裁判字號：最高行政法院90年判字第1632號判決
裁判日期：民國90年09月13日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決九十年度判字第一六三二號
原告貫華交通有限公司代表人甲○○被告臺中市稅捐稽徵處代表人 陳守信 右當事人間因營業稅法事件，原告不服財政部中華民國八十八年九月十四日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告於八十四年七、八月間，無進貨事實，取得博洋汽車有限公司（以下簡稱博洋公司）、和融汽車有限公司（以下簡稱和融公司）開立之統一發票ＡＺ00000000號等五張，銷售額新臺幣（以下同）一、一二四、九八○元，營業稅額五六、二四九元，申報扣抵銷項稅額，案經法務部調查局臺北縣調查站（以下簡稱臺北縣調查站）查獲，移經被告審理違章成立，按所漏稅額處八倍罰鍰計四四九、九○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，變更罰鍰為二八一、二○○元，原告仍未甘服，提起訴願及再訴願，遞遭決定駁回，爰提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
甲、原告起訴意旨及補充理由略謂：
一、按稅捐稽徵法第四十八條之一規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」再依財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函所訂定之稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，有關營業稅異常資料之案件，係以經辦人員應簽收當日簽報並敍明涉嫌違章情節及事蹟，發函通知營業人限期提供帳簿憑證等相關資料接受調查，以確認涉嫌違章事實，並以函查日為調查基準日。就本案而言，調查基準日之認定，依財政部規定係以經辦人員應收交查簽收當日立即進行函查日為準。又據原告經同業查知，本案係臺北縣稅捐稽徵處查獲 李文鑫 等涉嫌詐領退稅款及提供不實統一發票幫助逃漏稅案而查獲，諸如臺中縣稅捐稽徵處所轄之其他同業、廠商，均以臺北縣調查站（八六）板肅字第八六一五二七號函認定八十六年十一月十三日為調查基準日，僅一地之隔，何以認定不同。
二、依鈞院八十三年度判字二四四六號、八十六年度判字三○四六號判決及司法院釋字第三三七號解釋意旨，應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅者，始得據以追繳稅款及處罰，亦即「漏稅」，為處罰之要件，與虛報進項稅額方式，即有無進貨之事實無涉。被告援引財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函，謂原告所為，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰云云。惟該函為「營業人取得非實際交易對象所開發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件處理原則」，則其前提應為「有實際交易」，即有進貨事實，大可不必將其案件區分為有無進貨事實。其次，於無進貨事實者中，述及以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並無逃漏稅款；前述判決中提及開立者是否申報繳納營業稅，為是否構成逃稅的要件；準此，該函認定無進貨事實者，必定逃漏稅款，須依營業稅法第五十一條第五款處罰，與鈞院判決意旨相違背。再者，於有進貨事實者中，述及因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實。於有進貨事實中，強調營業人無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，顯與有進貨事實之前提不符。
三、原告取得博洋公司、和融公司之前開統一發票，而該二公司均於八十四年九月辦理申報，並繳納該筆稅款，原告以所取得該二公司之統一發票所載之應稅額作為進項稅額，扣抵當期銷項稅額，並無不合，即使該二公司為虛設公司，但就營業稅而言，並未造成稅額之損失，何來逃漏稅款情事。
四、綜上所述，原處分及一再訴願決定，均未查明事實，請求併予撤銷等語。
乙、被告答辯意旨略謂︰
一、被告係依營業稅法第五十一條、稅捐稽徵法第四十八條之一及財政部賦稅署八十一年七月二十二日台稅二發第000000000號函釋辦理。
二、調查基準日之認定，依財政部八十七年八月四日台財稅第000000000號函說明：「查賦稅署八十一年七月二十二日台稅二發第000000000號函釋說明三：規定『貴組（按：調查局北部地區機動工作組）於接獲檢舉偵辦虛設行號之案件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證虛報進項稅額，貴組如已查獲並取得具體證據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其調查基準日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。』本案欣億精密工業股份有限公司等五十七家營業人逃漏營業稅案，係臺北縣稅捐稽徵處查獲李文鑫等涉嫌詐領退稅款及提供不實統一發票幫助逃漏稅案，函請臺北縣調查站偵辦，始由該站查獲欣億精密工業股份有限公司等五十七家營業人，取得李文鑫等不法集團虛設行號開立之發票，申報扣抵營業稅涉嫌違章，而函送臺中縣稅捐稽徵處審理，依上開規定，應以臺北縣調查站查獲該具體違章物證之日為調查基準日。」準此，本案調查基準日應以臺北縣調查站查獲該具體違章事證之日為準。又本案原告取得之不實統一發票，均由李文鑫不法集團提供，而該集團涉嫌詐領退稅款及不實統一發票幫助廠商逃漏稅案，係由臺北縣稅捐稽徵處於八十六年四月八日釐清案情，並以八六北縣稅政室字第一一○○號函，移請臺北縣調查站偵辦，本案依臺北縣調查站八十七年五月十一日（八七）板肅字第八七○六○七號函，就臺北縣調查站獲得財政部財稅資料中心列印之原告銷項統一發票查核清單之日期八十六年九月十七日，認定為臺北縣調查站查獲該具體違章事證之日為調查基準日，並未逾越前揭財政部（八七）台財稅第000000000號函之規定。至於原告指陳其他縣市稅捐稽徵處就其他同業有不同之認定部分，基於獲案之過程或案情不同而有不同之考量，非本轄之案件，無法置辯。
三、原告於八十六年十一月十三日在法務部調查局中部地區機動調查組（以下簡稱調查局中機組）調查筆錄中供述，並未與該二家虛設行號有業務往來，且無交易事實，卻以其取得之該等進項憑證所載稅額申報扣抵銷項稅額，且至查獲日前該溢報之稅額並未虛增於累積留抵稅額，依財政部八十三年十二月六日台財稅第000000000號函釋「溢報進項稅額如僅虛增留抵稅額尚未辦扣抵或退稅者免罰」之規定，應認已扣抵稅額有逃漏稅情事。
四、綜上所述，原告之訴顯無理由，請駁回其訴等語。理由
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第五十一條第五款所明定。次按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、．．．二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」復為稅捐稽徵法第四十八條之一所明定。又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之規定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」「三、．．．貴組（按：法務部調查局北部地區機動調查組）於接獲檢舉偵辦虛設行號之案件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證虛報進項稅額，貴組如已查獲並取得具體證據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其調查基準日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。四、涉嫌漏稅之營業人，應以在調查基準日之前，自動補報並補繳所漏稅款者，始有稅捐稽徵法第四十八條一補稅免罰規定之適用。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函、財政部賦稅署八十一年七月二十二日台稅二發第000000000號分別函釋有案。
二、本件原告八十四年七月至八月，無進貨事實，取得博洋公司開立之ＡＺ00000000號、ＡＺ00000000號、ＺＨ00000000號、ＺＨ00000000號，及和融公司開立之ＺＨ00000000號，銷售額共一、一二
四、九八○元之統一發票五紙，作為進貨憑證扣抵銷項稅額，為臺北縣調查處查獲；而博洋公司、和融公司均為虛設行號，並無實際營業行為等情，業經為原告記帳且代理原告至調查局中機組受詢之 黃春陳明 無訛，此有調查筆錄附於原處分卷可稽，原告就此亦未爭執。被告爰計算前開營業稅額五六、二四九元，按此金額八倍科處罰鍰四四九、九○○元（計至百元止），申經復查結果，罰鍰金額變更為二八一、二○○元，揆之首開規定，並無不合。原告不服，循序提起行政訴訟，並以如事實欄所示各節，據為爭執。經查：
（一）原告所稱其已支付博洋公司、和融公司營業稅款一節，未據原告提出事證以證實，尚非可採；縱已支付，因原告未自博洋公司及和融公司進貨，原無支付營業稅款與該二公司之義務，其因取得該二公司之統一發票而支付之款項，顯非營業稅款，原告自不得以之扣抵銷項稅額，乃原告竟予扣扺，自有逃漏營業稅；又博洋公司、和融公司既未銷貨與原告，縱認原告所述該二公司已按期申報繳納營業稅一節屬實，惟因該二公司申報繳納者並非實際之銷項稅額，與本件原告之逃漏營業稅即屬無涉，是仍不得謂原告未逃漏營業稅。至原告引述之財政部前開函示部分，係就有實際進貨者應如何適用營業稅法第五十一條之規定而作，核與本件係無實際進貨者不同。原告以之主張原處分不當，並非可取。
（二）本件經原告函請臺北縣調查站提供本案之調查日期，該站於八十七年三月二十四日（八七）板法字第八七○三三○號函復略以：「由財政部財稅資料中心於八十六年九月十七日列印出該二家公司銷項統一發票查核清單。」等語，此有該函附於原處分卷可憑，依財政部七十九年六月五日台財稅第00000000號函規定，檢舉案之牽連案件其調查基準日以查獲違章證物之日為準。本件既係於八十六年九月十七日調閱統一發票查核清單並予列印，則本件之調查基準日應為八十六年九月十七日。而原告分別於八十六年九月二十五日及八十六年十二月五日補繳稅款，此有營業稅補報補繳稅額繳款書附於原處分卷可憑，核與稅捐稽徵法第四十八條之一規定之免除處罰之要件不合，自仍應依法處罰。至其他相關案件如何認定基準日，因其案情及查獲過程，與本件不盡相同，自不得一概而論，併此敍明。
三、綜上所述，本件原告所述，並不足採，被告所為處分核無違誤，一再訴願決定遞予以維持，亦無不合，原告起訴意旨求併予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月十三日
最高行政法院第四庭
審判長法官吳錦龍
法官黃璽君法官林家惠法官劉鑫楨法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國九十年九月十三日