裁判字號：臺北高等行政法院96年簡字第693號判決
裁判日期：民國96年12月31日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00693號原告甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）住同上上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年7月18日台財訴字第09600272640號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告94年度綜合所得稅結算申報，列舉醫藥及生育扣除額新臺幣（下同）97,112元，被告機關初查以其中75,000元係誼安診所開立之收據（下稱系爭收據），而該診所與全民健康保險不具特約關係，予以剔除，核定當年度綜合所得總額為964,137元、淨額721,968元及補徵應納稅額12,263元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈原處分及訴願決定均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈請求判決駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告依所得稅法第17條第1項第2款第2目之3之規定，剔除原告列舉之醫療費用75,000元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈首按「3﹒醫藥及生育費:納稅義務人及其配偶或受扶養親
屬之醫藥及生育費，以付與公立醫院、公務人員保險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限。」為所得稅法第17條第2款第(2)目第3小目所規定，被告機關表示，因私立誼安診所並非屬全民健保特約醫院且非財政部認定之會計紀錄完備的醫院，故剔除該醫療費用。
⒉被告機關所為之處分違反「租稅公平」原則，同屬支付醫
療費用，由於部份醫師不滿健保給付制度退出健保體系，就病患來說，能醫好自己的疾病才是最重要的，有無健保給付為其次，病人在看病時，所能知道的也只有醫生是否屬合法執業的醫生，該診所是否合法開業及相關醫療設備是否完善等等，試問普通病患在看診時豈知該診所是否屬財政部認定之會計紀錄完備的醫院或診所?且該診所不但設備完善，看診時又使用電腦記錄，人員及設施也較一般診所完善，納稅人實無法判斷該診所竟會屬非財政部認定之會計紀錄完備正確之醫院，同樣是就醫支付醫療費用卻因為該診所未加入健保體系而無法申報列舉扣除，實有違「租稅公平」原則。
⒊再就醫療院所是否會計紀錄完備一節，財政部並無主動提
供公告那些診所是屬會計紀錄完備的診所，或是要求各診所主動揭示該診所自財政吾認定言紀錄完備正確之醫院或診所，就診之費用無法申報列舉扣除等等，就原告經被告機關核定所得後向被告機關索取的經財政部核定會計紀錄完備正確之醫院(證物二)，全係加入健保體系的大型院所，如此一來又何需該部核定會計紀錄完備?原告至該診所就診，所感覺到的是該診所不但聘用多位助理護理人員，也同樣會給就診收據，制度如此健全，就納稅人而言實在不會知道該診所的就診費用無法申報列舉扣除，同屬實質醫療支出，卻因為非屬健保特約診所而另外規定該診所需要屬財政部認定會計紀錄完備正確之醫院或診所，而該項規定又是納稅人無法於就診時得知的。
⒋被告機關依據所得稅法第17條第2款第(2)目第3小目所規
定剔除該筆醫療費用固非無據，然而所得稅法關於本目的規定自民國57年以後均未作修正，早已不合時宜，就連「全民健保」早已實施10餘年，而該目規定卻還在用「勞工保險」特約醫院為限，足見本目之規定早有檢討的必要，在民國57年訂定時必然為了防止納稅人隨意取得醫療單據申報綜所稅，而設置防弊條款，以有加入「勞工保險」特約醫院或是會計制度完備的醫療院所為限，然而時至今日，資訊科技發達及醫療體系健全的情況下，早非60年代醫院不普及電腦資訊不發達的社會情況，況且該診所係行政院衛生署核准(核准設立編號0000000000)設立的診所，既為合法登記的診所，一般民眾又如何判斷有無經財政部核備會計制度完備呢?此外在目前許多診所退出健保醫療體系的情況下，財政部實有必要及時作出權宜配套措施來因應，而不應仍是以20餘年前時代背景下的舊規定來規範目前的情況，既然法令未變更，而「勞工保險」都可以自動因應情勢改為「全民健保」特約醫院，那麼有關「經財政部核備會計制度」完備的醫療診所又何嘗不能有順應社會情勢的必要?⒌末就租稅公平的角度來論，過去規定需以「經財政部核備
會計制度」完備的醫療診所為限，是因為會計制度不完備的診所或醫院可能收入的申報亦不真實，加上未加入過去的勞保體系下，國稅局無法取得實際收入通報資料，必然需對持有此類收據的民眾申報扣除作限制，以避免國庫的損失，惟以現今資訊發達的情況，原告於申報時檢附誼和診所的收據，被告機關自可以經過交查作業去查核誼和診所是否亦有誠實申報收入，既然如此實應權宜修改為以經合法登記的醫療院所出具之收據為限即可，以避免造成納稅人無謂的損失。
綜上所述，被告機關之顯有違反「租稅公平」原則，謹狀請鈞院明鑒，賜准如訴之聲明的決定，以蘇民困，是為至盼。
㈡被告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅
額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：……二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：……（二）列舉扣除額：……3.醫藥及生育費：納稅義務人及其配偶或受扶養親屬之醫藥費及生育費，以付與公立醫院、公務人員保險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限。」為行為時所得稅法第13條及第17條第1項第2款第2目之3前段所明定。次按「二、全民健康保險係整合原公、勞、農保險之醫療給付部分而制定之社會保險制度……三、納稅義務人及其配偶或受扶養親屬付與全民健康保險特約醫院及診所之醫藥及生育費，得列為所得稅法第17條第1項第2款第2目第3小目醫藥及生育費列舉扣除額。
」為財政部84年4月19日台財稅第000000000號函所明釋。
⒉本件原告94年度綜合所得稅結算申報，列舉醫藥及生育費
扣除額97,112元，被告以其中75,000元係誼安診所開立之收據，而該診所與全民健康保險不具特約關係，予以剔除，核定綜合所得總額964,137元，綜合所得淨額721,968元，補徵應納稅額12,263元。
⒊原告主張同屬支付醫療費用，由於部分醫師不滿健保給付
制度退出健保體系，就病患而言能醫好疾病才最重要，有無健保為其次，實無法判斷誼安診所非屬健保特約診所及經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院，卻因該診所未加入健保體系而無法申報列舉扣除，實有違「租稅公平」原則云云。按所得稅法第17條第1項第2款第2目之3所定「醫藥費」列舉扣除額之立法意旨，係針對身體病痛接受治療而支付之醫療費用，因屬生活中之必要支出，故於計算所得淨額時予以扣除，且因個人醫藥費支出，查證不易，為使稅捐稽徵機關正確把握醫療費用支出，不致浮濫，乃法律明文規定以該等醫藥費用係支付予「公立醫院、公務人員保險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限」，始得將醫藥費列為扣除額。經查原告列報系爭醫藥及生育費之收據，係誼安診所開立，該診所與中央健康保險局並無特約關係，非符合規定之醫療院、所，此亦為原告所不爭執，則原告付與誼安診所之醫藥費，自無所得稅法第17條第1項第2款第2目之3之適用，被告原核定否准認列系爭扣除額並無不合，復查決定予以維持，亦無違誤。
據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明。
理由
一、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」及「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：．．．扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：．．．㈡列舉扣除額：．．．⒉醫藥及生育費：納稅義務人及其配偶或受扶養親屬之醫藥費及生育費，以付與公立醫院、公務人員保險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限。但受有保險給付部分，不得扣除。」分別為行為時所得稅法第13條及第17條第1項第2款第2目第3小目所明定。
二、查原告94年度綜合所得稅結算申報，列舉醫藥及生育扣除額97,112元，被告機關初查以系爭收據為誼安診所所開立，而該診所與全民健康保險不具特約關係，予以剔除，核定當年度綜合所得總額為964,137元、淨額721,968元及補徵應納稅額12,263元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟之事實，有原告94年度綜合所得稅結算申報書及核定通知書、系爭收據、原告復查申請書、系爭處分及訴願書等，各附原處分卷足稽。兩造主張之事實、理由及陳述，有如上述整理，雙方主要爭執在：被告依所得稅法第17條第1項第2款第2目之3之規定，剔除原告列舉之醫療費用75,000元，是否適法？
三、經查：㈠原告所提系爭收據，係由座落台北市○○路○段之誼安診所
於94年12月29日所開立，有該等收據附原處分卷足稽（見第27頁），而誼安診所並非健保特約醫療機構，且非財政部認定之會計紀錄完備的醫院，復有被告健保特約醫療機構電腦查詢單及財政部認定之會計紀錄完備的醫院名單附原處分卷足佐（見第31及32頁）。是原告所提系爭收據非健保特約醫療機構，或財政部認定之會計紀錄完備的醫院所開立，即洵堪認定。
㈡而「．．．醫藥費及生育費，以付與公立醫院、公務人員保
險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限。．．．」為上揭所得稅法第17條第1項第2款第2目第3小目所明定。該列舉扣除額之立法意旨，旨在針對個體因病痛接受醫療而支付之醫療費用，屬生活中之必要支出，故於計算所得淨額時予以扣除；且因個人醫藥費支出，查證不易，為使稅捐稽徵機關正確把握醫療費用支出，不致浮濫，乃明定以該等醫藥費用係支付予「公立醫院、公務人員保險特約醫院、勞工保險特約醫療院、所，或經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院者為限。查，原告列報系爭收據，既由與中央健康保險局並無特約關係之誼安診所開立，而非符合上開規定之醫療院所，亦為原告所不爭執，則原告所提收據，自無所得稅法第17條第1項第2款第2目之3之適用。被告原核定否准認列系爭扣除額，於法自屬有據。
四、原告訴稱同屬支付醫療費用，由於部分醫師不滿健保給付制度退出健保體系，就病患而言能醫好疾病才最重要，有無健保為其次，實無法判斷誼安診所非屬健保特約診所及經財政部認定其會計紀錄完備正確之醫院，卻因該診所未加入健保體系而無法申報列舉扣除，實有違「租稅公平」原則等語。
然查，原告此項主張未慮及上揭所得稅法第17條第1項第2款第2目之3之立法意旨；況且，未參與健保之醫療院所，完全無法接受「健保卡」付費之方式，原告繳付系爭收據之醫療費用時自可發現誼安診所有無參與健保給付，實難諉為不知誼安診所非屬健保給付範圍之診所。而非屬健保特約醫院之診所所開立之收據是否得了在個人綜合所得稅認列扣除，則應適用所得稅法之規定以定之，上揭所得稅對於系爭收據是否得予認列扣除已定有遵循規定，被告依法行政，判定非屬得予認列扣除之醫療收據，與法並無不合，自無違反所謂「租稅公平」原則。原告對此，容有誤解。
五、綜上，原告所訴均委無足採，從而被告以原告所提系爭收據因與所得稅法第17條第1項第2款第2目之3之規定未符，而否准認列系爭扣除額，於法並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、236條、第233條第1項，判決如主文。
中華民國96年12月31日
第六審判庭
法官陳鴻斌上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國96年12月31日
書記官陳清容