卷可稽，足證系爭捐贈並非用於興隆淨寺，被告否准認列捐贈費用扣除額200,000元，揆諸首揭規定，並無不合。
㈡次查個人之綜合所得稅，係就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。是扣除額乃自所得總額中減除之項目，其存在有利於納稅之個人，除所得稅法明定之標準扣除額有一定之金額為據外，應由個人負舉證之責任。本件原告主張列舉對興隆淨寺之捐贈200,000元之扣除額，既非標準扣除額，自應負證明其確屬存在之責任。再查原告雖稱對興隆淨寺不定期捐贈現金，並提示興隆淨寺所開立之捐贈收據以資證明，惟該寺負責人丙○○於被告函請提示帳簿憑證及相關收受捐贈事實之資料供核時，丙○○以帳簿因水災受損為由，表示無法提供，是在別無其他佐證資料證明確屬真實之前，尚難認定原告卻有捐贈情事。㈢基上論結，本件原告之訴並無理由等語，資為抗辯。併請求判決：駁回原告之訴。
五、按「本法稱教育、文化、公益、慈善機構或團體，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案成立者為限。」「二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：．．．（二）列舉扣除額：１捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20%為限。．．．」分別為所得稅法第11條第4項及第17條第1項第2款第2目第1小目前段所明定。次按稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果之訴訟當事人負擔，易言之，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，原則上應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅或排除事實，負舉證責任，行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定，足資參考。
六、上開第二項所載事實，有原告92年度綜合所得稅結算申報書、捐贈收據一紙、被告核定通知書、核定稅額繳款書等附原處分卷可稽，固堪認定。惟本件應審究者，為原告是否確有為本件捐贈行為？該等捐贈行為如屬實，捐贈對象是否為興隆淨寺？系爭捐款如用於「童話世界彌陀邨」得否認列捐贈扣除額？爰分述如下：
（一）經查，原告於92年12月1日確實捐贈200,000元予興隆淨寺，此經原告提出捐贈收據（即福田證）一紙為證，並經興隆淨寺住持丙○○（法號釋心淳）於被告復查時及本院審理中證述原告及其家人長期對興隆淨寺捐助，每當興隆淨寺辦理護國共修禪七法會，均會請原告幫忙關於花儀、果儀、貢品、普渡及信徒所需餐飲等費用，93年度亦復如是等語屬實，有被告94年11月22日復查談話紀錄、本院96年
8月23日言詞辯論筆錄在卷足參，被告對該捐贈收據形式上真正，亦未為爭執。
（二）次查，興隆淨寺乃建立於清康熙年間之佛教會，並經高雄市政府民政局分別以82年6月30日高市民寺登字第044號、92年12月25日高市民寺登字第045號准為寺廟登記有案，自屬所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目所稱團體；原告如對之為捐贈，且總額未超過當年度綜合所得總額20％，自得列舉為捐贈扣除額，而自其個人綜合所得額扣除之。則查，系爭捐贈收據（福田狀）乃由興隆淨寺所出具，印有寺廟登記字號，蓋有該寺印文，贊助項目載明為文教基金，依其外觀可認原告捐贈對象為興隆淨寺無誤。至興隆淨寺住持丙○○於被告94年11月22日復查談話紀錄，雖稱該寺88年間在新竹縣關西鎮原童話世界遊樂區購置土地作為自然禪修閉關園區所需，原告及其家人與其他信徒均出錢護持該寺，對於護持佛陀世界之信徒均會發給福田證（收據）等語；惟童話世界彌陀邨乃興隆淨寺於89年1月2日，以處分該寺所有坐落高雄市○○區○○○○段○○○○○號等10筆土地所得部分款項，購買位於新竹縣關西鎮原「童話世界遊樂區」土地及地上建物，作為該寺修行道場，興辦文化教育、公益慈善之用，並命名為童話世界彌陀邨，其不足之數由興隆淨寺向信徒募捐支付等情，復有該次筆錄可按外，並有興隆淨寺89年第一次信徒會議紀錄及所附處分財產經費使用計畫書影本（係本院向興隆淨寺寺廟登記主管機關高雄市民政局函調）在卷足佐；足認童話世界彌陀邨屬興隆淨寺設置之興辦文化教育、公益慈善所用修行道場，乃該寺寺產一部分。至童話世界彌陀邨土地據被告查證結果，雖以興隆淨寺住持丙○○個人名義登記，建物則以第三人星億公司名義登記屬實，然此經證人丙○○證述係因辦理銀行貸款所需，始暫以其個人及星億公司名義登記，待貸款清償即可移轉登記為興隆淨寺所有在卷可考，核與銀行貸款經驗法則相符，應屬可採。況依前述興隆淨寺89年第一次信徒會議紀錄就購買系爭童話世界彌陀邨寺產之提案亦載明係借用 吳宗憲 名義與雅集興業（股）公司簽約購買，決議內容則為「有關各項細節、登記手續等授權管理人全權處理。」是興隆淨寺購置童話世界彌陀邨寺產，自不因產權登記權宜措施而受影響。且自被告調查所得之卷附「佛陀世界地藏殿金龍園」簡介文宣，載有「今高雄興隆淨寺四眾弟子等，．．．於千禧年一月二日，購置龍潭石門水庫旁之童話世界遊樂區，並於是年五月二十日正名為佛陀世界，作為莊嚴國土、成熟眾生所依之人間淨土，期能．．．有一個使大眾更容易．．．
修行．．．自然道場。」益證，童話世界彌陀邨（即上開文宣所稱佛陀世界）乃興隆淨寺購置作為修行道場所用者。
（三）如上所述，童話世界彌陀邨應僅為興隆淨寺寺產一部分，尚非另一獨立組織或團體，自無辦理寺廟登記必要，被告以該童話世界彌陀邨未辦寺廟登記，全數剔除系爭捐贈額，容有誤解；則原告對興隆淨寺所為捐贈縱係用於購置、興建童話世界彌陀邨，仍應認係對興隆淨寺之捐贈行為。
（四）又本件原告捐贈金額僅200,000元，非屬巨額，以原告未婚，本年度申報個人所得總額達659,737元，復係長期護持興隆淨寺信徒，該捐贈款項尚無與其身分顯不相當情形，又衡諸經驗法則，一般人為宗教上捐贈時，多以現金為之，且未刻意留存資金進出紀錄，乃屬常態，被告於未能證明捐贈收據不實情形下，要求原告舉證捐贈資金流程，容屬過苛，且有違上開舉證分配原則。另被告雖函請受捐贈之興隆淨寺提出92年度接受捐贈之相關帳冊紀錄、收（匯）款證明資料供核，並經興隆淨寺住持丙○○向被告陳明該寺未有每日收款明細帳務記載，且捐款收據亦於風災、水災中受損，無法提供在案，然此核係興隆淨寺有無依相關規定紀錄、保存該寺之相關帳證問題，尚不能以該寺未依被告通知提供帳證，即否定原告捐贈事實。至於被告稽核人員雖曾以電話向興隆淨寺詢問該寺有無出售納骨塔予原告及其姊妹等人，雖據覆信徒要先以贊助方式捐獻10萬元，再由興隆淨寺回饋靈骨塔位，而原告之父親、母親、哥哥等3人往生後，已置放在童話世界彌陀邨等語，惟查，此僅係被告片面製作之電話紀錄，且該受話之興隆淨寺人員是否對原告系爭捐贈事宜有所瞭解，殊難釐清，不足作為不利原告之證據，況且，以原告及其姊妹等人對興隆淨寺之捐贈額，亦已超過取得3位靈骨塔所需捐獻興隆淨寺之金額，尤其依證人丙○○94年11月22日於被告調查時所稱原告及其姊妹（朱美智）之父母親及兄長3人往生後骨灰原置於高雄縣深水觀音禪寺，於91年10月14日移置金龍園等語，而金龍園即為星億公司於90年間所營造（起造人為武昌建設股份有限公司）並於90年6月11日即設置完竣，此有被告提出之土地、建物所有權狀、使用執照及啟用公函等附本院卷可憑，由此，即便原告有向興隆淨寺購置納骨塔，亦屬91年間之事，難認與原告92年及93年之捐贈有關，被告徒以原告有放置親人納骨塔於興隆淨寺等情，即臆測原告並無系爭捐贈之事實，顯屬無據。是被告僅以原告對興隆淨寺之捐贈，係用於童話世界彌陀邨之整修及建院，而童話世界彌陀邨係位於新竹縣關西鎮東山里大竹坑23號，其所有權人為星億公司，顯非為興隆淨寺所有，且亦無辦理寺廟登記，況興隆淨寺負責人丙○○於被告函請提示帳簿憑證及相關收受捐贈事實之資料供核時，以帳簿因水災受損為由，表示無法提供，自無法證明原告卻有捐贈等由，即全數剔除系爭捐贈，顯有未洽。
七、綜上所述，本件被告將原告列舉捐贈興隆淨寺費用扣除額全數剔除，諸上述說明，於法顯有違誤，訴願決定予以維持，亦有不合，應由本院將訴願決定、復查決定關於該部分之核定併予撤銷，由被告另為適法之處分，以資適法。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。另本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論為之。
八、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項前段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國96年11月30日
第二庭法官簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國96年11月30日
書記官楊曜嘉附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。